Постанова від 08 квітня 2026 р. у справі №620/8240/25 — Шостий апеляційний адміністративний суд

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 620/8240/25 Головуючий у 1-й інстанції: Соломко І.І.

Суддя-доповідач: Черпак Ю.К.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 квітня 2026 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Черпака Ю.К.,

суддів Кобаля М.І., Штульман І.В.,

розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 04 листопада 2025 року у справі за адміністративним позовом приватного підприємства «Торговий Дім «Чернігівнафтопродукт» до Головного управління ДПС у Чернігівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,

В С Т А Н О В И В:

У липні 2025 року приватне підприємство «Торговий Дім «Чернігівнафтопродукт» (далі – позивач/ПП «Торговий Дім «Чернігівнафтопродукт») звернулось до Чернігівського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Чернігівській області (далі – відповідач 1/апелянт/ГУ ДПС у Чернігівській області), Державної податкової служби України (далі – відповідач 2/ДПС України) про визнання протиправними і скасування:

- рішень комісії ГУ ДПС у Чернігівській області, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, від 04 лютого 2025 року №12460785/45116887, №12460782/45116887, №12460796/45116887, №12460806/45116887, №12460799/45116887, №12460790/45116887, №12460792/45116887, №12460818/45116887, №12460812/45116887, №12460783/45116887, №12460787/45116887, №12460797/45116887 №12460789/45116887, №12460780/45116887, №12460804/45116887, №12460803/45116887, №12460808/45116887, №12460810/45116887, №12460774/45116887, №12460816/45116887, №12460778/45116887, №12460823/45116887, №12460821/45116887, №12460772/45116887, №12460775/45116887, №12460805/45116887, №12460801/45116887, №12460768/45116887, №12460794/45116887, №12460776/45116887, №12460814/45116887, №12460771/45116887, №12460819/45116887, від 19.02.2025 №125525307/45116887;

- зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні: від 01 лютого 2024 року №21, №22, №23, №24, №25, №27, від 03 лютого 2024 року №43, №135, від 06 лютого 2024 року №136, №137, №138,№139, №143, №145, №148, №149, №150, №152, від 07.02.2024 №181, №188, від 08.02.2024 №216, №217, №218, від 09.02.2024 №230, №231, від 13.02.2024 №246, від 14.02.2024 №276, від 15.02.2024 №281, №282, №289, №290, №291, №292, від 20 лютого 2024 року №404 в Єдиному реєстрі податкових накладних, датами їх подання.

Позовні вимоги обґрунтовано тим, що комісією ГУ ДПС у Чернігівській області прийнято рішення про відмову у реєстрації значної кількості податкових накладних позивача, складених у лютому 2024 року, з формальних підстав, які не відповідають вимогам податкового законодавства та є необґрунтованими. Позивач здійснює реальну господарську діяльність з оптової торгівлі паливом, має належну матеріально-технічну базу, укладені договори поставки та транспортування, а всі господарські операції підтверджені первинними документами (видатковими накладними, ТТН, договорами тощо), на підставі яких і були складені спірні податкові накладні. Разом з тим, реєстрацію податкових накладних зупинено з посиланням на відповідність платника пункту 8 Критеріїв ризиковості, однак у квитанціях контролюючого органу не наведено жодних конкретних підстав чи податкової інформації, яка б підтверджувала ризиковість платника або операцій, що, на переконання позивача, позбавило його можливості належним чином реалізувати право на подання пояснень та документів. Ним подано до контролюючого органу всі необхідні пояснення та повний пакет документів відповідно до вимог Порядку № 520, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій, однак комісія без належного мотивування дійшла висновку про їх недостатність або неналежність. Крім того, як підстава для відмови зазначено формулювання про «ризиковість операцій» та неможливість підтвердження придбання і транспортування товару, що не передбачено вичерпним переліком підстав для відмови у реєстрації податкових накладних та фактично свідчить про вихід контролюючого органу за межі своїх повноважень, оскільки питання реальності господарських операцій підлягає дослідженню виключно в межах податкових перевірок. Оскаржувані рішення не відповідають вимогам до актів індивідуальної дії, оскільки є нечіткими, немотивованими та не містять конкретизації підстав їх прийняття, що унеможливлює їх однозначне розуміння та виконання.

Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 04 листопада 2025 року позов ПП «Торговий Дім «Чернігівнафтопродукт» задоволено.

Визнано протиправними та скасовано рішення комісії ГУ ДПС у Чернігівській області, з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 04 лютого 2025 року №12460785/45116887, №12460782/45116887, №12460796/45116887, №12460806/45116887, №12460799/45116887, №12460790/45116887, №12460792/45116887, №12460818/45116887, №12460812/45116887, №12460783/45116887, №12460787/45116887, №12460797/45116887 №12460789/45116887, №12460780/45116887, №12460804/45116887, №12460803/45116887, №12460808/45116887, №12460810/45116887, №12460774/45116887, №12460816/45116887, №12460778/45116887, №12460823/45116887, №12460821/45116887, №12460772/45116887, №12460775/45116887, №12460805/45116887, №12460801/45116887, №12460768/45116887, №12460794/45116887, №12460776/45116887, №12460814/45116887, №12460771/45116887, №12460819/45116887, від 19 лютого 2025 року №125525307/45116887.

Зобов`язано ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні складені ПП «Торговий Дім «Чернігівнафтопродукт» від 01 лютого 2024 року №21, №22, №23, №24, №25, №27, від 03 лютого 2024 року №43, №135, від 06.02.2024 №136, №137, №138,№139, №143, №145, №148, №149, №150, №152, від 07.02.2024 №181, №188, від 08.02.2024 №216, №217, №218, від 09.02.2024 №230, №231, від 13.02.2024 №246, від 14.02.2024 №276, від 15.02.2024 №281, №282, №289, №290, №291, №292, від 20.02.2024 №404 датою їх фактичного подання.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Чернігівській області на користь ПП «Торговий Дім «Чернігівнафтопродукт» судовий збір у сумі 41 180, 80 грн.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ДПС України на користь ПП «Торговий Дім «Чернігівнафтопродукт» судовий збір у сумі 41 180, 80 грн.

Ухвалюючи таке рішення, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржувані рішення комісії ГУ ДПС у Чернігівській області про відмову у реєстрації податкових накладних не відповідають вимогам законності, обґрунтованості та вмотивованості, оскільки контролюючим органом не було належним чином конкретизовано підстави зупинення та подальшої відмови у реєстрації спірних податкових накладних. У квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних податковий орган лише формально послався на відповідність платника пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, однак не навів жодної конкретної податкової інформації, яка б свідчила про ризиковість самого позивача або здійснених ним господарських операцій. Така неконкретизованість підстав зупинення реєстрації податкових накладних поставила позивача у стан правової невизначеності та фактично позбавила його можливості зрозуміти, які саме документи чи пояснення необхідні для усунення сумнівів контролюючого органу. При цьому суд звернув увагу, що податковим органом не дотримано вимог Порядку № 1165 та Порядку № 520 щодо належного оформлення квитанцій і повідомлень, оскільки у них не було чітко визначено конкретний перелік обставин та документів, які потребують додаткового підтвердження. Позивач скористався наданим йому правом та подав до контролюючого органу пояснення і первинні документи на підтвердження інформації, зазначеної у спірних податкових накладних, а відповідач, приймаючи рішення про відмову в їх реєстрації, не зазначив, які саме з поданих документів є неналежними, які конкретно складені з порушенням законодавства та в чому саме полягають такі порушення. Формальне посилання у рішеннях на «надання документів, складених із порушенням законодавства», а також на неможливість підтвердити придбання пального, транспортування чи участь підприємства або контрагента у ризикових операціях, суд визнав недостатнім і таким, що не розкриває реальних мотивів прийняття спірних рішень. Під час вирішення питання про реєстрацію або відмову в реєстрації податкових накладних контролюючий орган не наділений повноваженнями здійснювати повний аналіз господарських операцій на предмет їх реальності. Таке дослідження можливе лише в межах податкової перевірки. Отже, податковий орган, оцінюючи операції позивача по суті та ставлячи під сумнів придбання товару, транспортування й характер взаємовідносин із контрагентами, вийшов за межі повноважень, наданих йому процедурою моніторингу податкових накладних. Суд першої інстанції також урахував правові висновки Верховного Суду щодо застосування Порядку № 520 після змін, чинних з 08 березня 2023 року, та дійшов висновку, що у разі недостатності поданих документів комісія регіонального рівня мала направити платнику податків належним чином оформлене повідомлення з конкретним переліком документів, яких не вистачає. Натомість у спірних правовідносинах відповідач фактично не забезпечив позивачу зрозумілої і прозорої процедури реалізації права на підтвердження даних, зазначених у податкових накладних.

