Постанова від 10 березня 2026 р. у справі №500/3113/25 — Восьмий апеляційний адміністративний суд

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 березня 2026 рокуЛьвівСправа № 500/3113/25 пров. № А/857/45588/25

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого-судді - Запотічного І. І.,

суддів - Довгої О. І., Шинкар Т. І.,

розглянувши в порядку письмового провадження у м. Львові апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОМОЙЛ ЛОДЖІСТІК ЕНД ТРЕЙДІНГ" на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 30 вересня 2025 року (суддя Юзьків М. І., ухвалене у м. Тернополі, повне судове рішення складено 30 вересня 2025 року) у справі № 500/3113/25 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОМОЙЛ ЛОДЖІСТІК ЕНД ТРЕЙДІНГ" до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

в с т а н о в и в:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Томойл Лоджістік Енд Трейдінг» (далі - позивач) звернулося в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі - відповідач), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 00052510701 від 21.04.2025.

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 30 вересня 2025 року у задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись з вказаним судовим рішенням, позивач оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване рішення прийняте з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального і процесуального права та підлягає скасуванню, покликаючись на те, що суд першої інстанції безпідставно ототожнив відсутність у ФОП ОСОБА_1 ліцензії на зберігання та реалізацію пального з нереальністю господарських операцій. Зазначає, що добросовісний платник не може нести юридичну відповідальність за порушення контрагентом ліцензійного або податкового законодавства. Також звертає увагу на те, що суд попередньої інстанції не надав належної оцінки доказам, наданим позивачем, зокрема не дослідив банківські виписки та платіжні доручення, що підтверджують фактичну оплату пального ФОП ОСОБА_1 , хоча вказані документи були долучені до позовної заяви. Твердить, що умови для формування податкового кредиту були виконані повністю, оскільки рух активів підтверджено належними документами, а придбане пальне використано у господарській діяльності позивача. Таким чином, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким позов задовольнити.

Головне управління ДПС у Тернопільській області подало відзив на апеляційну скаргу, в якому заперечує проти її задоволення, вважає таку необґрунтованою, а доводи позивача, викладені в апеляційній скарзі, такими, що не відповідають нормам законодавства. Таким чином, зазначає, що доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, який ухвалив законне та обґрунтоване рішення, тому просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін.

Оскільки апеляційна скарга подана на рішення суду першої інстанції, що ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, колегія суддів, керуючись п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, вирішила розглядати справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу слід задовольнити з огляду на наступні підстави.

Судом першої інстанції встановлено, що Головним управлінням ДПС у Тернопільській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Томойл Лоджістік Енд Трейдінг» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2025 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, результати якої оформлено актом від 28.03.2025 №4482/19-00-07-01/44672536 (далі – Акт перевірки).

Як слідує з Акта перевірки, перевіркою достовірності і правильності визначення та врахування при розрахунку показника рядка 19 Декларації суми податкового кредиту (рядок 17 (колонка Б) Декларації): встановлено її завищення на 965985 грн, що призвело до завищення на цю ж суму показника рядка 19 Декларації». Оскільки було завищено на 54716 грн показник у рядку 10.1 (колонка Б) Декларації за січень 2025 року внаслідок врахування всупереч п.п. «а» п. 198.1 ст. 198, абзацам першому - третьому п. 198.2, абзацам першому - другому п. 198.3 і абзацу третьому п. 198.6 ст. 198 Кодексу при його визначенні сум ПДВ по операціях з «придбання» ПММ у ФОП ОСОБА_1 , за відсутності документального підтвердження факту придбання.

Також було завищено на 2 887 204 грн показник у рядку 16.1 (колонка Б) Декларації (листопад 2024 року). Цьому передувало врахування 3 684 800 грн сум ПДВ всупереч п.п. «а» п. 198.1 ст. 198, абзацам першому - третьому п. 198.2, абзацам першому другому п. 198.3 і абзацу третьому п. 198.6 ст. 198 Кодексу у показниках рядків 10.1 і 17 (колонка Б) податкових декларацій з ПДВ за грудень 2023 року - жовтень 2024 року, сум ПДВ по операціях з «придбання» ПММ у ФОП ОСОБА_1 , за відсутності документального підтвердження факту придбання, що призвело до завищення показників рядка 19 та рядка 21 звітності з ПДВ за листопад 2024 року на 2610166грн. та занижено показник рядка 18 цієї декларації.

