Постанова від 15 березня 2026 р. у справі №620/8034/25 — Шостий апеляційний адміністративний суд

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 620/8034/25 Суддя (судді) першої інстанції: Соломко І.І.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 березня 2026 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Карпушової О.В., суддів: Епель О.В., Файдюка В.В., секретар судового засідання Заліська Є.Я., розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 17 жовтня 2025 р. у справі за адміністративним позовом Приватного підприємство «Торговий Дім «Чернігівнафтопродукт» до Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії

В С Т А Н О В И В :

Історія справи.

15.07.2025 Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий Дім «Чернігівнафтопродукт» (надалі - ТОВ ПП "ТД "ЧНП") подало до суду позов до Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області (надалі - ГУ ДПС у Чернігівській області та відповідач 1), Державної податкової служби України (надалі - ДПС України та відповідач 2), яким просило визнати протиправними та скасувати рішення комісії ДПС у Чернігівській області, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, від 04.02.2025 № 12460761/45116887, № 12460763/45116887, № 12460764/45116887, № 12460682/45116887, № 12460681/45116887, № 12460679/45116887, від 07.02.2025 № 12480586/45116887, № 12480585/45116887, № 12480584/45116887, № 12480587/45116887, № 12480606/45116887, № 12480607/45116887, № 12480651/45116887, № 12480652/45116887, № 12480568/45116887, від 10.02.2025 № 12484101/45116887, № 12484100/45116887, від 12.02.2025 № 12498197/45116887, № 12498198/45116887, № 12498196/45116887, № 12498199/45116887, № 12498200/45116887, № 12498195/45116887, № 12498101/45116887 та зобов`язати ДПС України зареєструвати податкові накладні: від 01.02.2024 №15, №4, від 06.02.2024 №155, від 07.02.2024 №175, №176, від 08.02.2024 №47, №215,від 14.02.2024 №275, від 15.02.2024 №293, №331, №280,від 16.02.2024 №343, №346, №347, від 19.02.20224 №393, від 20.02.2024 №403, від 22.02.2024 №520, від 23.02.2024 №463, №464, №465, №468, від 27.02.2024 №491, від 28.02.2024 №497, від 01.03.2024 №16 в Єдиному реєстрі податкових накладних, датами їх подання.

Позовні вимоги обґрунтовано тим, що Позивач не згоден з висновками податкового органу, що підприємство підпадає під критерії ризиковості платника податку, внаслідок чого, вважає, що відповідачем протиправно зупинено реєстрацію податкових накладних.

Позивач наполягає, що товариство надало необхідні документи на підтвердження операцій з контрагентом, а відповідачем у спірних рішеннях не вказано, який саме документ складений з порушенням законодавства і яких документів не вистачає для реєстрації податкових накладних.

Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 17 жовтня 2025 р. позовні вимоги задоволено у повному обсязі:

Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії ГУ ДПС у Чернігівській області, з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 04.02.2025 № 12460761/45116887, № 12460763/45116887, № 12460764/45116887, № 12460682/45116887, № 12460681/45116887, № 12460679/45116887, від 07.02.2025 № 12480586/45116887, № 12480585/45116887, № 12480584/45116887, № 12480587/45116887, № 12480606/45116887, № 12480607/45116887, № 12480651/45116887, № 12480652/45116887, № 12480568/45116887, від 10.02.2025 № 12484101/45116887, № 12484100/45116887, від 12.02.2025 № 12498197/45116887, № 12498198/45116887, № 12498196/45116887, № 12498199/45116887, № 12498200/45116887, № 12498195/45116887, № 12498101/45116887.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні складені Приватним підприємством "Торговий Дім "Чернігівнафтопродукт" від 01.02.2024 №15, №4, від 06.02.2024 №155, від 07.02.2024 №175, №176, від 08.02.2024 №47, №215,від 14.02.2024 №275, від 15.02.2024 №293, №331, №280,від 16.02.2024 №343, №346, №347, від 19.02.20224 №393, від 20.02.2024 №403, від 22.02.2024 №520, від 23.02.2024 №463, №464, №465, №468, від 27.02.2024 №491, від 28.02.2024 №497, від 01.03.2024 №16 датою їх фактичного подання.