Апеляційна скарга ГУ ДПС у Чернігівській області обґрунтована тим, що суд першої інстанції неправильно застосував норми матеріального права та дійшов помилкового висновку про протиправність рішень комісії щодо відмови у реєстрації податкових накладних. Зупинення реєстрації спірних податкових накладних здійснено правомірно, оскільки вони були подані платником, який відповідав пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, а квитанції про зупинення реєстрації містили всі обов`язкові реквізити, передбачені Порядком № 1165. При цьому апелянт наголошує, що закон не покладає на контролюючий орган обов`язку вже на стадії надсилання квитанції конкретизувати вичерпний перелік документів, які повинен подати платник. Після змін до Порядку №520 конкретизація документів, які слід додатково надати, повинна міститися саме у повідомленні про необхідність подання додаткових пояснень та/або документів, а не в первинній квитанції про зупинення реєстрації. У зв`язку з цим помилковим є висновок суду першої інстанції про недостатню конкретизацію підстав зупинення реєстрації податкових накладних. Апелянт посилається на практику Верховного Суду, зокрема постанову від 24 березня 2025 року у справі № 140/32696/23, як на підтвердження того, що обов`язок конкретизації необхідних документів виникає саме на етапі направлення повідомлення, якщо поданих первинно документів виявилося недостатньо. Позивач, хоча й подав письмові пояснення та копії документів, однак не надав їх у повному обсязі, а подані документи не підтверджували належним чином відомості, зазначені у спірних податкових накладних. З поданого пакета документів вбачалося, що підприємство та/або його контрагенти були задіяні у ризикових операціях, а також неможливо було підтвердити придбання пального у ТОВ «Термінал Сістем» та транспортування товару через зупинення або відмову в реєстрації податкових накладних на відповідні послуги. Саме ці обставини і стали підставою для висновку про надання документів, складених із порушенням законодавства, та для прийняття рішень про відмову в реєстрації податкових накладних. Обов`язок доведення реальності господарської операції та підтвердження її належними первинними документами покладається саме на платника податків. У скарзі зазначено, що комісія регіонального рівня вправі перевіряти подані документи на достовірність шляхом звірки з іншими джерелами інформації, а тому висновки суду першої інстанції про вихід контролюючого органу за межі повноважень є, на думку скаржника, безпідставними. Податковий орган наполягає на тому, що позивач не довів фактичного здійснення господарських операцій, а відтак відмова у реєстрації податкових накладних була законною. Суд першої інстанції, скасовуючи спірні рішення, фактично підмінив собою контролюючий орган, оскільки позивач обґрунтовував свої вимоги в суді іншими або додатковими документами та обставинами, ніж тими, які досліджувалися комісією під час прийняття оскаржуваних рішень. Суд не повинен перебирати на себе функцію оцінки достатності документів для реєстрації податкових накладних, адже це належить до компетенції комісії регіонального рівня. У цьому контексті скаржник посилається на дискреційний характер повноважень податкового органу при вирішенні питання про реєстрацію або відмову в реєстрації податкових накладних. Щодо зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні, то таке є втручанням у дискреційні повноваження податкового органу та виходить за межі завдань адміністративного судочинства. Навіть у разі наявності порушень належним способом захисту могло б бути лише зобов`язання повторно розглянути питання щодо реєстрації податкових накладних, а не їх безпосередня реєстрація за рішенням суду. Також апелянт посилається на пункт 20 Порядку № 1246 і зазначає, що після надходження судового рішення контролюючий орган повинен провести відповідні перевірки, тому висновок суду першої інстанції про необхідність прямого зобов`язання зареєструвати спірні податкові накладні є передчасним.