Перевіркою встановлено наявність фінансово-господарських операцій ТОВ «Томойл Лоджістік Енд Трейдінг» (код ЄДРПОУ 44672536) з ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ), який перебуває за основним місцем обліку в ГУ ДПС у Тернопільській області, Тернопільська ДПІ. Основний вид діяльності: 47.30-РОЗДРІБНА ТОРГІВЛЯ ПАЛЬНИМ; Юридична адреса: с. Чистилів вул. Ювілейна, 28/1 Тернопільський район, Тернопільська область.

Перевіркою встановлено відображення в бухгалтерському та податковому обліку документування операцій з придбання дизельного пального ТОВ «Томойл Лоджістік Енд Трейдінг» у ФОП ОСОБА_1 на загальну суму 24 038 480 грн, в тому числі ПДВ 4 006 413 грн.

До перевірки представлено договір купівлі - продажу та відповідального зберігання нафтопродуктів №1/7 від 01.07.2022 року, де постачальник ФОП ОСОБА_1 , який діє на підставі свідоцтва про державну реєстрацію № 654938 від 26.08.2008, та покупець ТОВ «Томойл Лоджістік Енд Трейдінг» в особі директора Томчишена Тараса Володимировича.

Згідно з п.1.1. договору постачальник зобов`язується передавати товар у власність покупця упродовж строку дії та відповідно до умов цього договору, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити товар на умовах договору.

Пунктом 2.2. договору сторони узгоджують відвантаження кожної партії товару в усній формі або засобами електронного зв`язку, де зазначається асортимент, кількість, ціна та строки поставки відповідної партії товару.

Відповідно п.3.3. договору право власності на товар переходить від постачальника до покупця з дати підписання сторонами відповідної видаткової накладної, при цьому фізичне відвантаження товару з резервуарів постачальника до постачальника до покупця не відбувається.

Згідно з п.3.14. відвантаження товару зі зберігання від постачальника здійснюється з Тернопільської обл., Тернопільського р-н., с. Чистилів, вул. Нова, 1.

Згідно з даними Єдиного реєстру податкових накладних встановлено документування операцій з придбання дизельного палива ТОВ «Томойл Лоджістік Енд Трейдінг» у ФОП ОСОБА_1 на підставі податкових накладних, в яких відсутня відмітка про те, що вони є зведені (перелік наведено у Акті перевірки).

Станом на 01.12.2023 року заборгованість по розрахунках з ФОП ОСОБА_1 по рахунку 631 «Розрахунки з постачальниками» Кт. 10025074 грн.

ТОВ «Томойл Лоджістік Енд Трейдінг» (код ЄДРПОУ 44672536) в період з 01.12.2023 по 31.01.2025 здійснило оплату ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) в сумі 32 102 100 грн.

Для проведення перевірки документи, що засвідчують якість дизельного палива, не надано.

Згідно з базами даних ГУ ДПС ФОП ОСОБА_1 за період з 01.12.2023 по 30.01.2025 мав ліцензії виключно на роздрібну торгівлю пальним, а саме: ліцензії реєстраційний № 19040314202400100 від 25.07.2024 (місце здійснення торгівлі: АДРЕСА_1 ), реєстраційний №19150314201900181 від 15.09.2023 (місце здійснення торгівлі: Тернопільська область, Тернопільський район, с. Чистилів, АЗС), реєстраційний № 19120314202400095 від 09.07.2024 (місце здійснення торгівлі: Тернопільська область, Тернопільський район, смт. Підволочиськ, вул. Незалежності ,19 АЗС), реєстраційний № 1914031402400096 від 09.07.2024 (місце здійснення торгівлі:Тернопільська область, Тернопільський район, с.Плебанівка, вул. Князя Василька, 101 АЗС), реєстраційний № 19160314201900178 від 14.11.2023 (місце здійснення торгівлі: Тернопільська область, Чортківський район, с.Пробіжна АЗС), реєстраційний №19150314202400097 від 09.07.2024 (місце здійснення торгівлі: Тернопільська область, Тернопільський район с.Чистилів, АЗС), реєстраційний №19160314202500002 від 12.02.2025 (місце здійснення торгівлі: АДРЕСА_2 ).

