Рішення від 11 березня 2026 р. у справі №160/20136/25 — Дніпропетровський окружний адміністративний суд

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 березня 2026 року Справа № 160/20136/25

Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Кучугурної Н.В.

секретаря судового засідання Кропової К.В.

за участю:

позивача: не з`явився;

від позивача: Шумило О.А., адвокат;

від відповідача: Таранова У.В., представник;

від третьої особи: не з`явився,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Дніпрі за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовною заявою ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, третя особа, яка не заявляє самостійні вимоги на предмет спору на стороні відповідача, - Головне управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

Обставини справи: до Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якій позивач просить суд:

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення № 0270730708 від 16.05.2025 на суму 16447480 грн 00 коп., винесене Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області стосовно Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (код НОМЕР_1 );

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення № 0270700708 від 16.05.2025 на суму 1020 грн 00 коп., винесене Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області стосовно Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (код НОМЕР_1 ).

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що 04.04.2025 виконуючим обов`язки начальника ГУ ДПС у Чернівецькій області було видано Наказ № 820-п про проведення фактичної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , на підставі п.п.80.2.2 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України. Датою початку перевірки в Наказі зазначено 04.04.2025. За результатами перевірки 14.04.2025 складено Акт фактичної перевірки, якому було присвоєно № 14923/Ж5/2412-07-04/2334800453. На підставі Акту перевірки Відповідачем були винесені наведені вище податкові повідомлення-рішення, з якими позивач не погоджується.

Так, позивач зазначає, що посилання на п.п. 80.2.2. п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України в Наказі, як на підставу для проведення фактичної перевірки, є недостатньою підставою для проведення такої перевірки, якщо таке посилання не підкріплено жодним фактичним доказом отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка може свідчити про можливе порушення. Відсутність зазначення такої інформації позбавило позивача можливості надати обґрунтовані заперечення та пояснення на початок перевірки. Посилання в Наказі на ст. 102 Податкового кодексу України, як на період, який перевіряється, має правову невизначеність. Виходячи з того, що в ст. 102 Податкового Кодексу України зазначено, що перевірка повинна початись не пізніше 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, а в зв`язку з тим, що мною такі декларації не подаються, тому не має можливості визначити дату з якої починає обчислюватись період. А отже посилання в Наказі на статтю 102 Податкового кодексу України з метою визначення періоду діяльності фізичної особи-підприємця, який буде перевірятись, вважаємо недостатнім для ідентифікації цього періоду, а також створення у позивача відчуття правової невизначеності при здійсненні контролюючим органом податкового контролю. Враховуючи наведене, позивач вважає, що такий Наказ не відповідає вимогам Податкового кодексу України: в Наказі не міститься жодного посилання на наявну чи отриману контролюючим органом в установленому законодавством порядку інформацію від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення позивачем законодавства; одне лише посилання на ст. 102 Податкового кодексу України є недостатнім для визначення періоду який буде перевірятися.

Також позивач указує, що як зазначено в Акті перевірки позивачем, нібито, було порушено п. 12 ст. 3 Закону України від 06.07.95 № 265/95-ВР, а саме: порушено ведення у порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів за місцем їх реалізації та ненадання документів, що підтверджують облік та походження товарних запасів, на загальну суму 16444010 грн 00 коп. Висновок про порушення п. 12 ст. 3 Закону України від 06.07.95 № 265/95-ВР є незаконним, оскільки під час проведення перевірки позивачем були надані документи на ознайомлення в магазині де проводилась перевірка та в зв`язку з відсутньою можливістю на місці зробити копії цих документів контролюючим органом було надано запит про надання цих та інших документів від 07.04.2025 та було надано строк на подання документів до 10.04.2025. Запитані документи в рамках фактичної перевірки, були надіслані позивачем у встановлений в запиті строк, а саме: наступного дня 08.04.2025 о 17.24 год, було надіслано на електронну пошту ГУ ДПС у Чернівецькій області та направлено поштою 09.04.2025 (Трекінговий номер Укрпошти 4913000086320) та були отримані представниками ГУ ДПС у Чернівецькій області 15.04.2025. А отже позивач вважає, що документи були надані в строк і в повному обсязі.

Крім цього, якби контролюючим органом було дотримано вимоги положення п. 85.6 ст.85 Податкового кодексу України, згідно з яким, у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис, то було б складено і Акт про ненадання запитуваних документів в повному обсязі. Отже висновок про ненадання документів або, що позивачем не забезпечено форму ведення товарних запасів є невірним, оскільки позивачем ведеться необхідний облік на підтвердження якого позивачем надавались для огляду та надсилались на електронну та поштову адресу ГУ ДПС у Чернівецькій області відповідні докази.