Відзив на апеляційну скаргу не надходив.

Апеляційний розгляд справи відповідно до пункту 3 частини першої статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі – КАС України) здійснюється в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Згідно з частинами першою та другою статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

З метою повного та всебічного встановлення обставин справи, колегією суддів вирішено продовжити на розумний строк її апеляційний розгляд.

Перевіривши повноту встановлення фактичних обставин справ та їх правову оцінку, правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено під час апеляційного перегляду справи, що приватне підприємство «ТД «ЧНП» зареєстровано як юридичну особу 06 квітня 2023 року, основним видом діяльності якого за КВЕД є: 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами.

За результатом господарських операцій, позивачем складено і подано на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних податкові накладні від 01 лютого 2024 року №21, №22, №23, №24, №25, №27, від 03.02.2024 №43, №135, від 06 лютого 2024 року №136, №137, №138, №139, №143, №145, №148, №149, №150, №152, від 07 лютого 2024 року №181, №188, від 08 лютого 2024 року №216, №217, №218, від 09.02.2024 №230, №231, від 13 лютого 2024 року №246, від 14 лютого 2024 року № 276, від 15 лютого 2024 року №281, №282, №289, №290, №291, №292, від 20 лютого 2024 року №404, (далі - спірні ПН).

04 березня 2024 року позивач отримав квитанції: № №9047703802, 9047702322,9047706514, 9047711625, 9047708334, 9047708815,9047705192, 9047689868, 9047714895, 9047710600, 9047708538, 9047704051, №9047711200, 9047707964, 9047679860, 9047717569, 9047710592, 9047713626, 90477112631, 9047712873, 9047713566, 9047714907, 9047711412, 9047705314, 9047713773, 9047708817, 9047710512, 9047714324, 9047680181, 9047715708, 9047704078, 9047710673, 9047715852 в яких вказано, що документ прийнято, реєстрація ПН від 01 лютого 2024 року №21, №22, №23, №24, №25, №27, від 03 лютого 2024 року №43, №135, від 06 лютого 2024 року №136, №137, №138,№139, №143, №145, №148, №149, №150, №152, від 07 лютого 2024 року №181, №188, від 08 лютого 2024 року №216, №217, №218, від 09 лютого 2024 року №230, №231, від 13 лютого 2024 року №246, від 14 лютого 2024 року №276, від 15 лютого 2024 року №281, №282, №289, №290, №291, №292, в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 (зі змінами), зупинена. ПН складена та подана платником податку, який відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Додатково повідомляємо: показник «D»=.2426%, «Рпоточ»=0. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

У квитанції від 03 лютого 2025 року № 9422724441, вказано, що документ прийнято, реєстрація ПН від 20 лютого 2024 року №404 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН складена та подана платником податку, який відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Додатково повідомляємо: показник «D»=.3264%, «Рпоточ»=0, «D»=.5472%, «Рпоточ»=0 Пропонують надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Запропоновано надати пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

31 січня 2025 року позивачем в електронній формі надіслано відповідачу-1 повідомлення № 5 та відповідні документи на підтвердження інформації, зазначеної у спірних ПН.

За результатами розгляду поданих позивачем документів, Комісією ГУ ДПС у Чернігівській області прийнято рішення про відмову у реєстрації ПН від 04 лютого 2025 року №12460785/45116887, №12460782/45116887, №12460796/45116887, №12460806/45116887, №12460799/45116887, №12460790/45116887, №12460792/45116887, №12460818/45116887, №12460812/45116887, №12460783/45116887, №12460787/45116887, №12460797/45116887 №12460789/45116887, №12460780/45116887, №12460804/45116887, №12460803/45116887, №12460808/45116887, №12460810/45116887, №12460774/45116887, №12460816/45116887, №12460778/45116887, №12460823/45116887, №12460821/45116887, №12460772/45116887, №12460775/45116887, №12460805/45116887, №12460801/45116887, №12460768/45116887, №12460794/45116887, №12460776/45116887, №12460814/45116887, №12460771/45116887, №12460819/45116887, від 19 лютого 2025 року №125525307/45116887. Підставою для відмови в реєстрації спірних ПН зазначено надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. Додаткова інформація: неможливо підтвердити придбання пального у ТОВ Термінал систем в зв`язку з відмовою в реєстрації податкових накладних в ЄРПН, транспортування в зв`язку з зупинкою/відмовою реєстрації податкових накладних в ЄРПН на відповідні послуги. Підприємство та/або контрагент задіяні у проведенні ризикових операцій. Аналогічний висновок викладений відповідачем 1 у протоколах Комісії від 04 лютого 2025 року № 19, від 19 лютого 2025 року № 27.

