Постанова від 29 березня 2026 р. у справі №380/16602/25 — Восьмий апеляційний адміністративний суд

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 березня 2026 рокуЛьвівСправа №380/16602/25 пров. №А/857/49619/25

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючий-суддя Довга О.І.,

суддя Запотічний І.І.,

суддя Шинкар Т.І.

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2025 року у справі №380/16602/25 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Азія Фудз Україна» до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Львівській області, Комісії Головного управління Державної податкової служби у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації про скасування рішення (головуючий суддя – Мартинюк В.Я, м. Львів, спрощене позовне провадження),

В С Т А Н О В И В:

13.08.2025 Товариство з обмеженою відповідальністю «Азія Фудз Україна» (далі – позивач, ТзОВ «Азія Фудз Україна») звернулось в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі – відповідач, контролюючий орган), Державної податкової служби України, в якому просить:

- визнати протиправним та скасувати рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних №13032956/40715114 від 01.07.2025 року;

- зобов`язати зареєструвати складену податкову накладну №251 від 02.05.2025р. в Єдиному реєстрі податкових накладних за датою її складення.

Ухвалою Львівського окружного адміністративного суду від 09.09.2025 залучено до участі у справі другого відповідача - Комісію Головного управління Державної податкової служби у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації.

В обґрунтування позовних вимог ТзОВ «Азія Фудз Україна» зазначало, що спірним рішенням відповідача відмовлено в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних №13032956/40715114 від 01.07.2025, оскільки, на переконання відповідача, позивач не надав усіх необхідних документів контролюючого органу щодо поданої податкової накладної. Позивач з таким рішенням відповідача не погоджувався з огляду на те, що подав, як вважав, необхідні первинні документи, з яких можна було встановити обсяги придбаного та реалізованого товару оскільки, саме до цих показників у відповідача були зауваження. На противагу цьому, відповідач вважав даний обсяг документів недостатнім, та без жодної конкретизації поставив вимогу про необхідність подання додаткових документів та пояснень обмежившись проставленням відмітки навпроти «первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків». Поряд з цим, вважає, що з рішення відповідача неможливо встановити дійсні причини зупинення і відмови в реєстрації податкової накладної, визначити документи, які слід було б подати та/або які були подані з порушенням, неможливо встановити обставини, які необхідно додатково підтвердити та/або спростувати.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2025 року позов задоволено:

- визнано протиправним та скасовано рішення Комісії Головного управління Державної податкової служби у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №13032956/40715114 від 01.07.2025;

- зобов`язано Державну податкову службу України (адреса: м. Київ, Львівська площа, 8, код ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати податкову накладну №251 від 02.05.2025 у Єдиному реєстрі податкових накладних;

- стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Львівській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Азія Фудз Україна» 2422 (дві тисячі чотириста двадцять дві) грн. 40 коп. сплаченого судового збору.

Висновки суду першої інстанції зводяться до того, що відповідач не довів правомірності та обґрунтованості оскарженого рішення. Відсутність конкретизації щодо документів які слід було подати позивачу для реєстрації податкової накладної свідчить про формальний підхід контролюючого органу до розгляду наданих позивачем документів та пояснень, що є порушенням принципів належного адміністрування.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції та покликаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, Головне управління ДПС у Львівській області подало апеляційну скаргу, в якій, просить скасувати оскаржене рішення та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги Головне управління ДПС у Львівській області зазначає, що в квитанції чітко визначено критерій ризиковості платника податку, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН), за яким здійснено моніторинг податкових накладних та зупинено їх реєстрацію. Обов`язок довести реальність господарської операції та підтвердити її належними документами покладається виключно на позивача. Вказані первинні документи мають відповідати стандартам бухгалтерського обліку та вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність». Вважає, що контролюючий орган має запропонувати платнику податків надати документи та пояснення на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи. Таким чином, Комісія приймала Рішення про відмову у реєстрації податкових накладних тільки на підставі тих документів, які надавались на розгляд Комісії. При цьому контролюючий орган не може повідомити платнику вичерпний перелік документів, оскільки саме платник є обізнаним зі змістом господарської операції, що відбулась за його участю, та особливостями її документального оформлення. Зазначає, що позивач не скористався можливістю надання додаткових пояснень оскільки не було надано необхідних підтверджуючих документів, а відтак позивач не довів реальність здійснення господарської операції належним чином.

У відповідь на подану апеляційну скаргу позивач подав відзив, в якому проти вимог Головного управління ДПС у Львівській області заперечує, просить скаргу залишити без задоволення.

Доводи відзиву на апеляційну скаргу зводяться до того, що позивач надав усі первинні документи, які в повній мірі розкривали суть господарських операцій з контрагентом-покупцем та підтверджували правомірність реєстрації податкових накладних, спростовували зауваження контролюючого органу наведені у квитанції про зупинення. Зазначає, що законодавство передбачає обов`язок контролюючого органу конкретизувати перелік документів, необхідних для реєстрації податкової накладної.

Вважає, що обсяг наданих до повідомлень документів був достатнім для підтвердження правомірності реєстрації податкової накладної, оскільки такі повністю розкривали суть і зміст господарських операцій та спростовували сумніви контролюючого органу в частині розбіжності обсягів придбання/постачання товару. Жоден з документів складених відповідачем на стадії вирішення питання про реєстрацію податкової накладної не мав обґрунтування недостатності поданих документів та зазначення яких документів достатньо. Відповідач лише обмежився цитуванням пунктів Порядку зупинення реєстрації податкових накладних.

На підставі ч.1 ст. 311 КАС України розгляд справи проводиться в порядку письмового провадження.

За правилами ст. 229 КАС України фіксація технічними засобами не здійснюється.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з огляду на наступні підстави.