Як зазначено в Акті фактичної перевірки, що нібито під час проведення контрольної розрахункової операції було проведено розрахункову операцію без застосування РРО/ ПРРО на загальну суму 3970.00 грн, а саме продаж годинника F20 446/3 та при цьому розрахунковий документ не видавався. Дане зазначення в Акті фактичної перевірки не відповідає дійсності, так як розрахункова операція проведена з застосуванням ПРРО, про що свідчить фіскальний чек iPQN6If9_2E, який було сформовано та видано о 15 годин 25 хв 07.04.2025, та який можливо знайти на сайті Державної податкової служби України в розділі пошук фіскального чека. До того ж, позивач зазначає, що представниками контролюючого органу в Акті фактичної перевірки було не вірно вказано ціну годинника, сума годинника становить 3470.00 грн, а не 3970.00 грн (як вказано в Акті). Також проведення операції з застосуванням ПРРО підтверджується тим, що при поверненні товару контролюючим органом після контрольної закупки, продавцем магазину о 15 годині 55 хвилин 07.04.2025 було видано видатковий чек № w7gEAoW_K1E на суму 3470.00 грн, який також можна знайти на сайті Державної податкової служби України. Повернення коштів за товар було здійснено на підставі заяви про повернення. До того ж, час формування фіскального чеку, як і час початку перевірки зазначені 15 година 25 хвилин, що підтверджує своєчасне проведення розрахункової операції з формування фіскального чеку встановленої форми. А отже, висновок, що розрахункова операція була проведена без ПРРО та не було видано фіскального чека є невірною та не відповідає дійсності.

Враховуючи викладене, позивач вважає, що податкові повідомлення-рішення було винесено на підставі незаконної перевірки в ході, якої було складено безпідставний Акт фактичної перевірки та не були враховані всі належні докази відсутності вини зі сторони позивача.

Справі за цією позовною заявою присвоєно №160/20136/25 та за результатами автоматизованого розподілу справу передано для розгляду судді Кучугурній Н.В.

Ухвалою суду від 15.07.2025 прийнято до розгляду позовну заяву і відкрито провадження в адміністративній справі за правилами загального позовного провадження суддею Кучугурною Н.В. одноособово; встановлено відповідачу строк для подання відзиву на позовну заяву (у разі заперечення проти позовної заяви) протягом п`ятнадцяти днів з дня вручення копії цієї ухвали, разом із доказами, які підтверджують обставини, на яких ґрунтуються заперечення відповідача.

Від відповідача надійшов відзив на позовну заяву, згідно з яким відповідач заперечує проти позовних вимог. В обгрунтування відзиву відповідач зазначає, що Наказ ГУ ДПС у Чернівецькій області №820-п від 04.04.2025 «Про проведення фактичної перевірки» винесений на підставі пп.80.2.2, п.80.2 ст.80 ПК України з метою здійснення контролю за дотриманням суб`єктами господарювання порядку здійснення, ведення касових операцій, наявності ліцензій та дозвільних документів, вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки), дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками. Відповідач звертає увагу суду на позицію Верховного Суду та Великої Палати Верховного Суду, згідно з якими контролюючому органу достатньо зазначити підпункт статті 80 ПК України у наказі на проведення перевірки. Таким чином, посилання позивача на відсутність підстав для проведення перевірки є необгрунтованими.

Відповідач повідомляє, що працівниками ГУ ДПС у Чернівецькій області, на підставі наказу на проведення фактичної перевірки №820-п від 04.04.2025, направлень на перевірку №1317/ ж3/24-13-07-04, 1318/ж3/24-13-07-04 від 04.04.2025 проведено фактичну перевірку магазину, де здійснює свою господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) за адресою: АДРЕСА_1 . В ході проведення перевірки встановлено порушення: п.1, 2 ст.3 ЗУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі громадського харчування та послуг» №265/95-ВР від 06.07.1995 в частині проведення розрахункових операцій без застосування програмного реєстратора розрахункових операцій та без видачі відповідного розрахункового документу встановленої форми; п.12 ст.3 ЗУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі громадського харчування та послуг» №265/95-ВР від 06.07.1995 в частині наведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації; п.85.2 ст. 85 ПКУ в частині ненадання платником податків посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Зазначені порушення зафіксовані в акті фактичної перевірки від 14.04.2025 №14923/Ж5/2412-07-04/ НОМЕР_1 .