Вважаючи рішення відповідача 1 про відмову у реєстрації податкових накладних протиправними, позивач звернувся з позовом до суду про їх скасування.

Колегія суддів, переглядаючи рішення суду першої інстанції в апеляційному порядку, враховує такі норми чинного законодавства та фактичні обставини справи.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права, обов`язки платників податків та зборів, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (далі - ПК України).

За правилами абзацу першого пункту 201.1 статті 201 ПК України (тут і далі – в редакції, чинній на час складення спірних податкових накладних) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до абзаців першого та другого пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів / послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

На виконання зазначених вимог податкового законодавства ПП «Торговий Дім «Чернігівнафтопродукт» у лютому 2024 року склало і подало на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних спірні податкові накладні.

За змістом пункту 201.16 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165, (далі – Порядок № 1165/в редакції, чинній станом на дату зупинення реєстрації спірних податкових накладних).

Згідно з абзацами першим-третім пункту 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 у відповідних полях рішення зазначається детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/ДКПП/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції. У разі отримання рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку платник податку має право подати на розгляд комісії регіонального рівня інформацію та копії відповідних документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (абзаци сьомий-восьмий пункту 6 Порядку № 1165).

За приписами пункту 8 Порядку № 1165 платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет.

Пункт 10 Порядку № 1165 передбачає, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

За правилами, встановленими пунктом 11 Порядку № 1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Абзац другий пункту 25 Порядку № 1165 встановлює, що комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном (пункт 26 Порядку № 1165).

Пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, передбачених Додатком 1 до Порядку № 1165, встановлено наступний критерій: у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

У справі, що розглядається, подані на реєстрацію ПП «Торговий Дім «Чернігівнафтопродукт» податкові накладні були зупинені з підстав відповідності платника податків пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку і позивачу було запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК, для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без деталізації того, які саме документи слід надати.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, встановлено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року № 520 (далі – Порядок № 520/в редакції, чинній станом на час подання платником податків повідомлення про надання пояснень і копій документів та прийняття податковим органом оскаржуваних рішень).

Відповідно до пункту 2 Порядку № 520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Пунктом 4 Порядку № 520 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Згідно із пунктом 5 Порядку № 520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Відповідно до пункту 9 Порядку № 520 (в редакції наказу Міністерства фінансів України від 12 січня 2023 року № 19, який набрав чинності з 08 березня 2023 року) письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

- або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

- або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування;

- або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України “Про електронні документи та електронний документообіг”, “Про електронні довірчі послуги” та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06 червня 2017 року № 557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03 серпня 2017 року за № 959/30827 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 01 червня 2020 року № 261).

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.

Пунктом 10 Порядку № 520 з 08 березня 2023 року також передбачено, що комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

- ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Відповідно до пункту 12 Порядку № 520 рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Наказом Міністерства фінансів України від 12 січня 2023 року № 19 також було затверджено форми Рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Додаток 1) та Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Додаток 2).

За правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 24 березня 2025 року у справі № 140/32696/23, з метою вирішення питання щодо наявності або відсутності підстав для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, починаючи з 08 березня 2023 року, визначено відповідний алгоритм взаємодії між платником податків та контролюючим органом.

За наслідками отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН пункт 4 Порядку № 520 надає право платнику податків подати на розгляд комісії регіонального рівня письмові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у такій податковій накладній/розрахунку коригування. Загальний перелік таких документів визначений пунктом 5 Порядку № 520.

