Рішення від 15 березня 2026 р. у справі №500/6373/25 — Тернопільський окружний адміністративний суд

ТЕРНОПІЛЬСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа №500/6373/25

16 березня 2026 рокум. Тернопіль

Тернопільський окружний адміністративний суд, у складі головуючого судді Мартиць О.І. розглянувши у письмовому провадженні за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Акорд - Україна" звернулося до Тернопільського окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України, в якому просить визнати протиправними та скасувати:

визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області від 11.07.2025 №13068117/37681484 про відмову в реєстрації податкової накладної №6 від 02.10.2024, яка подана Товариством з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна";

зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладу №6 від 02.10.2024, яка подана Товариством з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна";

визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області від 11.07.2025 №13068119/37681484 про відмову в реєстрації податкової накладної №14 від 07.10.2024, яка подана Товариством з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна";

зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладу №14 від 07.10.2024, яка подана Товариством з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна";

визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області від 11.07.2025 №13068118/37681484 про відмову в реєстрації податкової накладної №18 від 08.10.2024, яка подана Товариством з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна";

зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладу №18 від 08.10.2024, яка подана Товариством з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна";

визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області від 11.07.2025 №13068120/37681484 про відмову в реєстрації податкової накладної №21 від 09.10.2024, яка подана Товариством з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна";

зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладу №21 від 09.10.2024, яка подана Товариством з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна";

визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області від 11.07.2025 №13068116/37681484 про відмову в реєстрації податкової накладної №31 від 15.10.2024, яка подана Товариством з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна";

зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладу №31 від 15.10.2024, яка подана Товариством з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна";

визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області від 11.07.2025 №13068122/37681484 про відмову в реєстрації податкової накладної №48 від 21.10.2024, яка подана Товариством з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна";

зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладу №48 від 21.10.2024, яка подана Товариством з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна";

визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області від 11.07.2025 №13068124/37681484 про відмову в реєстрації податкової накладної №54 від 23.10.2024, яка подана Товариством з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна";

зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладу №54 від 23.10.2024, яка подана Товариством з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна";

визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області від 11.07.2025 №13068123/37681484 про відмову в реєстрації податкової накладної №56 від 24.10.2024, яка подана Товариством з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна";

зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладу №56 від 24.10.2024, яка подана Товариством з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна";

визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області від 11.07.2025 №13068121/37681484 про відмову в реєстрації податкової накладної №61 від 28.10.2024, яка подана Товариством з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна";

зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладу №61 від 28.10.2024, яка подана Товариством з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна";

визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області від 11.07.2025 №13068104/37681484 про відмову в реєстрації податкової накладної №65 від 29.10.2024, яка подана Товариством з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна";

зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладу №65 від 29.10.2024, яка подана Товариством з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна"

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що ТОВ "Акорд-Україна" здійснює діяльність у сфері продажу товарів господарського призначення. 14.05.2019 між ТОВ "Акорд-Україна" (постачальник) та ТОВ "Розетка.уа" (покупець) укладено договір поставки №2019/190. На виконання умов укладеного договору поставки №2019/190 у вересні 2024 року ТОВ "Акорд-Україна" реалізувало товар, про що складено видаткові накладні та податкові накладні: №6 від 02.10.2024; №14 від 07.10.2024; №18 від 08.10.2024; №21 від 09.10.2024; №31 від 15.10.2024; №48 від 21.10.2024; №54 від 23.10.2024; №56 від 24.10.2024; №61 від 28.10.2024; №65 від 29.10.2024, які подані на реєстрацію в ЄРПН, проте їх реєстрація зупинена.

Згідно з квитанціями про зупинення реєстрації ПН, підставою для зупинення їх реєстрації була відповідність господарських операцій пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію ПН в ЄРПН.

Для реєстрації ПН у ЄРПН, на виконання вимог пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) Товариство надало контролюючому органу відповідні письмові пояснення, до яких додало копії первинних документів щодо проведеної господарської операцій та її реальності. Однак Комісією ГУ ДПС у Тернопільській області прийнято повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, а у подальшому - рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

Вважає, що відповідачі безпідставно не врахували пояснення та додані документи. При цьому відповідачем 1 не було визначено вичерпного переліку документів, надання якого дало б позивачеві можливість реєстрації податкових накладних, а відмова у прийнятті до реєстрації податкових накладних з підстав недостатності документів для прийняття рішення можлива виключно за умови наявності вичерпного переліку таких документів.

Позивач стверджує, що надав контролюючому органу достатні письмові пояснення та документи на підтвердження реальності здійснення господарської операції за ПН, реєстрацію яких зупинено, у тому числі на повідомлення Комісії про надання додаткових пояснень та документів, а тому вважає, що ПН підлягають реєстрації в ЄРПН. Податковий орган формально зазначив причини для відмови у реєстрації спірних ПН, діяв протиправно, без урахування дійсних обставин, відтак вважає оскаржувані рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню, а відповідні ПН реєстрації в ЄРПН. З вказаних підстав позивач звернувся до суду з цим позовом.

Ухвалою суду від 11.11.2025 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у даній справі, ухвалено судовий розгляд справи проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи.

Ухвалою суду від 21.11.2025 у задоволенні клопотання представника відповідачів про розгляд адміністративної справи №500/6373/25 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії за правилами загального позовного провадження - відмовлено.

24.11.2025 ухвалою суду позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії - залишено без руху.

Від відповідачів до суду надійшов відзив на позов (спільна позиція ДПС України та ГУ ДПС у Тернопільській області). Представник відповідачів проти позову заперечує та зазначає, що за наслідками перевірки поданих на реєстрацію ПН встановлена підстава для зупинення їх реєстрації: обсяг постачання товару/послуги 6117, 3921, 9019, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, які визначені у додатку 3 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постанови Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019 (далі - Порядок №1165, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин). Зазначає, що станом на дату подання податкових накладних на реєстрацію у ТОВ "Акорд-Україна" була відсутня врахована контролюючим органом таблиця даних платника податку на додану вартість по кодах товарів згідно з УКТЗЕД та/або кодах послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що вказані у зазначених вище податкових накладних, а саме: 6117, 3921, 9019.