Відповідно до пп. 20.1.11. п. 20.1. ст. 20 Податкового кодексу України посадовими (службовими) особами ГУ ДПС у Чернівецькій області перед початком фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 було проведено контрольну розрахункову операцію з купівлі наручного годинника. Натомість суб`єктом господарювання в порушення норм чинного законодавства не було проведено розрахункову операцію через зареєстрований, опломбований та переведений у фіскальний режим роботи реєстратор розрахункових операцій, а також не видано відповідний фіскальний документ. Однак, після того, як посадовими (службовими) особами ГУ ДПС у Чернівецькій області було пред`явлено службові посвідчення, наказ на проведення фактичної перевірки та направлення, а саме о 07.04.2025 о 15:25, тоді ж продавцем і було проведено розрахункову операцію та виведено чек.

Щодо порушення вимог п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР, що полягає у незабезпеченні ведення в установленому порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації на суму 16 444 010,00 грн, відповідач зазначає, що як зафіксовано в акті фактичної перевірки, документи щодо походження товару до перевірки не надано. Водночас, фізичні особи - підприємці, у тому числі платників єдиного податку (далі - ФОП) зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/ або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такого ФОП. Форма обліку, первинні документи на товари мають зберігатись у місці продажу (господарському об`єкті) до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної в таких первинних документах. Опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такої ФОП на дату набуття ним обов`язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП. Отже, на час проведення фактичної перевірки суб`єктом господарювання не було надано саме первинних документів, які підтверджують походження товару, зокрема, опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару тощо.

Крім цього, під час проведення перевірки з місцем провадження господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_1 посадовим (службовим особам) ГУ ДПС у Чернівецькій області не було надано документів, що пов`язані з предметом перевірки. Письмовий запит на надання документів, а також копію наказу та направлення на проведення фактичної перевірки було вручено продавцю, якою є ОСОБА_2 , оскільки вона є особою, що фактично здійснює розрахункові операції. Відповідач указує, що позивач у позовній заяві зазначає, що запитані документи в рамках фактичної перевірки були надіслані позивачем у встановлений в запиті строк, а саме: наступного дня 08.04.2025 о 17.24 год, було надіслано на електронну пошту ГУ ДПС у Чернівецькій області та направлено по пошті 09.04.2025 (Трекінговий номер Укрпошти 4913000086320) та були отримані представниками ГУ ДПС у Чернівецькій області 15.04.2025. А отже позивач вважає, що документи були надані в строк і в повному обсязі. Водночас відповідач повідомляє, що при перевірці даного твердження на правдивість було виявлено, що документи було надано до відділення АТ «Укрпошта» в м. Дніпро та одержано в м. Чернівці. Однак, чому виникла потреба в надсиланні поштою з м. Дніпро до м. Чернівці тих документів, які, відповідно до приписів п. 12 ст. 3 Закону №265/95-ВР мають бути на місці продажу товарів? Тобто, фактично, позивач підкреслює, що документи, що підтверджують ведення обліку товарних запасів під час перевірки були відсутні за місцем продажу товарів.

За результатами розгляду матеріалів перевірки ГУ ДПС у Дніпропетровській області, з посиланням на норми чинного законодавства, винесено податкові повідомлення - рішення №0270730708 та №0270700708 від 16.05.2025, якими до ФОП ОСОБА_1 застосовані фінансові штрафні санкції на загальну суму 16 448 500, 00 грн, і які відповідач вважає законними і обгрунтованими.

Від позивача надійшли відповіді на відзив, в яких позивач підтримав доводи наведені в обгрунтування позовних вимог.

У запереченнях на відповідь на відзив, які надійшли до суду, відповідач навів доводи, аналогічні тим, які зазначені у відзиві на позовну заяву.

