Постанова від 05 квітня 2026 р. у справі №140/9397/25 — Восьмий апеляційний адміністративний суд

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 квітня 2026 рокуЛьвівСправа №140/9397/25 пров. №А/857/50614/25

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

судді-доповідача Шинкар Т.І.,

суддів Довгої О.І.,

Запотічного І. І.,

розглянувши в письмовому провадженні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду (головуючий суддя Каленюк Ж.В.), ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін в м. Луцьк 24 жовтня 2025 року у справі № 140/9397/25 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Будівельна компанія «Сервісбудпідряд» до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,

В С Т А Н О В И В :

20.08.2025 Товариство з обмеженою відповідальністю «Будівельна компанія «Сервісбудпідряд» (далі-позивач, ТзОВ «БК «Сервісбудпідряд») звернулося з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі – ГУ ДПС у Волинській області, відповідач 1), Державної податкової служби України (далі – ДПС України, відповідач 2) про визнання протиправними та скасування рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Комісія ГУ ДПС у Волинській області, комісія регіонального рівня) від 22 квітня 2025 року №12773033/42552102 та №12773034/42552102; зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) податкові накладні від 31 жовтня 2024 року №20 та від 23 грудня 2024 року №42 датою подання їх на реєстрацію.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2025 року позов задоволено.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржувані рішення від 22 квітня 2025 року №12773033/42552102 та №12773034/42552102 про відмову в реєстрації в ЄРПН податкових накладних від 31 жовтня 2024 року №20 та від 23 грудня 2024 року №42 не є належним чином обґрунтованими і вмотивованими в контексті взаємозв`язку підстав для прийняття таких рішень із поведінкою позивача та змістом наданих ним документів та пояснень, а також в контексті узгодженості підстав прийняття спірного рішення (змісту заповнених граф) між собою. Натомість суд вважає, що позивач подав достатні документи для реєстрації податкових накладних, які передбачені умовами договору субпідряду від 02 вересня 2024 року №02-09/24 та чинним податковим законодавством, вони відповідають встановленим вимогам щодо форми та змісту, узгоджуються між собою. Передбачених законом підстав для позбавлення права позивача на реєстрацію податкових накладних 31 жовтня 2024 року №20 та від 23 грудня 2024 року №42 в ЄРПН судом під час розгляду цієї справи не встановлено. Таким чином, позовна вимога про визнання протиправними та скасування спірних рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, підлягає задоволенню. Також зазначив, що враховуючи встановлені під час розгляду справи обставини та наведені норми права, беручи до уваги те, що спірні рішення про відмову у реєстрації податкової накладної визнані протиправними та скасовані, з метою повного та всебічного захисту прав позивача, виникає необхідність зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати спірні податкові накладні датою їх подання на реєстрацію.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Волинській області подало апеляційну скаргу, просить скасувати рішення Волинського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2025 року та в задоволенні позовних вимог відмовити. Апеляційну скаргу мотивовано тим, що на пропозицію податкового органу ТзОВ «БК «Сервісбудпідряд» не було надано жодних додаткових пояснень та копій документів. Отже, на момент винесення оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН, позивач не виконав вимоги Податкового кодексу України та Порядку № 520 щодо підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, і саме з цих підстав контролюючий орган відмовив в реєстрації податкових накладних. Скаржник зазначає, що повноваження ДПС України щодо реєстрації податкових накладних в ЄРПН є дискреційні.

ТзОВ «БК «Сервісбудпідряд» подало відзив на апеляційну скаргу, в якому вважає її необґрунтованою і такою, що не підлягає до задоволення. Наголошує на тому, що суд першої інстанції правильно застосував норми матеріального права та ухвалив законне і справедливе судове рішення. Вказує на те, що ним надано всі необхідні документи, які підтверджують реальність здійснення операцій по податковій накладній.

Враховуючи положення статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), суд апеляційної інстанції дійшов висновку щодо можливості розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, на підставі наявних у ній доказів.

Згідно з ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Суд апеляційної інстанції, переглядаючи справу за наявними у ній доказами та перевіряючи законність і обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які посилаються учасники справи, приходить до переконання, що оскаржуване рішення суду першої інстанції вимогам статті 242 КАС України відповідає.