В ході проведення перевірки ГУ ДПС у Тернопільській області звернулось до ТОВ «Томойл Лоджістік Енд Трейдінг» з письмовим запитом від 21.03.2025 про надання копій документів по взаємовідносинах з ФОП ОСОБА_1 та наданням пояснень щодо того, де і яким чином відбувався відпуск дизельного палива.

ТОВ «Томойл Лоджістік Енд Трейдінг» 25.03.2025 №25/03 надало відповідь на запит ГУ ДПС у Тернопільській області від 21.03.2025, в якій зазначило, що автомобілі ТОВ «Томойл Лоджістік Енд Трейдінг» заправлялись на АЗС ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_3 . Відпуск дизельного палива відбувався з АЗС безпосередньо у бак автомобілів ТОВ «Томойл Лоджістік Енд Трейдінг». Після звірки обома сторонами господарського процесу і підписання лімітно забірної відомості ФОП ОСОБА_1 виписував видаткову накладну. Також до перевірки надані копії лімітно - забірних карток на видачу ПММ, які складав ФОП ОСОБА_1 за період з 01.12.2023 по 31.01.2025.

Перевіркою встановлено, що надані до перевірки лімітно-забірні карти на видачу ПММ, де надавач ПММ ФОП ОСОБА_1 , а отримувач ПММ ТОВ «Томойл Лоджістік Енд Трейдінг», не відповідають формі №16-НП, відповідно є формою не встановленого взірця. В наданих документах відсутні дані щодо номеру подорожнього листа та не зазначена кількість відпущеного нафтопродукту словами, що не відповідає обов`язковим показникам форми №16-НП.

Також встановлено відсутність у ФОП ОСОБА_1 ліцензії на право оптової торгівлі пальним та зберігання пального. АЗС ФОП ОСОБА_1 , розташована в с. Чистилів Тернопільського району Тернопільської області, обладнана РРО «МАРІЯ -303АІ (заводський № ЗХ1991063015, ФН 3001109971). Таким чином, постачання ПММ на цій АЗС контролюється РРО, фіскальний блок якого мав бути забезпечений зв`язком з ПРК (приладом обліку).

ТОВ «Томойл Лоджістік Енд Трейдінг» до перевірки не надало чеків РРО установленої форми на заправлення автомобілів на АЗС.

ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_3 згідно з системою обліку даних реєстраторів розрахункових операцій ГУ ДПС у Тернопільській області не встановлено реєстрації чеків ФОП ОСОБА_1 на АЗС за адресою: АДРЕСА_3 (РРО «МАРІЯ -303АІ (заводський № ЗХ1991063015, ФН 3001109971) з кількістю відпущених ПММ, що відповідало б кількості, зазначеній у лімітно - забірних картах. Таким чином, ФОП ОСОБА_1 не здійснював оформлення відпуску ПММ через РРО на цій АЗС для ТОВ «Томойл Лоджістік Енд Трейдінг» за період з 01.12.2023 по 31.01.2025.

Таким чином, відсутній документ, який в момент «заправки» ТЗ на АЗС ідентифікує ціну ПММ, кількість та загальну вартість виданої дози ПММ.

Враховуючи вищевикладене, проведеною перевіркою не підтверджено факт отримання дизельного пального ТОВ «Томойл Лоджістік Енд Трейдінг» від ФОП ОСОБА_1 через АЗС, розташовану за адресою: АДРЕСА_3 .

Перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_1 фактично дизельне паливо для ТОВ «Томойл Лоджістік Енд Трейдінг» не поставляв. При складанні документа за операціями з заправлення ТЗ, які використовує ТОВ «Томойл Лоджістік Енд Трейдінг» на АЗС ФОП ОСОБА_1 , що розташована в с. Чистилів Тернопільського району, які дійсно не відбулися, платником податків порушено норми частини першої ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та пп. 2.1 і 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704. Такі документи (видаткова накладна) не можуть за змістом п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України вважатися документами для підтвердження даних податкового обліку і звітності. При перенесенні даних цих документів до облікових регістрів платником податків порушено норми частини п`ятої ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п. 1.2 Положення № 88, абзацу другого розділу І Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 № 291, зареєстрованої у Міністерстві юстиції України 21.12.1999 за № 893/4186.