Позивач подав до суду пояснення, в яких підтримав доводи, наведені в обгрунтування позовних вимог, а також зазначив, що відповідно до положення ст. 86 ПК України результати проведеної фактичної перевірки оформлюються Актом фактичної перевірки. Акт фактичної перевірки з інформативними додатками (які є його невід`ємною частиною), запереченнями та поясненнями є матеріалами перевірки. Отже виходячи з диспозиції цієї статті в Акті фактичної перевірки обов`язково мають бути вказані додатки до нього, які повинні підтверджувати наявність виявленого порушення податкового законодавства та бути невід`ємною частиною матеріалів податкової справи. Відсутність зазначених додатків а Акті свідчить про те, що будь-які інші документи, не зазначені як додатки, не можуть розглядатись як докази при розгляді матеріалів перевірки. В п. 4.5. Акта фактичної перевірки не зазначено жодного документа, який є додатком до Акту . Висновки Відповідача про вартість товару, який начебто реалізовувався без відповідного обліку, не ґрунтується на матеріалах перевірки, оскільки ці відомості не підтверджені документами зазначеними в Акті.

Крім цього, положенням статті 20 Закону № 265/95-ВР, до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/ або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Отже виходячи з положення вищезазначеної статті в ній міститься дві окремі підстави для застосування фінансової санкції: перша - це здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; друга - це не надання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу. В оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні № 0270730708 від 16.05.2025 зазначено: «було проведено розрахункову операцію без застосування реєстратора розрахункових операцій та без видачі відповідного розрахункового документу встановленої форми, вести в порядку встановленому законодавством облік товарних запасів на складах та\або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку». Хоча сам Відповідач та третя особа не заперечують той факт, що вівся облік товарних запасів, на підтвердження чого Позивачем було надано документи перевіряючим на ознайомлення на початку перевірки в місці продажу та копії були надані на запит поштою (цей факт підтверджується у висновках податкової служби наданої на заперечення позивача). Інших порушень, пов`язаних з веденням обліку товарних запасів, передбачених ст. 20 Закону № 265/95-ВР в оскарженому ППР не зазначено.

В інших поясненнях, які позивач надав до суду, він зазначив, що Відповідач в своєму Наказі № 820-п від 04.04.2025 на проведення фактичної перевірки посилався лише на п. 80.2.2. ПКУ, а в доповідній записці (без дати) від третьої особи вказано лише про вивчення доцільності проведення перевірки у позивача і лише тому, що у нього протягом листопада-грудня 2024 року були відсутні виторги. Положеннями п.п. 80.2.2. п. 80.2 ст. 80 ПКУ передбачені наступні підстави для проведення перевірки: «у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів». З доповідної записки третьої особи, окрім зазначення щодо відсутності за листопад та грудень 2024 року нічого не має, відсутні будь-які посилання на будь-які можливі порушення, передбачені положенням зазначеної статті. Відсутність виторгу є звичайним в веденні господарської діяльності та не є порушенням норм податкового законодавства. Не можливо вважати відсутність виторгу порушенням норм податкового законодавства та це, в свою чергу, не є достатньою підставою для проведення перевірки. Дослідження наявності законної підстави для проведення перевірки є обов`язковим. Відповідна правова позиція відображена у Постанові Верховного Суду України у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 24.12.2025 в адміністративній справі № 580/4426/25. Також позивач вказав, що у формі ведення обліку товарних запасів зазначена адреса: АДРЕСА_2 . Зазначення цієї адреси лише свідчить про місце реєстрації позивача підприємцем, в свою чергу, господарську діяльність, позивач здійснює за адресою: Чернівецька область, м. Чернівці, вул. Героїв Майдану, 71. Інформація про місце господарської діяльності також відображена в електронному кабінеті платника податків, а зазначена форма обліку товарних запасів знаходилась в магазині на початок проведення перевірки та відображала наявні в магазині обліковані товарні запаси. Додатково позивач зазначає, що за наведеною адресою позивач веде свою господарську діяльність з травня 2021 року, про що позивачем до податкового органу подавалась відповідна форма № 20-ОПП, в якій інші місця проведення господарської відсутні, а отже форма ведення обліку товарних запасів відноситься виключено до магазину за адресою: Чернівецька область, м. Чернівці, вул. Героїв Майдану, 71.