З матеріалів справи судом першої інстанції встановлено, що відповідно до виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ТзОВ “БК “Сервісбудпідряд” зареєстроване як юридична особа, видами діяльності якого є: 41.20 – будівництво житлових і нежитлових будівель (основний); 49.41 - вантажний автомобільний транспорт; 42.91 - будівництво водних споруд; 42.99 - будівництво інших споруд, н. в. і. у.; 43.11 - знесення; 43.12 – підготовчі роботи на будівельному майданчику; 43.13 - розвідувальне буріння; 43.21 - електромонтажні роботи; 43.22 - монтаж водопровідних мереж, систем опалення та кондиціонування; 43.29 - інші будівельно-монтажні роботи; 43.31 - штукатурні роботи; 43.32 - установлення столярних виробів; 43.33 - покриття підлоги й облицювання стін; 43.34 - малярні роботи та скління; 43.91 - покрівельні роботи; 43.99 - інші спеціалізовані будівельні роботи, н.в.і.у та ін. (а.с.11-12).

02 вересня 2024 року ТзОВ “БК “Сервісбудпідряд” (субпідрядник) та ТзОВ “Вельт Капітал” (генпідрядник) уклали договір №02-09/24 (а.с.13-14) щодо виконання робіт на об`єкті “Капітальний ремонт покрівлі корпусу №1, корпусу №2 та підсилення будівлі корпусу №1 Ратнівського ліцею №2 ім. М. Заліпи Ратнівської селищної ради на вулиці Шевченка, 7 в смт Ратне Ковельського району Волинської області” (об`єкт будівництва).

20 жовтня 2024 року сторони договору підписали акт №1 приймання виконаних будівельних робіт за жовтень 2024 року (форми №КБ-2в), довідку про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за жовтень 2024 року (форми №КБ-3) на загальну суму 1047554,81 грн (а.с.16-17).

31 жовтня 2024 року ТзОВ “Вельт Капітал” платіжною інструкцією №20520 здійснило оплату на суму 1047554,81 грн (а.с.15).

В аналогічному порядку ТзОВ “БК “Сервісбудпідряд” та ТзОВ “Вельт Капітал” 12 грудня 2024 року підписали акт №2 приймання виконаних будівельних робіт за грудень 2024 року (форми №КБ-2в), довідку про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за грудень 2024 (форми №КБ-3) на загальну суму 3101068,00 грн (а.с.18 зворот-21).

Оплата робіт на суму 3101068,00 грн проведена ТзОВ “Вельт Капітал” платіжною інструкцією від 23 грудня 2024 року №21579 (а.с.15 зворот).

ТзОВ “БК “Сервісбудпідряд” склало податкові накладні від 31 жовтня 2024 року №20 на суму 1047554,81 грн (у тому числі ПДВ 174592,468 грн) (а.с.25) та від 23 грудня 2024 року №42 на суму 3101068,00 грн (у тому числі ПДВ 516844,666 грн) (а.с.26), які подано для реєстрації в ЄРПН.

Згідно із квитанціями від 12 листопада 2024 року (а.с.22) та від 16 січня 2025 року (а.с.23) реєстрація вказаних податкових накладних відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України була зупинена з тих причин, що обсяг постачання товару/послуги 43.91 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Одночасно запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.

Для підтвердження господарських операцій, відображених у податкових накладних від 31 жовтня 2024 року №20 та від 23 грудня 2024 року №42, ТзОВ “БК “Сервісбудпідряд” подало повідомлення від 09 квітня 2025 року №3 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено (а.с.24), в додатку до якого – файл з копіями договору субпідряду від 02 вересня 2024 року №02-09/24, платіжної інструкції від 31 жовтня 2024 року № 20520, платіжної інструкції від 23 грудня 2024 року №21579, довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за формою №КБ-3 за жовтень 2024 року, акта приймання виконаних будівельних робіт №1 за жовтень 2024 року (форма №КБ-2в), довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за формою №КБ-3 за грудень 2024 року, акта приймання виконаних будівельних робіт №2 за грудень 2024 року (форма №КБ-2в), і ця обставина підтверджена у відзиві на позов.