З огляду на зазначене, контролюючий орган дійшов висновку, що у ТОВ «Томойл Лоджістік Енд Трейдінг» відсутні підстави для формування в обліку показників з податкового кредиту згідно з податковими накладними ФОП ОСОБА_1 та як наслідок порушено п. 198.1, п. 198.2, 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України.

Враховуючи вищевикладене, ТОВ «Томойл Лоджістік Енд Трейдінг» в порушення п.44.1, п.44.2 ст.44, п.198.1., п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст..198, п.201.1, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України № 2755-VI від 02.12.2010 зі змінами та доповненнями, ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п.2.1, п.2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704, завищено податковий кредит по операціях з ФОП ОСОБА_1 всього в сумі 4006413 грн, в т.ч. за: грудень 2023 року - 608333 грн, лютий 2024 року - 144500 грн, квітень 2024 року – 765667 грн, червень 2024 року - 490917 грн , липень 2024 року - 149000 грн, серпень 2024 року - 853550 грн, вересень 2024 року - 425750 грн, жовтень 2024 року - 247083 грн, листопад 2024 року - 193230 грн, грудень 2024 року - 73667 грн, січень 2025 року - 54716 грн.

Перевіркою дотримання ТОВ «Томойл Лоджистік Енд Трейдінг» податкового законодавства при декларуванні за січень 2025 року у Декларації від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, в порушення п.44.1, п.44.2 ст.44, п.198.1., п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст..198, п.201.1, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України № 2755-VI від 02.12.2010 зі змінами та доповненнями, ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п.2.1, п.2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704, встановлено завищення суми ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню за січень 2025 року на 962 994 грн.

На підставі висновків акта перевірки 21.04.2025 відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 00052510701, яким зменшено розмір бюджетного відшкодування з ПДВ за січень 2025 року на суму 962 994,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 240 748,50 грн.

Не погоджуючись із такими висновками акта перевірки та прийнятим на його підставі податковим повідомленням - рішенням, позивач звернувся з позовом до суду.

Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що дефекти документів за спірними операціями поряд з відсутністю документів, що повинні супроводжувати оформлення спірних операцій постачання товару згідно з укладеним правочином, мали б створити обґрунтований сумнів платника й послугувати передумовою для вжиття заходів задля забезпечення доведення як перед контролюючим органом, так і в суді реального характеру господарських операцій та підтвердження правомірності отриманої податкової вигоди, натомість позивачем таких заходів вжито не було, тому контролюючим органом правомірно прийнято податкове повідомлення-рішення № 00052510701 від 21.04.2025.

Перевіряючи правильність висновків суду першої інстанції, апеляційний суд зважає на наступне.

Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України).

Згідно з п.44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з п. 198.1 ст. 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Пунктом 198.2 ст. 198 ПК України передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

За положеннями пункту 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку, зокрема, з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу.

Відповідно до п. 200.1 ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Пунктом 200.4 ст. 200 ПК України встановлено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з п. 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до п. 200-1.3 ст. 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу; б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до п. 200-1.3 ст. 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Відповідно до ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Таким чином, відображенню в бухгалтерському обліку та податковій звітності підлягає лише та господарська операція, яка фактично відбулась, при наявності первинного документу, що підтверджує таку господарську операцію.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Водночас, наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю.

Отже, колегія суддів зазначає, що лише за умови підтвердження первинними документами господарських операцій, які є об`єктом оподаткування, платник податків має право на відображення результатів таких операцій у бухгалтерському обліку, на даних якого ґрунтується податкова звітність.

При цьому з урахуванням характеру спірних відносин, що виникли між сторонами у справі, предмету спору та предмету доказування у цій справі колегія суддів вважає, що релевантними до спірних відносин є наступні правові висновки Верховного Суду:

- господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків (постанова від 06.02.2018 у справі № К/9901/5042/17);

- норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкової звітності та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними (постанова від 04.06.2020 у справі № 340/422/19);

- наслідки для податкового обліку створює фактичний рух активів за результатами здійснення господарських операцій, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами (постанови від 27.02.2020 у справах № 813/7081/14, № 814/120/15, від 03.10.2019 у справі № 813/4079/15, від 10.09.2019 у справі № 814/2412/17);

- фактично здійснена господарська операція характеризується тим, що призводить до настання реальних змін майнового стану платника податків, а первинний документ, відповідно, це документ, що містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення (постанова від 06.02.2018 у справі № 821/589/17).