Третя особа надала до суду пояснення, в яких зазначає, що вимоги чинного податкового законодавства не передбачають обов`язку щодо зазначення контролюючим органом у наказі на проведення фактичної перевірки конкретизації підстав, окрім перелічених у пп. 80.2.2 – 80.2.7 п.80.2 ст. 80 Податкового кодексу України. Відповідно до практики Верховного суду висвітленої у постанові від 26 березня 2024 року у справі № 420/9909/23 зазначено наступне: «Призначаючи фактичну перевірку, достатньо покликатися в наказі на відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України без розкриття його змісту, яким охоплюється предмет перевірки, але за умови, що цей підпункт містить лише одну фактичну підставу. Об`єктивну наявність або відсутність у контрольного органу підстав (обставин), визначених в підпунктах пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, як умови призначення фактичної перевірки, перевіряє суд. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, який містить покликання на порядковий номер підпункту пункту статті Податкового кодексу України, як підстави для проведення перевірки, але не відображає конкретні обставини, які в цих підпунктах розкриваються та мають об`єктивно існувати.» Лише сам факт того, що в наказі про призначення перевірки не вказано конкретних обставин, які охоплюються положеннями пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, не могло вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення. Таким чином, третя особа вважає, що Позивач дійшов помилкового висновку стосовно неправомірності Наказу у частині не конкретизації підстав для проведення фактичної перевірки. Щодо можливості проведення фактичної перевірки в межах 1095 днів та правомірності наказу про призначення такої перевірки, третя особа вказує, що було зроблено висновок і Верховним Судом у справі № 826/8284/17 (постанова від 20 травня 2022 року). При цьому Податковим кодексом не встановлено будь-яких обмежень та/або заборон щодо періоду діяльності платника, який перевіряється в ході фактичних перевірок, крім статті 102 ПК України (не пізніше 1095 днів), а так само, як і використання під час проведення фактичної перевірки відповідних документів, визначених ПК України, податкової інформації, даних СОД РРО, інших матеріалів, отриманих в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи. Дана позиція узгоджується з позицією Верховного Суду зробленій у постанові від 09.09.2024 по справі № 280/6832/23. Так, в Наказі чітко вказано, що перевірка проводиться з 04.04.2025 за період, згідно з ст.102 ПКУ ( тобто 1095 днів), а отже , період що перевірявся дорівнює 1095 днів (3 роки) до моменту початку проведення перевірки (тобто до 04.04.2025).

Третя особа також повідомляє, що перед початком проведення фактичної перевірки, ГУ ДПС у Чернівецькій області проведено контрольну закупку на суму 3470 грн. Під час проведення контрольної закупки розрахунковий документ встановленої форми та змісту не надавався. Крім того, проведена закупка проводилась без застосування РРО. Після проведення контрольної закупки, працівниками податкового органу у відповідності п.п. 81.1. статті 81 ПК пред`явлено особі, яка здійснювала розрахункову операцію (продавець - консультант - ОСОБА_2 ) посвідчення, направлення на проведення перевірки №317/ж3/24-13-07-04 від 04.04.2025 та №318/ж3/24-13-07-04 від 04.04.2025, а також вручено Наказ від 04.04.2025 №820-п «Про проведення фактичної перевірки». Після чого, 07.04.2025 о 15:25 год. працівники ГУ ДПС у Чернівецькій області почали проводити фактичну перевірку магазину, що розташований за адресою: м.Чернівці, вул. Героїв Майдану, 71. Наданий Позивачем чек від 07.04.2025 на суму покупки 3470 грн , що виданий нібито о 15:25:01 год не підтверджує дійсність проведеної контрольної закупки, оскільки як вже зазначалось контрольна закупка проводилась до початку проведення перевірки; після початку проведення закупки, податковим органом виконано ряд дій, таких як пред`явлено особі, яка здійснювала розрахункову операцію (продавець - консультант - ОСОБА_2 ) посвідчення, направлення на проведення перевірки №317/ж3/24-13-07-04 від 04.04.2025 та №318/ж3/24-13-07-04 від 04.04.2025, а також вручено Наказ від 04.04.2025 № 820-п «Про проведення фактичної перевірки»; година на чеку відповідає годині початку проведення фактичної перевірки. Тобто, враховуючи викладені вище факти, чек був виданий уже після початку перевірки, а саме під час контрольної закупки, жодного розрахункового документу надано не було.

Крім цього, ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об`єкті), є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР. Перед початком проведення фактичної перевірки, ГУ ДПС у Чернівецькій області вручено запит про надання документів серед яких, виписки банку по розрахунковому рахунку; виписки обігу з POS-терміналу; документи , що підтверджують облік та походження товарних запасів; форма обліку інформації про походження та вибуття товарів на підставі документів; книга обліку доходів; трудові договори; рух коштів по банківському рахунку за період діяльності з 01.10.2023 по теперешній час; та інші документи зазначені у вказаному запиті. Також зазначено, що документи або пояснення необхідно надати в термін до 10.04.2025 12:00 год. В ході проведення перевірки не надано документи, які знаходились в магазині за адресою : м. Чернівці, вул. Г. Майдану, 71 на загальну суму 16 444 010 грн, а також не надано документи на походження товару , а саме, годинники, які відносяться до складних побутових товарів, а також виписку про рух коштів по банківському рахунку. Третя особа повторно звертає увагу суду на ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об`єкті), що є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР.