Якщо платник податків скористався правом подання письмових пояснень та копій документів, то за результатами розгляду останніх комісія регіонального рівня приймає одне із трьох наступних рішень:

1) рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН - якщо надані платником податків документи та письмові пояснення підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування;

2) про направлення Повідомлення – якщо наданих платником податків документів та письмових пояснень недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування. При цьому зміст форми указаного Повідомлення (Додаток 2 до Порядку № 520) свідчить, що у ньому мають бути вказані конкретні документи, які пропонується надати платнику податків;

3) рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН - якщо платник податків надав письмові пояснення та достатній обсяг документів, передбачених пунктом 5 Порядку № 520, але вони не відповідають вимогам законодавства, внаслідок чого не можуть вважатися такими, що підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній/розрахунку коригування.

У випадку направлення платнику податків Повідомлення, такий платник має право подати контролюючому органу додаткові пояснення та копії документів, зазначені у Повідомленні, за результатами розгляду яких комісія регіонального рівня приймає одне з рішень: 1) про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН; 2) про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН. Реалізація такого права має бути здійснена протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення. Неподання платником податків додаткових пояснень та копій документів, зазначених у Повідомленні, або їх неповне подання протягом зазначеного строку має наслідком прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

При цьому із змісту пункту 10 Порядку № 520 та форми Рішення (Додаток 1 до Порядку № 520) слідує, що комісія регіонального рівня у випадку, якщо подані платником податків пояснення/додаткові пояснення та копії документів не підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, проставляє відмітку у графі «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства».

У випадку ж ненадання платником податків у встановлені строки додаткових пояснень і копій документів, встановлених абзацом шостим пункту 9 Порядку № 520, комісія регіонального рівня проставляє відмітку у графі «ненадання/часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку».

За висновками Верховного Суду, якщо за результатами розгляду письмових пояснень та копій документів, наданих платником податків внаслідок отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, комісія регіонального рівня дійде висновку, що таких пояснень і документів недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, вона направляє платнику податків Повідомлення, в якому зазначає конкретний перелік документів та інформації, які слід надати. Протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення, платник податків може скористатися правом на подання додаткових пояснень та копій документів згідно із змістом Повідомлення. Якщо платник податків не скористався таким правом, то комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

Водночас, у справі, що розглядається, у квитанціях в загальному ГУ ДПС у Чернігівській області без конкретизації, сформулювало вимогу про необхідність надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних, у зв`язку з чим ПП «Торговий Дім «Чернігівнафтопродукт» на власний розсуд надало відповідні пояснення та документи, за результатами розгляду яких податковий орган ухвалив рішення про відмову в їх реєстрації з підстав того, що платником податку надано копії документів, складених/оформлених із порушенням законодавства. У якості додаткової інформації в рішеннях зазначено: неможливо підтвердити придбання пального у ТОВ Термінал систем в зв`язку з відмовою в реєстрації податкових накладних в ЄРПН, транспортування в зв`язку з зупинкою/відмовою реєстрації податкових накладних в ЄРПН на відповідні послуги. Підприємство та/або контрагент задіяні у проведенні ризикових операцій. Аналогічний висновок викладений відповідачем 1 у протоколах Комісії від 04 лютого 2025 року № 19, від 19 лютого 2025 року № 27.

В апеляційній скарзі ГУ ДПС у Чернігівській області зазначається про ненадання платником податків належних первинних документів, зокрема товарно-транспортних накладних, а також документів, які підтверджують придбання, транспортування та зберігання пального, що, на думку апелянтів, свідчить про неможливість підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних, та є підставою для відмови у їх реєстрації.

За такої правової ситуації саме на контролюючий орган покладався обов`язок дотримання визначеного законодавством алгоритму дій, зокрема направлення платнику податків належним чином оформленого повідомлення із чітким та конкретним переліком документів, необхідних для підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних.