Комісією ГУ ДПС у Волинській області у повідомленнях від 14 квітня 2025 року №12743453/42552101 та №12743437/42552102 (а.с.46-49) вказано на необхідність подання копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг; актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки; накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків; інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН. У додатковій інформації вказано надати акти виконаних робіт, підтверджуючі документи на будівельні матеріали, які використовувались під час здійснення капітального ремонту.

Рішеннями Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 22 квітня 2025 року №12773033/42552102 та №12773034/42552102 відмовлено у реєстрації в ЄРПН податкових накладних від 31 жовтня 2024 року №20 та від 23 грудня 2024 року №42 відповідно у зв`язку з ненаданням/ частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН (а.с.27-28).

Не погоджуючись із цими рішеннями, позивач звернувся з позовом до суду.

Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції враховує такі підстави.

Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в редакції чинній на час подання податкових накладних контролюючому органу, (далі - ПК України) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, (далі - Порядок №1246) відповідно до пункту 12 якого після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Згідно з пунктом 17 Порядку №1246 у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165), пунктом 3 якого закріплені ознаки безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.

Згідно з пунктом 5 Порядку №1165 податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Пунктом 6 Порядку №1165 встановлено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Пунктами 10, 11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520 (далі - Порядок № 520).

Пунктом 9 Порядку № 520 встановлено, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку: або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку; або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування; або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.

Відповідно до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, одним із критеріїв ризиковості операції є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 у Реєстрі.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що матеріали справи не містять доказів, які зумовили зупинення реєстрації двох податкових накладних позивача за кодом постачання 43.91, при тому що цей код відповідає одному із видів діяльності ТзОВ “БК Сервісбудпідряд”, про що є відомості в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

Як вже було вказано вище, за результатами отриманих квитанцій встановлено, що реєстрацію податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних зупинено. Обсяг постачання товару/послуги перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій». Запропоновано надати пояснення та копії документів.

Апеляційний суд зазначає, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

У розглядуваному випадку контролюючим органом не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання для реєстрації в ЄРПН податкової накладної, а надіслані позивачу квитанції містить загальну вимогу щодо надання пояснень та копій усіх документів, перелік яких наведений у пункті 5 Порядку №520.

Як встановлено апеляційним судом, позивач надав комісії регіонального рівня разом із письмовими поясненнями копії документів, які розкривають зміст господарських операцій, щодо яких складені спірні податкові накладні.

У спірних правовідносинах, відповідачем направлено позивачу повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних.

Верховний Суд у постанові від 23 квітня 2025 року у справі №620/4035/24 сформував висновок про те, що до предмета доказування у такій категорії справ належать такі обставини: чи була обґрунтованою вимога контролюючого органу про надання додаткових документів для цілей підтвердження права на реєстрацію спірної податкової накладної в ЄРПН в розрізі встановлених у справі обставин; чи проявив позивач належну сумлінність у користуванні наданими йому податковим законодавством правами; чи є належним чином обґрунтованим і вмотивованим оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН в контексті взаємозв`язку підстави для прийняття такого рішення із поведінкою позивача та змістом наданих ним документів та пояснень, а також в контексті узгодженості підстав прийняття спірного рішення (змісту заповнених граф) між собою.

Як убачається з рішень Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 22 квітня 2025 року №12773033/42552102 та №12773034/42552102, у реєстрації податкових накладних від 31 жовтня 2024 року №20 та від 23 грудня 2024 року №42 відмовлено у зв`язку із з ненаданням/ частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН (а.с.27-28).

Разом з тим, апеляційний суд звертає увагу на те, що обидві податкові накладні складені за номенклатурою “Капітальний ремонт покрівлі ліцею згідно з актами виконаних робіт”; отримувачем робіт є ТзОВ “Вельт Капітал”.

Відносини між ТзОВ “БК “Сервісбудпідряд” (субпідрядник) та ТзОВ “Вельт Капітал” (генпідрядник) виникли у зв`язку із виконанням договору субпідряду від 02 вересня 2024 року №02-09/24 (а.с. 13-14).