Підсумовуючи викладене, третя особа вказує, що ГУ ДПС у Чернівецькій області під час призначення, проведення фактичної перевірки та оформлення її результатів діяло в межах наданих повноважень і дотримуючись покладених законом обов`язків, а тому податкові повідомлення-рішення від 16.10.2025 №0270730708 у сумі 16 447 480 грн, яким встановлено порушення п.12 ст.3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР та №020700708 від 16.05.2025 року в сумі 1020 грн, яким встановлено порушення п.85.2 ст.85 Податкового кодексу України, прийняті за наслідком вказаної перевірки є законними і обґрунтованими, а тому не підлягають скасуванню.

Ухвалою від 14.08.2025 суд задовольнив клопотання Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про залучення третьої особи, яке надійшло до суду 30.07.2026; залучив до участі у справі Головне управління ДПС у Чернівецькій області як третю особу, яка не заявляє самостійні вимоги на предмет спору на стороні відповідача.

30.07.2025 до суду надійшло клопотання відповідача, в якому він зазначає, що в порушення пунктів 5, 9 частини 5 статті 160 КАС України, позивачем було подано позовну заяву від фізичної особи, а оскаржується рішення про застосування фінансових санкцій як до фізичної особи-підприємця. Враховуючи викладене, відповідач просить суд позовну заяву ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень залишити без руху та зобов`язати позивача уточнити свій статус.

Ухвалою, занесеною до протоколу судового засідання від 14.08.2025, суд постановив відмовити у задоволенні заяви відповідача про залишення позовної заяви без руху, з огляду на те, що статус фізичної особи-підприємця нерозривно пов`язаний із фізичною особою, яка її зареєструвала. ФОП - це фізична особа, яка здійснює підприємницьку діяльність, тобто вся відповідальність за зобов`язаннями, пов`язаними з діяльністю ФОП, лежить на цій фізичній особі.

Ухвалою від 15.07.2025 суд призначив справу до розгляду у підготовчому засіданні на 14.08.2025 на 14:00 год.

Підготовчі судові засідання у цій справі були проведені 14.08.2025, 27.10.2025.

Ухвалою від 14.08.2025 суд продовжив підготовче провадження у справі на 30 днів, ухвалою суду від 27.10.2025 підготовче провадження продовжено до 27.10.2025.

Ухвалою занесеною до протоколу судового засідання від 27.10.2025 суд закрив підготовче провадження у справі і призначив розгляд справи по суті на 24.11.2025 на 14:00 год.

Розгляд справи по суті відбувся 24.11.2025, 17.12.2025, 17.02.2026, 02.03.2026 і 12.03.2026.

19.01.2026 справа була знята з розгляду через оголошений сигнал повітряної тривоги на території м. Дніпра і Дніпропетровської області.

У судовому засіданні представник позивача підтримав позовні вимоги та просив їх задовольнити. У свою чергу, представник відповідача і представник третьої особи заперечували проти позовних вимог та наполягали на відмові у їх задоволенні.

У судовому засіданні 12.03.2026 судом проголошено вступну і резолютивну частини рішення.

Заслухавши пояснення учасників справи, розглянувши матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позовна заява, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд

УСТАНОВИВ:

04.04.2025 Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області був виданий наказ №820-п «Про проведення фактичної перевірки».

Цим наказом на підставі п.п.75.1.3., п.75.1 ст.75, п.п.80.2.2. п.80.2. ст.80 Податкового кодексу України з метою контролю за дотриманням платником податків норм законодавства з питань рулювання обігу готівки, порядку здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин із працівниками (найманими особами) вирішено провести фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ), відділ магазину за адресою: АДРЕСА_1 за період діяльності згідно зі ст.102 Податкового кодексу України тривалістю, що не перевищуватиме 10 діб із 04.04.2025.

04 квітня 2025 року Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області були виписані направлення на проведення перевірки №1317/жз/24-13-07-01 і №1318/жз/24-13-07-04. У направленнях указано, що службове посвідчення і направлення на проведення перевірки були пред`явлені продавцю-консультанту ОСОБА_2 .