Апеляційний суд з`ясував, що позивач отримав Квитанцію про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, за змістом якої податкова накладна прийнята (реєстраційний номер в ЄРПН 9112250046), але її реєстрація зупинена на підставі п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної №251 від 02.05.2025 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена.

Контролюючий орган запропонував позивачу надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

13.06.2025 позивач подав пояснення та копії відповідних документів.

Позивач отримав повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів №12996890/40715114 від 19.06.2025 року.

26.06.2025 року позивач надав у відповідь на вказане повідомлення додаткові документи.

Надалі, позивач отримав Рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області №13032956/40715114 від 01.07.2025 року про відмову в реєстрації податкової накладної №251 від 02.05.2025 року в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів.

Позивач оскаржив згадане рішення в адміністративному порядку.

Рішенням комісії ДПС України з питань розгляду скарг №28839/40715114/2 від 14.07.2025 скаргу залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної без змін.

Не погоджуючись із рішенням відповідача позивач подав позов до суду.

Перевіряючи правильність висновків суду першої інстанції, апеляційний суд зазначає наступне.

Згідно з пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умов щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін. Згідно із пунктом 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Пунктом 201.7 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Згідно з пунктом 74.2 статті 74 Податкового кодексу України, в ЄРПН забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних в ЄРПН. Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної в ЄРПН може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу. На виконання цієї норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11 грудня 2019 року №1165 (набрання чинності, відбулась 01.02.2020), якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної в ЄРПН може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу. На виконання цієї норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11 грудня 2019 року №1165 (набрання чинності, відбулась 01.02.2020), якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №1165).

Згідно з приписами пункту 4 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі. Пунктом 5 Порядку №1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

Відповідно до вимог пункту 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (пункт 7 Порядку №1165).

Згідно пункту 10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).

Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (пункт 25 Порядку №1165).

За змістом квитанції від 04.06.2025 підставою для зупинення реєстрації податкової накладної позивача було покликання на відповідність податкової накладної вимогам пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, визначених Додатком 3 до Порядку №1165.

Згаданий пункт 1 Додатку 3 до Порядку №1165 визначає як ознаку ризиковості операції: “відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється), та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній / розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС».

Аналіз наведеного пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для встановлення наявності у господарської операції такої ознаки ризиковості, контролюючий орган зобов`язаний не лише констатувати факт відсутності товару/послуги у таблиці даних платника та перевищення обсягу постачання над залишком, але й навести детальний, документально підтверджений розрахунок такої величини залишку. Це включає в себе конкретні дані щодо обсягів придбання та постачання відповідного товару/послуги, посилання на конкретні податкові накладні та митні декларації, а також розрахунок 1,5-кратного збільшення та аналіз переважання певних груп товарів.

При цьому, Пункт 11 Порядку №1165 чітко вимагає, щоб у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначався критерій (критерії) ризиковості із розрахованим показником за кожним критерієм.

Разом з тим, у квитанції від 30.04.2024 року, адресованій позивачу, детальний розрахунок та обґрунтування відсутності товару/послуги у таблиці даних, а також розрахунок, який би підтверджував перевищення обсягу постачання над величиною залишку згідно з наведеною формулою, відсутні. Натомість, наявне лише загальне покликання на п.1 Критеріїв та зазначення коду УКТЗЕД 9404. Вказане, слід погодитись з позивачем, не дає змоги платнику податків зрозуміти конкретні причини та розрахунки, які лягли в основу зупинення реєстрації. Така відсутність конкретизації та належного обґрунтування у квитанції свідчить про її невідповідність вимогам пункту 11 Порядку №1165, робить висновок контролюючого органу про відповідність операції критерію ризиковості необґрунтованим та створює перешкоди для ефективного захисту позивачем своїх прав шляхом надання релевантних пояснень та документів.

Матеріалами справи підтверджується, що після отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної №251 від 02.05.2025 позивач подав до контролюючого органу письмові пояснення та значний пакет копій документів, спрямованих на підтвердження інформації, зазначеної у спірній податковій накладній. Незважаючи на це, позивач отримав Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів №12996890/40715114 від 19.06.2025 року. При цьому, контролюючий орган знову ж таки не конкретизував, які саме з наданих документів є недостатніми або які нові документи вимагаються, обмежившись загальним формулюванням про необхідність надання копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, транспортування продукції, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків – тобто, фактично, повторивши перелік, значна частина якого вже була надана позивачем.

У відповідь на це повідомлення, позивач повторно надав додаткові документи згідно із запитуваним (хоча й неконкретизованим) переліком, однак відповідач відмовив у реєстрації податкової накладної №251 від 02.05.2025, зазначивши причиною такої відмови «ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку».

Суд апеляційної інстанції зазначає, що форма Рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначає обов`язок комісії регіонального рівня у графі «відмова у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у зв`язку з ненаданням документів» підкреслити серед переліку документів ті документи, які не надані платником податків.

Наведені вище обставини, як правильно зазначив суд першої інстанції, підтверджують формальний підхід контролюючого органу до розгляду наданих позивачем документів та пояснень, що є порушенням принципів належного адміністрування. Відповідач позбавив позивача можливості чітко розуміння своїх вимог та зауваження в силу неконкретизованості своєї позиції.

Таким чином, суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив обставини справи та ухвалив законне рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права, рішення суду першої інстанції ґрунтується на повно, об`єктивно і всебічно з`ясованих обставинах, доводи апеляційної скарги їх не спростовують, повторюють доводи відзиву на позовну заяву, за своєю суттю мають на меті лише переоцінку обставин, а тому підстав для скасування рішення суду першої інстанції немає.

В розумінні ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним, обґрунтованим та відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Відповідно до ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2025 року у справі №380/16602/25 – без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя О. І. Довга

судді І. І. Запотічний

Т. І. Шинкар