Після зупинення реєстрації ПН платнику податків запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у ПН. Вважає, що правова визначеність переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН передбачена чинним законодавством, а саме пунктом 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 №520 (далі - Порядок №520), який в свою чергу кореспондує із пунктом 201.16 статті 201 ПК України, пунктом 26 Порядку №1165.

Вказує на помилковість твердження позивача про необхідність чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів (за вичерпним переліком) для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючому органу не надано повноважень чинним законодавством щодо визначення таких документів (за вичерпним переліком). Контролюючий орган не має права у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чи то просити платника надати конкретні документи, чи то вказувати надати такі. Перелік таких документів платнику відомий згідно з пунктом 5 Порядку №520.

Щодо документів, які подавалися на розгляд Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області, то представник відповідачів вказує, що позивачем надано Комісії контролюючого органу ряд документів, але Комісією ГУ ДПС у Тернопільській області прийняті повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів.

Представник відповідачів щодо підтвердження реальності здійснення господарських операцій ТОВ "Акорд-Україна" зазначає, що позивачем доказів сплати товару у тих сумах, на які було складено податкові накладні, направлені на реєстрацію, платником не надано. Також не надано жодних розрахункових документів щодо сплати за відповідний товар у відповідній кількості та асортименті згідно з виписаними видатковими накладними та рахунками-фактурами, а надані банківські виписки щодо розрахунків із ТОВ "Розетка.уа" не містять жодної конкретизації та посилання на первинні документи, що, в свою чергу, унеможливлює пов`язати їх із наданими видатковими накладними. Таким чином, платником не підтверджена сума товару, на які складені податкові накладні.

Щодо транспортування товару звертає увагу, що дані наданих експрес-накладних не містять жодної конкретизації щодо кількості чи найменування переданого на відправлення товару. В той час як наявність товарно-транспортної накладної та належне її оформлення є належним доказом переміщення товару. Також позивачем не надано ні акти виконаних вантажно-розвантажувальних робіт, ні договір складського зберігання, ні зазначено відповідальну особу за зберігання ТМЦ на відповідному складі, а також осіб, які надавали послуги з навантаження та розвантаження товару.

Зокрема позивачем не підтверджено факт зберігання товару за місцезнаходженням орендованого нежитлового приміщення, а на підтвердження здійснення господарських правовідносин з транспортування товару за допомогою орендованого транспортного засобу у Вацика Ю.Я. платником також не надано. Відповідач вважає, що ним правомірно було прийнято рішення про відмову у реєстрації податкових накладних, оскільки позивачем не спростовано сумніву податкового органу щодо відсутності підтвердження реальності здійснення господарської операцій.

Враховуючи викладене, представник відповідачів просить відмовити в задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Ухвалою суду від 03.12.2025 продовжено розгляд справи №500/6373/25 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії.

В задоволенні клопотання представника Головного управління ДПС у Тернопільській області та Державної податкової служби України про залишення без розгляду позовної заяви Товариства з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна" відмовлено.

Ухвалою суду від 03.12.2025 у задоволенні клопотання представника відповідачів про розгляд адміністративної справи №500/6373/25 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії у судовому засіданні з повідомленням (викликом) сторін - відмовлено.

19.02.2026 представником відповідачів до суду подано додаткові пояснення у справі.

Суд зазначає, що розгляд даної справи здійснено за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін з урахуванням строку перебування головуючого судді в основній щорічній відпустці, в порядку черговості.

Дослідивши письмові докази та письмові пояснення, викладені у заявах по суті справи, суд встановив наступні обставини та відповідні до них правовідносини.

Товариство з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна" (код ЄДРПОУ 37681484) зареєстроване 21.04.2011 як юридична особа, основним видом діяльності є КВЕД 46.49 оптова торгівля іншими товарами господарського призначення. ТОВ "Акорд-Україна" є платником податку на додану вартість (далі - ПДВ).

Між ТОВ "Акорд-Україна" (постачальник) та ТОВ "Розетка.уа" (покупець) укладено договір поставки №2019/190 від 14.05.2019, згідно з умовами якого постачальник зобов`язується передавати у встановлений строк у власність покупця готову продукцію, аксесуари і запасні частини, а покупець зобов`язується прийняти товар в асортименті, кількості та за ціною, узгодженою сторонами і сплатити за нього певну грошову суму (пункт 1.1 договору). Відповідно до пункту 1.2. договору замовлення та видаткові накладні, що видаються постачальником, крім беззаперечного доказу одержання товару покупцем, мають силу специфікації в розумінні статті 266 Господарського кодексу України.

Згідно з пунктом 4.1 поставка товару покупцю за домовленістю сторін здійснюється постачальником на умовах DDP (згідно правил Інкотермс-2010) м. Київ. вул. Кирилівська,82, Київська область, м. Бровари, Об`їздна дорога, 62 або на умовах EX WORK (згідно правил Інкотермс-2010) зі складу постачальника 46008, Тернопільська обл., м. Тернопіль, вул. Подільська, буд. 44, та/або за іншою адресою (вказаним GLN /Global Location Number/ - глобальним номером розташування адреси доставки), погодженою сторонами у відповідних замовленнях. У передбачених чинним законодавством випадках постачальник зобов`язаний надати покупцю ТТН, а також відповідає за її ненадання/не своєчасне падання у визначеному законом порядку.

За першою подією відвантаження товару відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України позивачем складено та відправлено на реєстрацію до ЄРПН такі ПН: №6 від 02.10.2024; №14 від 07.10.2024; №18 від 08.10.2024; №21 від 09.10.2024; №31 від 15.10.2024; №48 від 21.10.2024; №54 від 23.10.2024; №56 від 24.10.2024; №61 від 28.10.2024; №65 від 29.10.2024.

Податкові накладні прийняті, проте їх реєстрація зупинена згідно з квитанціями, відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України з тієї причини, що постачання товару/послуги 6117, 3921, 9019, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Пропонувалося надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі).