Під час перевірки Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області був складений запит про надання документів, в якому вказано, що за період діяльності з 13.04.2022 по 13.04.2025 необхідно надати до перевірки документи зокрема, але невичерпно, засвідчені належним чином: документи на РРО (реєстраційне посвідчення РРО, довідка про опломбування РРО); книги обліку розрахункових операцій (діюча, попередня); ліцензії на право здійснення торгівлі підакцизними товарами (діючі, попередні); виписки банку по розрахунковому рахунку; виписки обігу з РОS-терміналу, який використовується на господарській одиниці; документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент початку перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті); форма обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів; книга обліку доходів; документ на приміщення, в якому здійснюється господарська діяльність (документи на право власності, договір оренди (суборенди)); копія паспорту, копія ідентифікаційного коду, копія виписки з ЄДР (для ФОП та/або працівників, які здійснюють реалізацію товарів/надання послуг); трудові договори із найманими працівниками або накази про прийняття на роботу працівників; рух коштів по банківському рахунку за період діяльності з 01.10.2023 по теперішній час. У разі відсутності вище зазначених документів надати ґрунтовні пояснення. Документи або пояснення необхідно надати в термін до 10.04.2025 12 год. 00 хв. У запиті також стоїть підпис продавця-консультанта ОСОБА_2 .

За результатами проведеної перевірки був складений акт фактичної перевірки №14293/Ж5/2412-07-04/2334800453 від 14.04.2025.

В ході проведення перевірки було встановлено, що під час проведення перевірки була здійснена контрольно-розрахункова операція з покупки годинника F20 446/3 за ціною 3970 грн. Реєстратор розрахункових операцій не застосовувався, розрахунковий документ не видавався. В ході перевірки посадовими особами контролюючого органу було надано лист про надання документів. Встановлено порушення: не забезпечено ведення обліку товарних запасів, а саме: під час проведення перевірки посадовим особам контролюючого органу не надано документи на годинники, як знаходились в реалізації в магазині за адресою: м. Чернівці, вул. Г.Майдану, 71 на загальну суму 16444010 грн; під час перевірки не надано документи на походження товару, а саме: годинники, які відносяться до складних побутових товарів, а також виписку про рух коштів по банківському рахунку.

За висновками перевірки встановлено порушення: п.п.1, 2, 12 ст.3 Закону України 265/95/ВР від 16.07.1995 «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»; п.п.85.2 ст.85 Податкового кодексу України.

Позивачем були подані заперечення на вказаний акт.

За результатами розгляду заперечень був складений висновок №119/Ж7/24-13-07-04 від 13.05.2025, в якому вказано, що в частині порушення пункту 1, 2 статті 3 Закону №265 Комісією прийнято рішення про те, що зазначені в запереченні аргументи частково спростовують факти порушень, відображених в акті фактичної перевірки від 14.04.2025 №14923/Ж5/24-13-07-04/2334800453, а саме: в частині порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265 щодо здійснення реалізації годинника F20 446/3 за ціною 3470 грн, замість 3970 грн, що є на 500 грн меншою, а в іншій частині порушення пункту 12 статті 3 Закону №265, а саме: не надання контролюючим органам на початок проведення перевірки документів (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті) на загальну вартість 16444010,00 грн та за порушення пункту 85.2 статті 85 Кодексу, зазначені порушення залишено без змін.

16.05.2025 Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області були винесені податкові повідомлення-рішення:

№0270730708, яким на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України, абз.1, 2 п.1 ст.17, ст.20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» до позивача застосовано штрафні санкції у сумі 16447480,00 грн;

№0270700708, яким на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 і абз.1, 2

п.121.1 ст.121 Податкового кодексу України (за ненадання платником податків посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки), до позивача застосовано штраф у сумі 1020,00 грн.

При цьому, Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області був складений рекомендований розрахунок до акту фактичної перевірки №14293/Ж5/2412-07-04/2334800453 від 14.04.2025 щодо здійснення господарської діяльності ОСОБА_1 РНОКПП НОМЕР_1 , АДРЕСА_3 .

У цьому розрахунку вказано, що за результатами перевірки встановлено порушення:

п.1, 2 ст.3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» - проведення розрахункової операції без застосування реєстрації розрахункових операцій;

п.12 ст.3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» - неналежне ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації;

п.85.2 ст.85 Податкового кодексу України – незабезпечення платником податків зберігання первинних документів або не надання платником податків контролюючим органам документів.