Отже, з наведеного нормативного регулювання та правової позиції Верховного Суду вбачається, що після 08 березня 2023 року процедура розгляду питання про реєстрацію зупиненої податкової накладної передбачає послідовний і чіткий алгоритм дій контролюючого органу: у разі якщо поданих платником пояснень та документів недостатньо для підтвердження відповідної інформації, комісія регіонального рівня не вправі одразу відмовляти у реєстрації податкової накладної з мотивів ненадання окремих документів, а зобов`язана надіслати платнику повідомлення із конкретизацією переліку додаткових пояснень та документів, яких, на думку контролюючого органу, не вистачає.

У спірних правовідносинах контролюючим органом у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних було лише загально запропоновано надати пояснення та копії документів без зазначення їх конкретного переліку. Водночас за результатами розгляду поданих позивачем документів комісією прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних з посиланням на ненадання окремих документів, зокрема товарно-транспортних накладних, документів щодо придбання пального та підтвердження його транспортування. Такий підхід не відповідає вимогам Порядку № 520, оскільки за відсутності належним чином оформленого повідомлення із чітким переліком документів платник податків був фактично позбавлений можливості достеменно розуміти, які саме документи податковий орган вважає необхідними для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

Тому сам по собі висновок контролюючого органу про ненадання певних документів за відсутності попереднього направлення відповідного повідомлення з їх конкретизацією не може вважатися достатньою та правомірною підставою для відмови у реєстрації податкових накладних. За таких обставин рішення комісії ГУ ДПС у Чернігівській області про відмову в реєстрації спірних податкових накладних не відповідають принципу правової визначеності, прийняті не у спосіб, передбачений законом, а відтак є протиправними.

Окрім того, в апеляційній скарзі ГУ ДПС у Чернігівській області зазначено про ненадання платником податків достатніх документів, які б підтверджували реальність господарських операцій, що, на думку апелянта, виключає можливість реєстрації податкових накладних.

Проте, відповідно до висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 11 квітня 2024 року у справі № 500/4244/22, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом. Можливість же надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було.

Доводи апелянта про ненадання платником податків достатніх документів не можуть бути прийняті судом апеляційної інстанції, оскільки вони ґрунтуються на оцінці обставин, які не були належним чином конкретизовані контролюючим органом на стадії адміністративної процедури. Фактично податковий орган вже у межах судового розгляду намагається обґрунтувати правомірність своїх рішень іншими мотивами, ніж ті, що були покладені в їх основу, що суперечить принципу правової визначеності та усталеній практиці Верховного Суду.

Крім того, посилання апелянта на ненадання окремих документів саме по собі не спростовує факту подання позивачем пояснень та первинних документів, достатніх для здійснення формальної перевірки відповідності податкових накладних вимогам законодавства. Натомість контролюючий орган, не виконавши обов`язку щодо належної конкретизації своїх вимог, переклав негативні наслідки власної бездіяльності на платника податків, що є неприпустимим.

Більше того, надання оцінки реальності господарських операцій позивача на стадії розгляду питання про реєстрацію податкових накладних свідчить про вихід контролюючого органу за межі наданих йому повноважень, оскільки така оцінка не є складовою процедури моніторингу податкових накладних, а може здійснюватися виключно за результатами податкової перевірки.

Щодо позовних вимог в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати спірні податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладених, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 26 квітня 2017 року № 341), податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема, набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Отже, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладених податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України і нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної.

Оскільки спірні рішення визнані протиправними та скасовані, враховуючи зазначені приписи закону, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні податкові накладні датою їх фактичного отримання контролюючим органом.

При цьому, зобов`язання відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкові накладні є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та є належним способом захисту порушеного права.

Така правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 19 жовтня 2022 року у справі № 360/2463/20.

Оскільки суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, то колегія суддів згідно із статтею 316 Кодексу адміністративного судочинства України за наслідками розгляду апеляційної скарги залишає її без задоволення, а рішення суду - без змін.

Керуючись статтями 308, 311, 315, 316, 322, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області залишити без задоволення, а рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 04 листопада 2025 року – без змін.

Постанова набирає законної сили з дати прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач: Черпак Ю.К.

Судді: Кобаль М.І.

Штульман І.В.