Умовами договору передбачено, що субпідрядник бере на себе зобов`язання в межах договірної ціни за завданням генпідрядника виконати передбачені договором роботи з капітального ремонту покрівлі на об`єкті будівництва, а генпідрядник - прийняти результати роботи і повністю оплатити вартість виконаних субпідрядником робіт згідно з умовами даного договору. Види та обсяги робіт, які виконуються субпідрядником, передбачені у договірній ціні (пункт 1.2 договору). Субпідрядник забезпечує виконання робіт власними та залученими силами і засобами відповідно до проектно-кошторисної документації, здійснює комплектацію об`єкта необхідними будівельними матеріалами та конструкціями та ліквідує недоробки та дефекти, що виникли з його вини, які були виявлені в ході приймання робіт (пункт 1.3 договору). Договірна ціна робіт, що є невід`ємною частиною договору (додаток №1), є твердою і складає 13369180,30 грн, в тому числі ПДВ 2228196,71 грн. Розрахунки та платежі здійснюються з врахуванням якості виконаних робіт на підставі наданих субпідрядником генпідряднику актів приймання виконаних будівельних робіт у формі №КБ-2в та довідок про вартість виконаних будівельних робіт та витрати у формі №КБ-3, які підписані уповноваженими представниками сторін, шляхом перерахування коштів та розрахунковий рахунок субпідрядника протягом семи банківських днів з дати підписання сторонами документів, визначених у даному пункті договору (пункти 2.1 – 2.2 договору).

Пунктом 5.2 договору визначено, що здавання-приймання робіт після їх закінчення здійснюється актами виконаних будівельних робіт форми №КБ-2в та довідками про вартість виконаних будівельних робіт та витрати форми №КБ-3, які підписують обидві сторони.

Дотримуючись встановленого договором порядку, 20 жовтня 2024 року ТзОВ “БК “Сервісбудпідряд” та ТзОВ “Вельт Капітал” підписали акт №1 приймання виконаних будівельних робіт за жовтень 2024 року (форми №КБ-2в), довідку про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за жовтень 2024 року (форми №КБ-3) на загальну суму 1047554,81 грн (а.с.16-17), а 12 грудня 2024 року - акт №2 приймання виконаних будівельних робіт за грудень 2024 року (форми №КБ-2в), довідк№ про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за грудень 2024 року (форми КБ-3) на загальну суму 3101068,00 грн (а.с.18-21).

Роботи оплачені ТзОВ “Вельт Капітал” після прийняття будівельних робіт платіжними інструкціями від 31 жовтня 2024 року №20520 на суму 1047554,81 грн (а.с.15) та від 23 грудня 2024 року №21579 на суму 3101068,00 грн (а.с15 зворот).

Апеляційний суд зауважує, що відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

За змістом правових висновків Верховного Суду у постанові від 07 грудня 2022 року у справі №500/2237/20 при розгляді таких спорів, крім іншого, має бути встановлено настання обставини, яка обумовлює обов`язок платника податків скласти податкову накладу та зареєструвати її в ЄРПН відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України.

Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції, за наслідками якої складено податкову накладну, подану для реєстрації в ЄРПН, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.

Отже, оскільки для виникнення податкового зобов`язання з податку на додану вартість достатньо настання однієї з подій, то обов`язок постачальника виписати і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події.

Апеляційний суд зазначає, що позивач у своїх доводах покликається на неотримання повідомлень від 14 квітня 2025 року з огляду на їх ненадходження через програмне забезпечення “M.E.Doc”. Апеляційний суд у цьому випадку погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що такі доводи підлягають відхиленню, оскільки платник податків є користувачем електронного кабінету, за допомогою якого відбувається листування з органами ДПС в електронній формі, й повинен був дізнатися про направлення цих повідомлень.

Водночас підлягають врахуванню пояснення позивача про те, що він має у розпорядженні накладні на придбання матеріалів, які були долучені до відповіді на відзив на (а.с.59-71), а їх неподання контролюючому органу зумовлено лише ненадходженням повідомлень від 14 квітня 2025 року через програмне забезпечення “M.E.Doc” та вказані обставини не можуть свідчити про недобросовісність позивача.