Так, проведеною перевіркою встановлено, що основним чинником виникнення від`ємного значення з ПДВ є перевищення обсягів придбання над обсягами реалізації за рахунок придбання основних засобів (сідельних тягачів та напівпричипів (цистерн), екскаватор навантажувач), ПММ, запчастин, а також здійснення операцій, що оподатковуються за нульовою ставкою (міжнародні перевезення вантажів автомобільним транспортом).

З матеріалів справи вбачається, що спірним у цій справі є правомірність формування позивачем податкового кредиту з господарських операцій з придбання ПММ у ФОП ОСОБА_1 , за наслідками яких позивач відніс до складу податкового кредиту 962 994,00 грн та заявив у січні 2025 року до бюджетного відшкодування ПДВ.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що підставою для прийняття оспорюваного податкового повідомлення - рішення стали висновки акта перевірки № 4492/19-00-07-01/ НОМЕР_2 від 28.03.2025, в яких йдеться про нереальність операцій з придбання ПММ у ФОП ОСОБА_1 з покликанням на відсутність у останнього ліцензії на оптову торгівлю та зберігання пального, а також на формальні недоліки в оформленні лімітно-забірних карт.

Суд першої інстанції погодився з висновками контролюючого органу про нереальність господарських операцій з підстав того, що надані лімітно-забірні карти на видачу паливно-мастильних матеріалів не відповідають формі № 16-НП та не містять окремих реквізитів, передбачених цією формою.

Колегія суддів вважає такі твердження помилковими з огляду на наступне.

З урахуванням специфіки провадження діяльності з роздрібної торгівлі нафтопродуктами та з метою встановлення єдиного порядку організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів спільним наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20 травня 2008 року № 281/171/578/155 затверджено Інструкцію про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України (далі - Інструкція № 281/171/578/155).

Відповідно до положень Інструкції № 281/171/578/155 її вимоги є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб-підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.

Підпунктом 10.3.1.3 пункту 10.3 Інструкції № 281/171/578/155 встановлено, що облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи реєстратор розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною автозаправною станцією, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у змінному звіті автозаправної станції за формою № 17-НП.

Відповідно до підпунктів 10.3.2 - 10.3.4 пункту 10.3 Інструкції № 281/171/578/155 відпуск нафтопродуктів за безготівковим розрахунком за відомостями здійснюється автозаправною станцією на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем. Відпуск нафтопродуктів відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою № 16-НП, яка ведеться безпосередньо на автозаправній станції, що підтверджується підписами оператора автозаправної станції та водія.

Підприємства, автозаправні станції на підставі відомостей про відпуск нафтопродуктів періодично, але не менше одного разу на місяць, виписують зведені відомості-рахунки кожному споживачу за марками нафтопродуктів та цінами, установленими протягом місяця. У рахунках обов`язково зазначаються кількість та загальна вартість відпущених нафтопродуктів, у тому числі податок на додану вартість.

Звіряння розрахунків із споживачами за відпущені нафтопродукти здійснюється щомісяця не пізніше п`ятого числа наступного за звітним місяцем.

Разом з тим, Інструкція № 281/171/578/155, встановлюючи обов`язок суб`єкта господарювання вести передбачені нею форми обліку нафтопродуктів, регулює оперативний контроль підприємства за обігом нафтопродуктів.

Таким чином, на підставі правового аналізу вказаних вище положень колегія суддів дійшла висновку, що форма № 16-НП призначена лише для суб`єктів, які здійснюють роздрібну торгівлю пальним через автозаправні станції, та має характер внутрішньої звітності підприємства, що забезпечує облік руху пального в межах роздрібної реалізації.

Колегія суддів зазначає, що відсутність у наданих позивачем лімітно-забірних картах реквізитів, передбачених формою № 16-НП (номер подорожнього листа чи залишок пального на початок і кінець періоду), не може бути єдиною підставою для висновку про нереальність господарської операції, оскільки зазначена форма не є первинним документом, що підтверджує факт постачання або руху товару між суб`єктами господарювання відповідно до вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV.