Позивачем подано повідомлення про надання пояснень та копії документів, що підтверджують проведення господарської операцій, в кількості 66 додатків:

1. Оборотно-сальдова відомість по рахунку 631 за 01.01.2023 09.06.2025 (щодо ПрАТ "Тернопількнига");

2. Реєстр операцій за 2023 рік;

3. Реєстр операцій за 2025 рік;

4. Реєстр операцій за 2024 рік;

5. Оборотно-сальдова відомість по рахунку 631 за січень 2024 грудень 2025 (щодо ОСОБА_1 );

6. Реєстр операцій за 2022 рік;

7. Наказ №2 від 31.03.2025 "Про внесення змін до штатного розпису на 2025 рік" та Штатний розпис ТОВ "Акорд-Україна"; Наказ №5 від 30.09.2024 "Про затвердження штатного розпису на 2024 рік" та Штатний розпис ТОВ "Акорд Україна"; Наказ №4 від 29.03.2024 "Про затвердження штатного розпису на 2024 рік" та Штатний розпис ТОВ "Акорд-Україна";

8. Договір оренди нежитлових приміщень від 31.12.2022 між ПрАТ "Тернопількнига" та позивачем;

9. Видаткова накладна №679 від 02.10.2024 (покупець ТОВ "Розетка УА"), ТТН №Р679 від 02.10.2024;

10. Заява про приєднання до Договору про надання послуг з організації перевезення відправлень від 18.11.2020;

11. Реєстр операцій за 2022 рік;

12. Договір оренди нежитлових приміщень від 31.12.2024 між ПрАТ "Тернопількнига" та позивачем;

13. Реєстр операцій за 2023 рік;

14. Оборотно-сальдова відомість по рахунку 281 за 21 жовтня 2024 року;

15. Оборотно-сальдова відомість по рахунку 281 за 9 жовтня 2024 року;

16. Договір поставки №2019/190 від 14.05.2019 між позивачем та ТОВ "Розетка. УА";

17. Видаткова накладна №741 від 29.10.2024 (покупець ТОВ "Розетка. УА"), ТТН №Р741 від 29.10.2024.;

18. Рахунок-фактура №НП-012738948 від 10.10.2024, виписаний позивачу; Акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) №НП-012738948 від 10.10.2024; Рахунок-фактура № НП-012809888 від 20.10.2024; Акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) №НП-0127809888 від 20.10.2024; Рахунок-фактура №НП-012899749 від 31.10.2024; Акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) №НП-0127899749 від 31.10.2024; Оборотно-сальдова відомість по рахунку 631 за 2024 рік;

19. Акт звірки взаємних розрахунків за січень 2018 травень 2025 (між позивачем та NANTONG HAWK FITNESS AND SPORTS CO.,LTD);

20. Реєстр операцій за 2025 рік;

21. Договір транспортного експедирування №22.09.2023/1225 ОД від 22.09.2023 (між ТОВ "Таніт Груп" та позивачем);

22. Акт звірки взаємних розрахунків за 2024 рік (між позивачем та ТОВ "Розетка. УА");

23. Акт звірки взаємних розрахунків за 2024 рік (між позивачем та ПАТ "АТОМПРОМКОМПЛЕК"; ФОП ОСОБА_2 ; ТОВ "М енд М Мілітцер и Мюнх Украина ГМБХ"; ТОВ "Ламан Шипінг"; ТОВ "Таніт Груп");

24. Договір доручення на надання послуг митного брокера №20 від 20.09.2022 між ФОП ОСОБА_2 та позивачем;

25. Видаткова накладна №721 від 21.10.2024 (покупець ТОВ "Розетка. УА"), Експрес-Накладна №20451023199038 від 21.10.2024.;

26. Платіжна інструкція №123, 122, 124, від 04.03.2024 (ПДФО, Військовий збір з оренди ТЗ, оренда ТЗ); №124 від 19.03.2025, №129 від 20.03.2025;

27. Реєстр операцій за 2024 рік;

28. Пояснення №20 від 24.06.2025;

29. Видаткова накладна № 729 від 24.10.2024 (покупець ТОВ "Розетка. УА"), Експрес-Накладна №20451025561292 від 24.10.2024.;

30. Видаткова накладна №727 від 23.10.2024 (покупець ТОВ "Розетка. УА"), ТТН №Р727 від 23.10.2024;

31. Договір про надання послуг з транспортно-експедиторського обслуговування №3-3 від 31.03.2023 між ТОВ "М енд М Мілітцер і Мюнх Україна ГМБХ" та позивачем;

32. Табель обліку використання робочого часу за жовтень 2024 року ТОВ "Акорд Україна";

33. Договір про надання послуг митного брокера №03-06 від 03.06.2020 між ТОВ "Ламан Шипінг" та позивачем;

34. Оборотно-сальдова відомість по рахунку 361 за 01.01.2024 09.06.2025 (щодо ТОВ "Розетка. УА");

35. Оборотно-сальдова відомість по рахунку 281 за 15.10.2024;

36. Договір оренди нежитлових приміщень від 31.12.2023 (між ПрАТ "Тернопількнига" та позивачем);

37. Договір про транспортно-експедиторське обслуговування від 17.04.2020 №17/20-04 (між ТОВ "Ламан Шипінг" та позивачем);

38. Митні декларації 2020 рік;

39. Виписки за рахунком 2019-2022 роки;

40. Оборотно-сальдова відомість по рахунку 281 за 07.10.2024;

41. Акт списання товарів №20 від 31.10.2024 (дизельне паливо); Звіт про використання ПММ за жовтень 2024 року;

42. Оборотно-сальдова відомість по рахунку 361 за жовтень 2024 року (щодо ТОВ "Розетка. УА");

43. Видаткова накладна №679 від 02.10.2024 (покупець ТОВ "Розетка. УА"), Експрес-накладна № 20450100084432 від 07.10.2024;

44. Акти здачі-прийняття робіт (надання послуг) за 2024-2025 роки (орендна плата за склад ПрАТ "Тернопількнига");

45. Оборотно-сальдова відомість по рахунку 3712, 632 за січень 2018 травень 2025;

46. Оборотно-сальдова відомість по рахунку 281 за 34.10.2024;