Згідно з частиною першою статті 9 Закону України від 16 липня 1999 року №996-ХІV “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Пунктом 5.2 договору субпідряду від 02 вересня 2024 року №02-09/24 чітко визначено, що здавання-приймання робіт після їх закінчення здійснюється актами за формою №КБ-2в та довідками за формою №КБ-3, та складення будь-яких інших актів виконаних робіт ні умовами цього договору, ні чинним законодавством не передбачено.

Таким чином, довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрат за формою №КБ-3 та акти приймання виконаних будівельних робіт за формою №КБ-2в є належними первинними документами, які містять інформацію про найменування виконаних робіт, їх обсяг та вартість, а так само вартість використаних матеріалів та механізмів.

За таких обставин, апеляційний суд вважає, що наданий позивачем на виконання вимог Порядку №520 обсяг документів (договір, акти приймання виконаних будівельних робіт форми №КБ-2в, довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати форми №КБ-3 та платіжні інструкції) був достатній для цілей реєстрації спірних податкових накладних.

Апеляційний суд також наголошує, що саме лише зазначення про відсутність певних документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є самостійною та достатньою підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних видно, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Суд зазначає, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення. І навпаки, не наведення мотивів прийнятих рішень не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

Верховний Суд неодноразово у такій категорії справ указував, що суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежуються права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму (постанови від 07 грудня 2022 року у справі №500/2237/20, від 16 жовтня 2025 року у справі №380/3016/24).

У розглядуваному випадку обґрунтованих недоліків щодо поданих позивачем документів комісією регіонального рівня не встановлено та не зазначено у протоколах засідання комісії (а.с.44-45), у рішеннях про відмову у реєстрації спірних податкових накладних.

Ні повідомлення комісії регіонального рівня, ні протоколи засідання комісії не дають розуміння необхідності подання позивачем знову актів виконаних робіт (тоді як такі були надані разом з повідомленням від 09 квітня 2025 року №3), а також накладних на будівельні матеріали (при тому, що господарські операції стосуються постачання робіт, а не товару). Придбання позивачем будівельних матеріалів стосується його взаємовідносин з іншими контрагентами (продавцями), а автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків не повинен заміняти собою проведення податкової документальної перевірки господарської діяльності платника податків за певний період.

Доводи податкового органу не містять пояснень щодо формування контролюючим органом у повідомленнях платнику від 14 квітня 2025 року вимоги надання певних документів, зокрема, первинних документів про постачання, придбання товарів і послуг, накладних (хоч податкові накладні складені за фактом виконання будівельних робіт), актів приймання-передачі товарів, робіт, послуг, розрахункових документів (акти приймання-передачі будівельних робіт, платіжні інструкції про їх оплату надавалися з повідомленням від 09 квітня 2025 року №3), інших документів, які підтверджують інформацію, зазначену у податкових накладних (серед інших документів платником надано довідки форми №КБ-3).

Тобто, оскаржувані рішення від 22 квітня 2025 року №12773033/42552102 та №12773034/42552102 про відмову в реєстрації в ЄРПН податкових накладних від 31 жовтня 2024 року №20 та від 23 грудня 2024 року №42 не є належним чином обґрунтованими і вмотивованими в контексті взаємозв`язку підстав для прийняття таких рішень із поведінкою позивача та змістом наданих ним документів та пояснень, а також в контексті узгодженості підстав прийняття спірного рішення (змісту заповнених граф) між собою.

Натомість апеляційний суд, погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що позивач подав достатні документи для реєстрації податкових накладних, які передбачені умовами договору субпідряду від 02 вересня 2024 року №02-09/24 та чинним податковим законодавством, вони відповідають встановленим вимогам щодо форми та змісту, узгоджуються між собою. Передбачених законом підстав для позбавлення права позивача на реєстрацію податкових накладних 31 жовтня 2024 року №20 та від 23 грудня 2024 року №42 в ЄРПН судом під час розгляду цієї справи не встановлено.

Суд повторює, що під час реєстрації податкової накладної проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми критеріями шляхом дослідження документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної саме у податкових накладних. Тож приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій платника податку на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України (постанови Верховного Суду від 03 жовтня 2023 року у справі №380/4146/22, від 13 грудня 2023 року у справі №500/4191/22).