Приймаючи у справі рішення суд першої інстанції зазначив, що реальність господарської операції може бути перевірена контролюючим органом під час проведення перевірки платника податків, тому у податкового органу були відсутні правові підстави для відмови у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних спірної ПН, а тому оскаржувані рішення прийняті відповідачем без урахування всіх обставин, що мають значення для їх прийняття, тобто необґрунтовано, а отже є протиправними та підлягають скасуванню.

Відповідачем-1 подано апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції як таке, що прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, та прийняти нове рішення, яким у задоволені позовних вимог відмовити у повному обсязі.

Апеляційну скаргу мотивовано тим, що відповідачі діяли в межах та у спосіб визначений законом, спірні рішення прийнято з дотриманням встановлених вимог щодо його змісту, форми та обґрунтованості, оскільки позивач не довів факт придбання пального у ТОВ Термінал систем.

Позивачем відзиву на апеляційну скаргу не подано.

Відповідно до ст.311 КАС України, апеляційну скаргу призначено до розгляду в порядку письмового провадження.

Колегія суддів, заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Обставини, встановлені судом.

ПП "ТД "ЧНП" зареєстровано як юридичну особу 06.04.2023, основним видом діяльності якого за КВЕД є: 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами.

За результатом господарських операцій, позивачем складено і подано на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних податкові накладні від 01.02.2024 №15, №4, від 06.02.2024 №155, від 07.02.2024 №175, №176, від 08.02.2024 №47, №215,від 14.02.2024 №275, від 15.02.2024 №293, №331, №280,від 16.02.2024 №343, №346, №347, від 19.02.20224 №393, від 20.02.2024 №403,від 22.02.2024 №520, від 23.02.2024 №463, №464, №465, №468, від 27.02.2024 №491, від 28.02.2024 №497, від 01.03.2024 №16, (далі - спірні ПН).

Разом з тим, позивач отримав квитанції: від 04.03.2024 № №9047707407,9047708889, 9047710744, 9047689742, 9047710903, 9047711603, 9047704062, 9047714019, 9047713415, від 15.03.2024 № № 9061756756, 9061767548, 9061767743, в яких вказано, що документ прийнято, реєстрація ПН від 01.02.2024 №15, №4, від 06.02.2024 №155, від 07.02.2024 №175, №176, від 08.02.2024 №47, №215,від 14.02.2024 №275, від 15.02.2024 №293, №331, №280,від 16.02.2024 №343, №346, №347, від 22.02.2024 №520, від 28.02.2024 №497, від 01.03.2024 №16 в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі -Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 14.02.2024 №275 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"=.2426%, "Рпоточ"=0. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

У квитанціях від 13.01.2025 № 9411085220, від 15.01.2025 №9414960905, від 03.02.2025 №9422724124, №9422724133, від 04.02.2025 №9423173639, №9423173814, №9423173830, №9423173838 вказано, що документ прийнято, реєстрація ПН від 19.02.20224 №393, від 20.02.2024 № 403, від 23.02.2024 № 465, №463, №464, №468, від 27.02.2024 №491 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"=.3264%, "Рпоточ"=0, "D"=.5472%, "Рпоточ"=0 Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Запропоновано надати пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/'розрахунку коригування в Реєстрі.

04.02.2025 позивачем в електронній формі надіслано відповідачу 1 повідомлення №48 та відповідні документи на підтвердження інформації, зазначеної у спірних ПН.

За результатами розгляду поданих позивачем документів, Комісією ГУ ДПС у Чернігівській області прийнято рішення про відмову у реєстрації ПН від 04.02.2025 № 12460761/45116887, № 12460763/45116887, № 12460764/45116887, № 12460682/45116887, № 12460681/45116887, № 12460679/45116887, від 07.02.2025 № 12480586/45116887, № 12480585/45116887, № 12480584/45116887, № 12480587/45116887, № 12480606/45116887, № 12480607/45116887, № 12480651/45116887, № 12480652/45116887, № 12480568/45116887, від 10.02.2025 № 12484101/45116887, № 12484100/45116887, від 12.02.2025 № 12498197/45116887, № 12498198/45116887, № 12498196/45116887, № 12498199/45116887, № 12498200/45116887, № 12498195/45116887, № 12498101/45116887. Підставою для відмови в реєстрації спірних ПН зазначено надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. Додаткова інформація: неможливо підтвердити придбання пального у ТОВ Термінал систем в зв`язку з відмовою в реєстрації податкових накладних в ЄРПН, транспортування в зв`язку з зупинкою/відмовою реєстрації податкових накладних в ЄРПН на відповідні послуги. Підприємство та/або контрагент задіяні у проведенні ризикових операцій. Аналогічний висновок викладений відповідачем 1 у протоколах Комісії від 04.02.2025 № 19, від 07.02.2025 № 21, від 10.02.2025 № 22, від 12.02.2025 № 23.