47. Договір найму (оренди) транспортного засобу від 22.10.2020;

48. Видаткова накладна №694 від 09.10.2024 (покупець ТОВ "Розетка. УА"), Експрес-накладна №20450109979436 від 09.10.2024;

49. Видаткова накладна №691 від 08.10.2024 (покупець ТОВ "Розетка. УА"), ТТН №Р691 від 08.10.2024;

50. Оборотно-сальдова відомість по рахунку 281 за 09.09.2024;

51. Оборотно-сальдова відомість по рахунку 281 за 02.10.2024;

52. Оборотно-сальдова відомість по рахунку 281 за 08.10.2024;

53. Контракт №20191223 від 23.12.2019 (між Компанією NANTONG HAWK FITNESS&SPORT CO.,LTD тапозивачем);

54. Оборотно-сальдова відомість по рахунку 281 за 29.10.2024;

55. Оборотно-сальдова відомість по рахунку 631 за 01.01.2018-18.06.2025;

56. Акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) за 2022 рік (морське перевезення вантажу, міжнародне автоперевезення, ТОВ "Ламан Шипінг"); Платіжні доручення за 2022 рік;

57. CMR, Commercal Invoice, Parcking list, Сертифікат до договору страхування 2020 рік;

58. Акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) за 2020 рік (автотранспортні послуги, ТОВ "Ламан Шипінг");

59. Митні декларації за 2022 рік;

60. Видаткова накладна №703 від 15.10.2024 (покупець ТОВ "Розетка. УА"), ТТН №Р703 від 15.10.2024;

61. Договір про транспортно-експедиторське обслуговування №14-08-2020 від 14.08.2020 (між ТОВ "Ауріга ЛТД" та позивачем);

62. Аналіз рахунку 702 та 902 за жовтень 2024 року;

63. Інвентаризація товарів на складі №18 від 31.10.2024;

64. Договір про надання послуг в зоні митного контролю №399 від 08.11.2023 (між ПрАТ "Центрально-Українське виробничо-комплектовочне підприємство "АТОМПРОМКОМПЛЕКС");

65. Оборотно-сальдова відомість по рахунку 281 за 28.10.2024;

66. Видаткова накладна №734 від 28.10.2024 (покупець ТОВ "Розетка. УА"), Експрес-накладна №20450101479422 від 28.10.2024.

У поясненнях від 24.06.2025 позивач зазначив, що задля забезпечення зберігання та подальшого збуту товару між ТОВ "Акорд-Україна" та ПАТ "Тернопількнига" було укладено договір оренди нежитлових приміщень від 31.12.2023 у м. Тернопіль за адресою: вул. Подільська, буд. 44, склад площею 50 кв. м, розрахунки з орендарем відображені в оборотно-сальдовій відомості. З метою безперебійного постачання товару та уникнення затримок в поставці між ТОВ "Акорд-Україна" та ОСОБА_1 22.10.2020 укладено договір найму транспортного засобу. У трудових відносинах із Товариством перебуває відповідна кількість працівників, що підтверджується штатним розписом. Підтвердження сплати коштів постачальникам та коштів, отриманих від покупців наведено у банківських виписках. Також позивачем було деталізовано придбання кожного з товарів, який вказувався у зупинених ПН, коли і яким чином його придбав та імпортував для подальшої реалізацій відповідно до укладеного договору поставки.

Контролюючий орган вважав такі пояснення та додані до них документи недостатніми, а тому направив ТОВ "Акорд-Україна" повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 03.07.2025 на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, запропоновано надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, а саме: первинні документи щодо придбання товарів, зберігання продукції, транспортування продукції, акти приймання-передачі товарів, накладні, розрахункові документи та/або банківські виписки, документи щодо підтвердження відповідності продукції (сертифікати відповідності), інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН.

У графі "Додаткова інформація" зазначено додатково надати акти звірки взаєморозрахунків з контрагентами; картки складського обліку запасів; відомість про надходження/витрачання матеріальних запасів; інформацію щодо місць зберігання.

При цьому попереджено платника, що у разі неподання додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим пункту 9 Порядку №520.

Позивач скористався правом на подання додаткових документів та 07.07.2025 на виконання вимог контролюючого органу надав повідомлення про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, до якого згідно Журналу розгляду Повідомлень щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по відмовленим ПН/РК надано:

1. Оборотно-сальдова відомість по рахунку 281 за січень 2018 - жовтень 2024 року;

2. Договір №43ПК-3587/23 купівлі-продажу товарів з використанням паливних карток від 24.01.2023 (між ТОВ "Компанія ОККО-Бізнес" та позивачем);

3. Додаткові пояснення до Повідомлення №20 від 24.06.2025;

4. Оборотно-сальдова відомість по рахунку за жовтень 2024 року;

5. Договір транспортного експедирування №22.09.2023/1225 ОД від 22.09.2023 (між ТОВ "Таніт Груп" та позивачем);

6. Акт звіряння взаєморозрахунків від 02.01.2025 між ТОВ "ГУГЛ" та позивачем;

7. Картка рахунку 281 за січень 2018 - жовтень 2024 року;

8. Накладна на відпуск товарів від 30.09.2024 та від 31.10.2024, акт звірки від 10.10.2024 та від 08.11.2024 (ТОВ "Компанія ОККО-Бізнес");

9. Акт звіряння взаємних розрахунків за січень 2024 - грудень 2024 (між ПрАТ "Тернопількнига" та позивачем);

10. Картка рахунку 281 за січень 2018 - жовтень 2024 року;

11. Оборотно-сальдова відомість по рахунку 207 за січень 2018 - жовтень 2024 року;

12. Картка рахунку 281 за січень 2018 - жовтень 2024 року;

13. Акт списання товарів №20 від 31.10.2024 (дизельне паливо); Звіт про використання ПММ за жовтень 2024 року.