З урахуванням встановлених обставин справи та наведених норм чинного законодавства України, апеляційний суд дійшов висновку про те, що оскаржувані рішення Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 22 квітня 2025 року №12773033/42552102 та №12773034/42552102 прийняті безпідставно, позаяк поданння позивачем первинних документів, які відображають зміст господарських операцій в контексті умов укладеного договору, та відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України є достатньо для прийняття рішення про реєстрацію цих податкових накладних в ЄРПН.

Враховуючи наведене, колегія суддів апеляційного суду погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що вказані рішення Комісії ГУ ДПС у Волинській області є протиправними та підлягають скасуванню.

Згідно з приписами пунктів 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Отож, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено належить до повноважень центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, яким є ДПС України.

При цьому, вказаною правовою нормою визначено обставини за яких підставою для реєстрації податкової накладної є відповідне рішенням суду, яке набрало законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Окрім того, відповідно до частини другої статті 2 КАС України будь-яке рішення суб`єкта владних повноважень, яке підлягає судовому оскарженню підлягає перевірці судом на предмет дотримання критеріїв прийняття такого рішення, що свідчить про відсутність будь-якого втручання у дискреційні повноваження державного органу.

Частинами другою та четвертою статті 245 КАС України визначено повноваження суду щодо можливості прийняття рішення з приводу зобов`язання суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав та свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернуся.

Позаяк, на підставі зібраних у справі доказів судом не встановлено обставин, які унеможливлювали реєстрацію податкової накладної в ЄРПН; відповідачем в свою чергу на виконання вимог частини другої статті 77 КАС України таких обставин не доведено. При цьому, як видно з матеріалів справи та наведених положень законодавства позивачем при складанні податкової накладної в повній мірі дотримано приписи норм ПК України, а відтак прийняття такого рішення щодо реєстрації податкової накладної виключає право відповідача діяти на власний розсуд.

Суд також зауважує, що рішення суду має бути не тільки законним та обґрунтованим, воно повинно бути ще й ефективним у захисті порушених прав, свобод та інтересів. А тому, вважає, що покладання на ДПС України, як на єдину уповноважену на такі дії особу, обов`язку зареєструвати податкову накладну не є втручанням у його дискреційні повноваження.

За таких обставин, що оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкової накладної є протиправними, що дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування цих рішень та зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні датою їх подання.

Покликання апелянта на те, що повноваження ДПС України щодо реєстрації податкових накладних в ЄРПН є дискреційними повноваженнями та виключною компетенцією уповноваженого органу, відтак, задоволення позовних вимог в цій частині є втручанням в його дискреційні повноваження, то такі спростовано вище.

За встановлених обставин, надаючи правову оцінку аргументам сторін, зважаючи на висловлену Верховним Судом правову позицію у такій категорії справ, яка ґрунтується на тому, що подані платником податку документи для реєстрації податкових накладних повинні підтверджувати зазначені у такій дані, а предметом розгляду у такій категорії справ є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, суд апеляційної інстанції доходить висновку щодо наявності правових підстав для задоволення позовних вимог позивача про визнання протиправними та скасування оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та зобов`язання зареєструвати подані податкові накладні, що правильно враховано судом першої інстанції.

Згідно з частиною 2 статті 6 КАС України та статтею 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» передбачено застосування судами Конвенції та практики ЄСПЛ як джерела права.

У пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010 року Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

З огляду на викладене, враховуючи положення статті 316 КАС України прецедентну практику ЄСПЛ, суд апеляційної інстанції приходить переконання, що судом першої інстанції у рішенні викладено мотиви протиправності оскаржуваних рішень щодо відмови в реєстрації податкових накладних, на основі об`єктивної оцінки наданих сторонами доказів повно встановлено фактичні обставини справи, правильно застосовано норми матеріального права. Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, на законність судового рішення не впливають.

Керуючись статтями 241, 243, 308, 311, 316, 321, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2025 року у справі № 140/9397/25 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя Т. І. Шинкар

судді О. І. Довга

І. І. Запотічний