Колегія суддів зауважує, що взаємовідносини між Товариством з обмеженою відповідальністю "ТОМОЙЛ ЛОДЖІСТІК ЕНД ТРЕЙДІНГ" та ФОП ОСОБА_1 здійснювались на підставі належним чином укладених договорів. У межах договірних відносин сторони складали та підписували первинні документи, передбачені чинним законодавством.

Так, фактичне здійснення господарських операцій підтверджується:

- договорами купівлі-продажу та відповідального зберігання нафтопродуктів;

- лімітно-забірними картками, що фіксують рух пального та його використання у господарській діяльності;

- платіжними дорученнями, що підтверджують оплату пального;

- актами звірки взаєморозрахунків, що відображають зміну майнового стану позивача;

- банківською випискою «Реєстр операцій за період з 01.01.2024 по 31.12.2024», яка підтверджує фактичну оплату пального ФОП ОСОБА_1 .

Крім того, апеляційний суд звертає увагу, що усі первинні документи за взаємовідносинами з контрагентом були надані контролюючому органу під час перевірки і такі документи містять підписи уповноважених осіб. Також відповідні господарські операції відображені у бухгалтерському та податковому обліку позивача, що підтверджує належне виконання ним податкових обов`язків. Більше того, твердження відповідача про відсутність у контрагента матеріально-технічної можливості здійснювати відпуск пального спростовуються самим контролюючим органом. Так, за результатами фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 податковим органом в акті перевірки було встановлено та згодом судовим рішенням у справі №500/5083/25 підтверджено факт продажу дизельного пального Товариству з обмеженою відповідальністю "ТОМОЙЛ ЛОДЖІСТІК ЕНД ТРЕЙДІНГ" у значних обсягах, що унеможливлює твердження про «нереальність» господарських операцій.

Проте суд першої інстанції не надав належної оцінки вищенаведеним доказам та дійшов помилкового висновку про відмову у задоволенні позову, фактично переклавши на позивача обов`язок щодо контролю за дотриманням контрагентом вимог податкового та ліцензійного законодавства.

Отже, за умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані його податкового обліку вважаються правомірно сформованими, якщо контролюючий орган не довів протилежного. Саме на контролюючий орган покладено обов`язок доведення неправдивості документів, фіктивності операцій чи недобросовісності платника податків. Враховуючи те, що у спірних правовідносинах таких доказів податковий орган не надав, відтак висновки про нереальність господарських операцій та безпідставність податкового кредиту є необґрунтованими та базуються виключно на формальних зауваженнях щодо контрагента.

Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі «Серявін та інші проти України» (№4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) №303-A, пункт 29).

Також згідно з п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості в межах відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.

З врахуванням усіх вищенаведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції прийняв рішення з порушенням норм матеріального і процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, у зв`язку з чим відповідно до вимог ст.317 КАС України рішення суду підлягає скасуванню з прийняттям нового судового рішення.

Враховуючи те, що по суті розгляду вказаної справи позовні вимоги позивача задоволено у повному обсязі, то відповідно до ст.139 КАС України із відповідача за рахунок бюджетних асигнувань на користь позивача підлягає стягненню судовий збір у розмірі 18 056,14 грн за подання позовної заяви та 21 667,36 грн за подання апеляційної скарги.

Керуючись ст. ст. 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, -

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОМОЙЛ ЛОДЖІСТІК ЕНД ТРЕЙДІНГ" задовольнити.

Рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 30 вересня 2025 року у справі № 500/3113/25 скасувати та ухвалити постанову, якою адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОМОЙЛ ЛОДЖІСТІК ЕНД ТРЕЙДІНГ" задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Тернопільській області № 00052510701 від 21.04.2025.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОМОЙЛ ЛОДЖІСТІК ЕНД ТРЕЙДІНГ" судові витрати зі сплати судового збору за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області у розмірі 18 056,14 грн, сплаченого за подання позовної заяви, та 21 667,36 грн, сплаченого за подання апеляційної скарги.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя І. І. Запотічний

судді О. І. Довга

Т. І. Шинкар