За результатом розгляду наданих позивачем документів регіональною комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято оскаржені в межах даної справи рішення від 11.07.2025 №13068117/37681484, №13068119/37681484, №13068118/37681484, №13068120/37681484, №13068116/37681484, №13068122/37681484, №13068124/37681484, №13068123/37681484, №13068121/37681484, №13068104/37681484 про відмову в реєстрації податкових накладних №6 від 02.10.2024; №14 від 07.10.2024; №18 від 08.10.2024; №21 від 09.10.2024; №31 від 15.10.2024; №48 від 21.10.2024; №54 від 23.10.2024; №56 від 24.10.2024; №61 від 28.10.2024; №65 від 29.10.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підставою відмови у цих рішеннях зазначено ненадання / часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

В рядку "Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)" вказано, що платником не надано документи, які підтверджують транспортування; акти приймання-передачі; акти звірки взаєморозрахунків з контрагентами; відомості надходження / витрачання матеріальних запасів; інформацію та документи, які підтверджують місця зберігання с/г продукції; надані ОСВ складено з порушенням законодавства.

Не погодившись з прийнятими рішеннями позивачем подано в адміністративному порядку скарги на прийняті рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в яких платник податків не погоджується з прийнятими рішеннями та просить зареєструвати податкові накладні.

За результатами розгляду скарг щодо рішення про відмову в реєстрації податкових накладних рішеннями Комісії ДПС України скарги залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня без змін.

Надалі позивач оскаржив рішення про відмову у реєстрації ПН в ЄРПН до суду.

Спірні правовідносини врегульовано нормами Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165, та Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216.

Відповідно до підпункту 14.1.60 пункту 14 статті 14 Податкового кодексу України Єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

Пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї стані та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї стані, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до пункту 2 Порядку №1165 критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик;

ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту а або б пункту 185.1 статті 185, підпункту а або б пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

Пунктом 3 Порядку №1165 визначені ознаки податкових накладних/розрахунків коригування, яким вони повинні відповідати для безумовної їх реєстрації.

У разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пунктах 3 або 3-1 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі. (пункт 4 Порядку №1165).

За приписами пункту 5 зазначеного Порядку платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Згідно з пунктом 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування (крім податкової накладної / розрахунку коригування, у яких відображена операція з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України "Про зовнішньоекономічну діяльність") встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. (пункт 10 Порядку №1165).

Відповідно до пункту 11 Порядку №1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520.

У спірних правовідносинах зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних встановлено, що реєстрацію податкових накладних зупинено, оскільки обсяг постачання товару/послуги 6117, 3921, 9019 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Додатком 3 до Порядку №1165 визначені Критерії ризиковості здійснення операцій, серед яких - обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування (зокрема обсягом постачання за операціями з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України "Про зовнішньоекономічну діяльність"), зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку. (пункт 1)

З аналізу пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій слідує, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки, мають існувати визначені цим пунктом передумови, а для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію податковому органу необхідно вказати обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, адже цього прямо вимагає пункт 11 Порядку №1165.

Суд зазначає, що спірні у межах даної судової справи податкові накладні виписані за обставин здійснення позивачем, як постачальником, відвантаження товарів на користь ТОВ "Розетка.УА" згідно видаткових накладних №679 від 02.10.2024; №688 від 07.10.2024; №691 від 08.10.2024; №694 від 09.10.2024; №703 від 15.10.2024; №721 від 21.10.2024; №727 від 23.10.2024; №729 від 24.10.2024; №734 від 28.10.2024; №741 від 29.10.202 у відповідності до умов Договору поставки №2019/190 від 14.05.2019.

Поряд з цим, зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації спірних податкових накладних слідує, що підставою для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій стало те, що обсяг постачання товару з кодами УКТЗЕД 6117, 3921, 9019 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару та обсягу його постачання (додаток 3 Порядку).

Запропоновано надати пояснення та копії документів, а саме: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки фактури / інвойси, акти приймання передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Однак, суд зазначає, що надіслані позивачу квитанції не містять жодного розрахунку показників вказаного Критерію за позиціями товарів згідно УКТЗЕД, хоча саме невідповідність цьому критерію стало підставою нереєстрації податкової накладної в автоматичному порядку.

Ознайомившись зі змістом квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних, суд зазначає, що такі містять загальні фрази про необхідність надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН. При цьому пропозиція надання документів, - вказана без конкретизації їх переліку.

Суд зауважує, що відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, у сукупності із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій.

Суд також враховує, що позивач, не маючи чіткого розрахунку встановленого Критерію ризиковості, опиняється у ситуації, в якій у нього також відсутній і чітко визначений перелік документів, які належить подати до контролюючого органу в залежності від підстав зупинення реєстрації податкової накладної, оскільки такий перелік не визначено самим законодавцем, а тому, зупиняючи реєстрацію податкової накладної з посиланням на ненадання платником податків достатніх документів, контролюючий орган повинен чітко зазначити конкретний вид критерію ризиковості платника податку та навести у розрізі цього критерію перелік документів, надання яких дасть можливість прийняти податкову накладну до реєстрації.

За наведених обставин суд встановив, що надіслані позивачу квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не відповідають вимогам, що для них імперативно встановлено пунктом 11 Порядку №1165, а саме: в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкових накладних в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.

Верховний Суд у постановах від 20.12.2024 у справі №460/25901/22, від 03.10.2023 у справі №380/4146/22, від 20.09.2023 у справі №260/2595/21, від 20.06.2023 у справі №200/6012/20-а, від 30.05.2023 у справі №500/889/21, від 23.05.2023 у справі №500/770/21, від 27.04.2023 у справі №460/8040/20, від 16.02.2023 у справі №380/7648/22, від 30.09.2022 у справі №380/7648/22, від 03.11.2022 у справі №360/2460/20, від 01.12.2021 у справі №600/1878/20-а, від 20.12.2022 у справі №140/4162/21, від 28.06.2022 у справі №380/9411/21, від 29.06.2022 у справі №380/5383/21, від 16.09.2022 у справі №380/7736/21 та ін., сформував послідовну вже усталену судову практику в даній категорії спорів, вказавши, що можливість надання платником податків "достатніх" документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної - прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

При цьому, суд вважає за доцільне врахувати позицію Верховного Суду, викладену в постанові від 27.04.2023 справа №460/8040/20, у якій Верховний Суд оперуючи поняттям негативної дискреції, звертає увагу, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №520).