Вважаючи такі рішення Комісії про відмову у реєстрації податкових накладних протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся до суду з даним позовом за захистом своїх охоронюваних законом прав та інтересів.

Вищенаведені обставини підтверджені належними, достатніми та допустимими доказами і не є спірними.

Нормативно-правове обґрунтування.

Стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

У розумінні підпунктів 14.1.60 пункту 14 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, яка діяла станом на момент виникнення спірних правовідносин), Єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Згідно з підпунктами «а», «б» пункту 185.1 статті 185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

У свою чергу, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг, згідно приписів норми пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (пункт 188.1 статті 188 Податкового кодексу України).

Пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Згідно із п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

У відповідності до пункту 2 постанови Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 «Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних» (далі - Порядок № 1246), податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно з пунктом 12 Порядку № 1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200 1.3 і 200 1.9 статті 200 1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації / зупинення реєстрації І відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України Про електронний цифровий підпис, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

За результатами перевірок, визначених п. 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція) (пункт 13 Порядку № 1246).

Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок зупинення реєстрації 1165).

Відповідно до пунктів 4-11 Порядку зупинення реєстрації 1165, у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладиа/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі (п.4).

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3)(п.5).

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку що переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).

Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.

Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

-документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

-інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.

За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).

Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку (п.6), у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п.7).

Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (п.8).

Платник податку отримує розраховані показники позитивної податкової історії через електронний кабінет (п.9).

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації (п. 10).

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію додаткової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (п. 11).

Відповідно до п. 25- 27 Порядку зупинення реєстрації №1165, комісія центрального рівня приймає рішення про неврахування таблиці даних платника податку, розглядає скарги на рішення комісій регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (п. 25).

Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим МІНФІНОМ.

Комісія центрального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком (п. 26).

Комісія контролюючого органу в своїй діяльності керується Конституцією та законами України, указами Президента України і постановами Верховної Ради України, прийнятими відповідно до Конституції України, Податкового кодексу України та законів, актами Кабінету Міністрів України, іншими актами законодавства, а також цим Порядком (п. 27).

Відповідно до п. 8 критеріїв ризиковості платника' податку (додаток 1 до Порядку зупинення реєстрації 1165), у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Висновки суду.

Так, матеріалами електронної справи підтверджено, що реєстрація спірних податкових накладних зупинена з підстав надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. Додаткова інформація: неможливо підтвердити придбання пального у ТОВ Термінал систем в зв`язку з відмовою в реєстрації податкових накладних в ЄРПН, транспортування в зв`язку з зупинкою/відмовою реєстрації податкових накладних в ЄРПН на відповідні послуги. Підприємство та/або контрагент задіяні у проведенні ризикових операцій.

Проте, по-перше, як вірно було встановлено судом першої інстанції, відповідачем 1 не наведено аргументів визначення господарських операцій за пунктом 8 Критеріїв ризиковості, що не відповідає вимогам Порядку № 1165.

У квитанціях про зупинення реєстрації спірних податкових накладних відсутня інформація, чому позивач визначений ризиковим або які саме його операції стали причиною для визнання його ризиковим. Нечітке формулювання пункту 8 Критеріям ризиковості платника податку унеможливлює встановлення конкретних ознак ризиковості платника.

Вживання податковим органом загального посилання на пункт 8 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Такі висновки у питанні застосування норм Порядку №520 та Порядку №1165 є сформованими Верховним Судом і є усталеними.

Зокрема, наприклад, у постанові від 3 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Верховний Суд у постанові від 7 грудня 2022 року у справі №500/2237/20 вказав, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Колегія суддів звертає увагу, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.

Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, від 10 квітня 2020 року у справі №819/330/18 та від 18 червня 2020 року у справі №824/245/19-а. При цьому, Верховний Суд у постанові від 5 січня 2021 року у справі №640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.

Як вже було зазначено вище, судом першої інстанції встановлено, що позивачем подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні, які за наслідками проведеного моніторингу зупинено та запропоновано позивачу надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про їх реєстрацію.