За правилами пункту 4 Порядку №520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №520 встановлено, що платник податку, який склав податкову накладну/розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації таких податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:

договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

У разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності/умовним кодом товару/Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою складання податкової накладної / розрахунку коригування. (пункт 6 Порядку №520).

Як визначено у пункті 9 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електроннідовірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та ";Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги".

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та ";Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

За змістом пункту 10 Порядку №520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку. (пункт 12 Порядку №520)

Суд зазначає, що предметом доказування у цій справі є наявність підстав, підтверджених належними та достатніми документами, для реєстрації спірних податкових накладних.

Зі змісту оскаржених рішень Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області слідує, що у реєстрації податкових накладних відмовлено у зв`язку із ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних/розрахунках коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень.

Суд зауважує, що пункт 5 Порядку №520 визначає перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, який не є вичерпним та не передбачає необхідності надання платником податку усіх документів згідно з таким переліком. Наданню підлягають лише ті документи, які безпосередньо стосуються предмета господарської операції, за якою оформлено податкову накладну, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки. Можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної.

За обставин цієї справи контролюючим органом у квитанціях не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання для реєстрації в ЄРПН податкових накладних, а зазначено весь перелік документів, визначений пунктом 5 Порядку №520, що суперечить принципу правової визначеності.

При цьому пункт 5 Порядку №520 визначає перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, який не є вичерпним та не передбачає необхідності надання платником податку усіх документів згідно з таким переліком. Наданню підлягають лише ті документи, які безпосередньо стосуються предмета господарської операції, за якою оформлено податкову накладну, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки. Можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної.

Суд звертає увагу, що згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Як встановлено судом, податкові накладні №6 від 02.10.2024; №14 від 07.10.2024; №18 від 08.10.2024; №21 від 09.10.2024; №31 від 15.10.2024; №48 від 21.10.2024; №54 від 23.10.2024; №56 від 24.10.2024; №61 від 28.10.2024; №65 від 29.10.2024 складені та подані на реєстрацію з урахуванням правила першої події - дати відвантаження товарів (яку передбачено вимогами підпункту "б" пункту 187.1. статті 187 ПК України) згідно видаткових накладних №679 від 02.10.2024; №688 від 07.10.2024; №691 від 08.10.2024; №694 від 09.10.2024; №703 від 15.10.2024; №721 від 21.10.2024; №727 від 23.10.2024; №729 від 24.10.2024; №734 від 28.10.2024; №741 від 29.10.202 у відповідності до умов Договору поставки №2019/190 від 14.05.2019 у відповідності до умов Договору поставки №2019/190 від 14.05.2019.

Вказані видаткові накладні, як і договір поставки №2019/190 від 14.05.2019 між ТОВ "Акорд-Україна" та ТОВ "Розетка.УА", надано позивачем податковому органу.

Також Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області надано товарно-транспортні накладні на підтвердження транспортування товару від ТОВ "Акорд-Україна" до ТОВ "Розетка.УА", акти приймання-передачі, акти звірки взаєморозрахунків з контрагентами, відомості надходження/витрачання матеріальних запасів, інформацію та документи, які підтверджують місця зберігання товарів, а також детальні пояснення щодо господарської діяльності позивача.

Надаючи оцінку документам, які первинно подані позивачем разом з підтверджуючими документами, а також додатково наданими на пропозицію контролюючого органу суд зазначає, що контролюючому органу надано більш ніж достатній обсяг первинних документів разом із письмовими поясненнями, які підтверджували господарські операції, щодо яких складено податкові накладні №6 від 02.10.2024; №14 від 07.10.2024; №18 від 08.10.2024; №21 від 09.10.2024; №31 від 15.10.2024; №48 від 21.10.2024; №54 від 23.10.2024; №56 від 24.10.2024; №61 від 28.10.2024; №65 від 29.10.2024.

При цьому, аналізуючи сукупний обсяг наданих позивачем на розгляд комісії документів щодо зазначених податкових накладних суд зауважує відповідачам, що документи, щодо ненадання яких вказано у оскаржених рішеннях про відмову у реєстрації податкових накладних, а саме: акти звірки взаєморозрахунків з контрагентами, відомості надходження / витрачання матеріальних запасів, документи, що підтверджують місце зберігання с/г продукції, оборотно-сальдові відомості, - не є тими первинними документами, які підтверджують право на формування податкового кредиту щодо поставки товару та не є підставою для реєстрації податкових накладних.

У відзиві на позовну заяву представник відповідачів наголошує, що позивачем не надано сертифікатів якості та свідоцтв щодо відповідності конкретного товару, що унеможливлює встановлення якості товару та, відповідно, визначення його ціни.

Суд критично оцінює вказаний довід відповідачів з огляду на наступне.

Так, згідно пункту 3.1 Договору поставки №2019/190 від 14.05.2019, укладеного між ТОВ "Акорд-Україна" та ТОВ "Розетка.УА" поставка товару здійснюється окремим партіями, асортимент, кількість товару погоджується сторонами шляхом направлення покупцем замовлення у вигляді електронного Документу-EDI, яке в обов`язковому порядку має включати інформацію про асортимент та кількість товару, що замовляється, дату поставки та ціну, а також адресу місця поставки. У відповідь на замовлення постачальник зобов`язаний сформувати та надіслати Документ-EDI Підтвердження замовлення.

Пунктом 3.2 Договору передбачено, що якість товару, що поставляється за цим Договором, має відповідати встановленим обов`язковим вимогам Державних стандартів та/або санітарним нормам та/або ветеринарним та/або гігієнічним вимогам та/або Технічним умовам та/або Технічним регламентам та/або іншим вимогам, які діють на території України та пред`являються до даних Товарів та підтверджуватись відповідними документами, виданими компетентними органами та/чи виробниками Товару, якщо такі документи є обов`язковими для отримання згідно з чинним законодавством України. Всі необхідні документи, що підтверджують якість товару, виробника та/або країну походження Товару, постачальник зобов`язаний передати покупцю в момент поставки партії товару.

Ціна товару та умови розрахунків обумовлені сторонами у розділі 5 Договору, пунктом 5.1 якого передбачено, що ціна на товар встановлюється в національній валюті України - гривні, узгоджується сторонами в Замовленні у відповідності до прайс-листа, наданого постачальником в системі EDI, та зазначається у рахунках-фактурах і видаткових накладних, що є невід`ємною частиною даного Договору.

Отже, умовами договору дійсно передбачено, що якість товару має відповідати встановленим законом стандартам та вимогам. Проте наявність відповідних документів про якість товару не передбачені, як умова підтвердження його ціни, оскільки за умовами договору ціна товару зазначається у рахунках-фактурах і видаткових накладних.

Враховуючи, що платником податків надано контролюючому органу видаткові накладні за фактами відвантаження товарів, щодо яких складені спірні податкові накладні, тому у відповідачів відсутні підстави стверджувати щодо неможливості підтвердити ціну поставленого товару.

Також суд відхиляє посилання відповідачів на відсутність розрахункових документів, як доказів сплати товару покупцем, оскільки у спірних правовідносинах усі податкові накладні сформовані за правилом першої події - по даті відвантаження товару, а тому стан розрахунків не є суттєвою обставиною, яка впливає на реєстрацію податкових накладних.

Посилання відповідачів на відсутність конкретизації щодо кількості чи найменування товару в даних експрес-накладних, суд також не бере до уваги та зазначає, що саме видатковими накладними, які є первинними документами, підтверджується здійснення господарської операції з поставки товарів, а експрес-накладні можуть бути документами, які підтверджують факт здійснення господарської операції з перевезення вантажів.

Окрім цього, документи на перевезення товарно-матеріальних цінностей не пов`язані з формуванням бази оподаткування податком на додану вартість, оскільки не є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами купівлі-продажу чи поставки, вони є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами саме перевезення, натомість факт передання товару ТОВ "Розетка.УА" та, відповідно, набуття права власності на нього, підтверджується видатковими накладними.

Отже, експрес-накладна призначена лише для обліку руху товару від постачальника до покупця та в договорах поставки не є обов`язковим первинним бухгалтерським документом, який повинен підтверджувати повну номенклатуру придбаних товарів.

Щодо посилання представника відповідачів на нібито встановлені недоліки актів взаємних розрахунків між позивачем та його контрагентами, невідповідність оборотно-сальдових відомостей вимогам законодавства та інших доводів щодо нереальності господарських операцій, на підтвердження яких складено спірні податкові накладні, то суд зазначає наступне.

У постанові від 28.06.2022 у справі №380/9411/21 Верховний Суд вказав, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Отож, лише зазначення про відсутність документів не є достатньою та законною підставою для відмови в реєстрації податкових накладних, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкових накладних з урахуванням відсутності таких документів, при цьому має бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

Вказуючи у відзиві на позов на окремі документи, які мав би ще подати позивач, відповідачі не вказують та не надають оцінки поданим платником податків документам. Під час розгляду цієї справи не спростовано того, що надані позивачем документи в повній мірі підтверджують інформацію, зазначену в податкових накладних, реєстрацію яких зупинено.

Відмова у прийнятті до реєстрації податкових накладних з підстав недостатності документів для прийняття рішення про реєстрацію, можлива виключно за умови наведення комісією доказів того, що подані документи є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої платником податку інформації, протилежне вказує на протиправність рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

При цьому, ні в ході надіслання письмового повідомлення про витребування додаткових документів, ні в ході розгляду цієї справи відповідачі не надали суду жодних логічних пояснень та мотивів з яких убачалося, що надані позивачем документи разом із поясненнями були недостатніми та такими, що не розкривали наявності у позивача факту першої події, яка супроводжується складанням податкових накладних.

Надаючи правову оцінку оскаржуваним рішенням суд ураховує висновки, відображені у постанові касаційної інстанції від 21.02.2023 у справі №2240/3271/18, у якій Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.

Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27.04.2023 у справі №460/8040/20 та від 02.07.2024 у справі №440/5004/23, у якій Суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

При цьому Верховний Суд зазначив, що суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежуються права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності відповідної операції, щодо якої складено ПН, направлену для реєстрації в ЄРПН, хоч і визначений у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між ними, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів, наданих на підтвердження інформації, зазначеної в ПН, можливим є прийняття рішення щодо реєстрації ПН в ЄРПН, реєстрація якої була зупинена. За відсутності чіткої вимоги щодо документів, які контролюючий орган вважав необхідними для реєстрації ПН, в квитанції про зупинення реєстрації ПН на позивача не може бути перекладена відповідальність у вигляді відмови в реєстрації ПН (вказана правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 27.07.2022 у справі №520/15348/20, від 07.12.2022 у справі №500/2237/20).

Окрім вказаного, Верховний Суд у постанові від 16.02.2023 у справі №380/7648/22 зазначив: "здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок, як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу".

Таким чином, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому за результатами розгляду цієї справи оцінюється наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної за фактом першої події.

Крім того, відповідно до положень пункту 3 частини другої статті 2 КАС України рішення суб`єкта владних повноважень повинно бути прийнято обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення. У разі спору щодо правомірності рішення суб`єкт владних повноважень може посилатися тільки на ті обставини, що зазначені у рішенні як підстава його прийняття. Не зазначення в рішенні цих обставин тлумачиться на користь висновку про його неправомірність. Відтак невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. При цьому допущені державним органом помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються, як і не можуть покладати на таких осіб тягар відповідальності.

Також суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акту індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації ПН/РК, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень "суб`єктивізує" акт державного органу та не дає змогу суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган прийшов саме до таких висновків, надати їм правову оцінку та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

Виходячи зі змісту оскаржуваних рішень, суд зазначає, що рішення не містять належної оцінки наданим поясненням та документам позивача (які подані разом із повідомленнями про надання пояснень щодо ПН реєстрацію яких зупинено) та підстав, мотивів їх не урахування або недостатності для становлення факту настання першої події (відвантаження товару), який в силу приписів ПК України супроводжується складанням та реєстрацією податкової накладної.