З наявних в матеріалах справи квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних убачається, що такі містять вимоги про надання пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття відповідного рішення.

Колегія суддів звертає увагу, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів. При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, контролюючий орган повинен вимагати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях, чого зроблено не було.

Судом першої інстанції установлено, що позивач надав контролюючому органу копії документів на власний розсуд, оскільки відповідачем в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не зазначено які саме конкретно документи та в підтвердження якої обставини необхідно подати.

Відповідно до викладеного та враховуючи встановлені обставини цієї справи суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про те, що подані позивачем документи для реєстрації спірних податкових накладних є достатніми для прийняття рішення про їх реєстрацію в ЄРПН, з яким погоджується апеляційний суд, враховуючи, що оскаржувані рішення контролюючого органу не є обґрунтованими та вмотивованими, та не містять переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття, оскільки не встановлюють, які саме документи не подані і що вони мали б підтвердити або спростувати.

Доводи апеляційної скарги наведеного не спростовують та не узгоджуються із правовим регулюванням спірних правовідносин, позицію щодо чого неодноразово висловлював Верховний Суд, зокрема й у постановах, згаданих вище.

При цьому, як вже було зазначено вище із застосуванням висновків Верховного Суду, податковий орган під час вирішення питання про реєстрацію податкової накладної чи відмову у її реєстрації не має права здійснювати аналіз господарської операцій платника податків на предмет її реальності (нереальності).

Таким чином, досліджуючи у цьому випадку спірну господарську операцію позивача на предмет її реальності, контролюючий орган вийшов за межі власних повноважень, які йому надані саме у межах процедури вирішення питання про реєстрацію податкової накладної, оскільки податковий орган має перевірити відомості податкової накладної та первинних документів на правильність та відсутність суперечностей лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного суду від 16 травня 2024 року по справі № 400/11727/23.

Суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, щоб вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акту індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації ПН/РК, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень «суб`єктивізує» акт державного органу та не дає змогу суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган прийшов саме до таких висновків, надати їм правову оцінку та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

Таким чином, у контролюючого органу не було достатніх підстав для відмови у проведенні реєстрації спірних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, що свідчить про протиправність та необхідність скасування спірних рішень.

Отже суд першої інстанції дійшов вірних висновків про наявність підстав для задоволення позову повністю.

Згідно положень частин 3-4 ст. 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення).

Таким чином, нормами Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної.

Як слідує з положень Рекомендації Комітету Ради Європи № R (80) 2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом 11.03.1980, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Суд не може підміняти державний орган, рішення якого оскаржується, приймати замість рішення, яке визнається протиправним, інше рішення, яке б відповідало закону, та давати вказівки, які б свідчили про вирішення питань, які належать до компетенції такого суб`єкта владних повноважень, оскільки такі дії виходять за межі визначених йому повноважень законодавцем.

Таким чином дискреція - це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями - органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями - вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта. Він не може ухилятися від реалізації своєї компетенції, але і не має права виходити за її межі.

Отже, у разі відсутності у суб`єкта владних повноважень законодавчо закріпленого права адміністративного розсуду при вчиненні дій/прийнятті рішення, та встановлення у судовому порядку факту протиправної поведінки відповідача, зобов`язання судом суб`єкта прийняти рішення конкретного змісту не можна вважати втручанням у дискреційні повноваження, адже саме такий спосіб захисту порушеного права є найбільш ефективним.

Оскільки під час розгляду справи позивачем доведено надання ним документів, які є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, суд вважає, що у відповідача відсутня дискреція як можливість вибору на власний розсуд одного з декількох варіантів управлінських рішень, у зв`язку з чим повний та ефективний захист порушеного права позивача потребує зобов`язання ДПС України здійснити реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Отже, всі інші доводи апелянта також не заслуговують уваги та не спростовують правильних висновків суду першої інстанції.

Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Отже, судом першої інстанції повно та правильно встановлено обставини справи і ухвалено судове рішення з дотриманням норм матеріального та процесуального права, відповідно до вимог ст. 242 КАС України.

Згідно зі ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 139, 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 17 жовтня 2025 р. - залишити без задоволення.

Рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 17 жовтня 2025 р. у справі за адміністративним позовом Приватного підприємство «Торговий Дім «Чернігівнафтопродукт» до Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Колегія суддів: О.В. Карпушова

О.В. Епель

В.В. Файдюк