Крім того суд зазначає, що оцінка реальності здійснення господарських операцій між господарюючими суб`єктами не є предметом судового розгляду у справах щодо оскарження рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, які стосуються наявності чи відсутності підстав для зупинення та відмови у реєстрації податкових накладних відповідно до виключних підстав для вчинення податковим органом таких дій та прийняття рішень, що передбачені податковим законодавством.

Вказане питання повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог ПК України.

Аналогічний правовий висновок викладено в постановах Верховного Суду від 21.12.2022 у справі №420/3835/20 та від 06.02.2024 по справі №320/13271/20, а також підтримано у постанові від 02.12.2025 у справі №400/996/25.

Суд зауважує, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення, визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних. Під час реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми критеріями шляхом дослідження документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної саме у податкових накладних. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 28.11.2019 у справі №1640/2650/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 12.11.2019 у справі №816/2183/18, від 18.02.2020 у справі №360/1776/19, від 27.04.2020 у справі №360/1050/19, від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а.

Таким чином, за наведених вище обставин суд дійшов висновку про обґрунтованість та наявність підстав для задоволення позовних вимог в частині визнання протиправними та скасування рішень комісії ГУ ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 11.07.2025 №13068117/37681484, №13068119/37681484, №13068118/37681484, №13068120/37681484, №13068116/37681484, №13068122/37681484, №13068124/37681484, №13068123/37681484, №13068121/37681484, №13068104/37681484 про відмову в реєстрації податкових накладних №6 від 02.10.2024; №14 від 07.10.2024; №18 від 08.10.2024; №21 від 09.10.2024; №31 від 15.10.2024; №48 від 21.10.2024; №54 від 23.10.2024; №56 від 24.10.2024; №61 від 28.10.2024; №65 від 29.10.2024.

Щодо позовних вимог про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН спірні податкові накладні, то суд зазначає наступне.

Відповідно до вимог пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України реєстрацію податкової накладної в ЄРПН віднесено до обов`язків платника податків.

У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.

Згідно з приписами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України і нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної.

Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію спірних податкових накладних, відмову в реєстрації яких визнано неправомірною, судом не встановлено.

У даному випадку зобов`язання відповідача ДПС України зареєструвати в ЄРПН подані позивачем податкові накладні №6 від 02.10.2024; №14 від 07.10.2024; №18 від 08.10.2024; №21 від 09.10.2024; №31 від 15.10.2024; №48 від 21.10.2024; №54 від 23.10.2024; №56 від 24.10.2024; №61 від 28.10.2024; №65 від 29.10.2024 датою їх фактичного подання є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захисту порушеного права, що узгоджується з позицією Верховного Суду, наведеною у постанові від 19.10.2022 у справі №360/2463/20.

Відповідно до частини третьої статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій щодо остаточного вирішення спору між сторонами, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язати ДПС України зареєструвати податкові накладні №6 від 02.10.2024; №14 від 07.10.2024; №18 від 08.10.2024; №21 від 09.10.2024; №31 від 15.10.2024; №48 від 21.10.2024; №54 від 23.10.2024; №56 від 24.10.2024; №61 від 28.10.2024; №65 від 29.10.2024 у ЄРПН датою фактичного її подання.

Відповідно до присів статей 9, 77 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Дослідивши наявні у матеріалах справи докази та надавши правову оцінку спірним правовідносинам суд дійшов висновку про задоволення позовних вимог у повному обсязі.

Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд вказує, що згідно із частиною першою статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Враховуючи те, що суд дійшов висновку задовольнити позовні вимоги повністю, тому на користь позивача слід стягнути сплачений ним при поданні позовної заяви до суду судовий збір в сумі 30280,00 грн за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області (Комісія якого прийняла рішення, що стали підставою звернення до суду з цим позовом).

Керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

Позов задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №13068117/37681484 від 11.07.2025, №13068119/37681484 від 11.07.2025, №13068118/37681484 від 11.07.2025, №13068120/37681484 від 11.07.2025, №13068116/37681484 від 11.07.2025, №13068122/37681484 від 11.07.2025, №13068124/37681484 від 11.07.2025, №13068123/37681484 від 11.07.2025, №13068121/37681484 від 11.07.2025, №13068104/37681484 від 11.07.2025, якими Товариству з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна" відмовлено у реєстрації податкових накладних №6 від 02.10.2024; №14 від 07.10.2024; №18 від 08.10.2024; №21 від 09.10.2024; №31 від 15.10.2024; №48 від 21.10.2024; №54 від 23.10.2024; №56 від 24.10.2024; №61 від 28.10.2024; №65 від 29.10.2024 відповідно.

Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, днем їх фактичного подання на реєстрацію, податкові накладні, подані Товариством з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна", а саме: податкову накладну №6 від 02.10.2024, податкову накладну №14 від 07.10.2024, податкову накладну №18 від 08.10.2024, податкову накладну №21 від 09.10.2024, податкову накладну №31 від 15.10.2024, податкову накладну №48 від 21.10.2024, податкову накладну №54 від 23.10.2024, податкову накладну №56 від 24.10.2024, податкову накладну №61 від 28.10.2024, податкову накладну №65 від 29.10.2024.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна" судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 30280,00 грн (тридцять тисяч двісті вісімдесят грн 00 коп.)

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Відповідно до частини першої статті 295 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Згідно із статтею 297 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга подається безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Повний текст рішення складено і підписано 16 березня 2026 року.

Реквізити учасників справи:

позивач:

- Товариство з обмеженою відповідальністю "Акорд-Україна" (місце проживання: вул. Подільська, 44, м. Тернопіль, Тернопільський р-н, Тернопільська обл., 46008, РНОКПП: 37681484);

відповідачі:

- Головне управління ДПС у Тернопільській області (місцезнаходження: вул. Білецька, 1, м. Тернопіль, Тернопільський р-н, Тернопільська обл., 46003, код ЄДРПОУ 44143637).

- Державна податкова служба України (місцезнаходження: пл. Львівська, 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ: 43005393).

Головуючий суддя Мартиць О.І.