Відповідальність передбачена:

п.1 ст.17 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» - 3470 грн; ст.20 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» - 16444010 грн;

п.121.1 ст.121 Податкового кодексу України – 1020,00 грн.

Вважаючи протиправними прийняті відповідачем податкові повідомлення-рішення, позивач звернувся з цим позовом до суду.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, що склались між сторонами, суд зазначає про таке.

Під час розгляду цієї справи суд ураховує позицію Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, викладену у постанові від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23.

Так, у цій справі Судова плата Верховного Суду зробила такі висновки.

Ключовим питанням у цій справі є перевірка правильності висновків судів попередніх інстанцій про порушення контролюючим органом процедури призначення фактичної перевірки в аспекті перевірки достатності відображення в наказі підстав для її проведення (абзац третій пункту 81.1 статті 81 ПК України) відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України. Судовій палаті належить вирішити, чи наявний обов`язок у контролюючого органу у повному обсязі розкривати в наказі про призначення перевірки зміст наявної (отриманої) інформації та відображати факти, які вказують на можливе порушення платником податків законодавства. Отже, дискусійним у цій справі є оцінка правомірності наказу з огляду на не зазначення та не деталізацію контролюючим органом нормативної (правової) підстави перевірки відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України (наявної та/або отриманої інформації про можливі порушення платником податків законодавства) і не конкретизацію фактичної підстави (яка саме інформація отримана із посиланням на норми права, які можливо порушив платник, з зазначенням доказів такого порушення).

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України.

Згідно з підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України).

Одним з видів податкового контролю за дотриманням вимог податкового та іншого законодавств відповідно до статті 75 ПК України є право контролюючих органів на проведення камеральної, документальних (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичної перевірки.

Такі перевірки мають свої особливості щодо сфери правового регулювання, підстав для їх призначення, проведення, оформлення результатів та прийнятих за її наслідками рішень.

Так, підпунктом 75.1.3. пунктом 75.1 статті 75 ПК України визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 ПК України.

На відміну від всіх інших передбачених законом перевірок фактична перевірка здійснюється без будь-якого попередження платника податку (особи) відповідно до пункту 80.1 статті 80 ПК України.

Водночас, попри відсутність необхідності попередження платника про проведення фактичної перевірки закон встановлює підстави та обов`язкові умови (обставини), що є необхідною передумовою для її здійснення. Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, окреслений у відповідних підпунктах пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Судова палата звертає увагу на правове формулювання пункту 80.2 статті 80 ПК України, контекст якої передбачає (встановлює) можливість проведення перевірки, як за наявності виключно (хоча б) однієї підстави, указаної в цій нормі, так і за наявності одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення перевірки. Водночас запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім пункту 81.1 статті 81 ПК України закріплені обов`язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.

У цій справі, що розглядається адміністративним судом, суд установив, що в основу проведення фактичної перевірки платника податків відповідачем покладено, зокрема, підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України (правова підстава).

За приписами підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.

Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.

Підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить перелік сфер об`єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації – «яка свідчить про можливі порушення» – дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.

Водночас аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.

Верховний Суд у складі Судової палати вважає, що аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме – наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.

У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.

Застосовними у спорах цієї категорії також є висновки Великої Палати Верховного Суду від 08 вересня 2021 року у справі № 816/228/17, відповідно до яких неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Застосування таких висновків Великої Палати Верховного Суду знайшло своє відображення у низці постанов Верховного Суду, зокрема, від 29 листопада 2021 року у справі № 280/1367/20; від 01 грудня 2021 року у справі №400/1646/20; від 06 липня 2022 року у справі №815/5551/14, від 24 квітня 2023 року у справі №560/2210/19, від 22 лютого 2022 року у справі №420/12859/21, від 15 квітня 2022 року у справі № 160/5267/21, від 27 квітня 2022 року у справі №140/1846/21, від 28 жовтня 2022 року у справі №600/1741/21-а, від 28 грудня 2022 року у справі №160/14248/21, від 28 грудня 2022 року у справі №420/22374/21, від 23 лютого 2023 року у справі №160/20112/21, від 23 лютого 2023 року у справі №600/1402/22-а тощо.

Якщо систематизувати цю судову практику щодо виявлених під час розгляду справи порушень норм податкового законодавства, допущених контролюючим органом під час призначення і проведення перевірки і обрання їх наслідків, вона полягає в тому, що кожне заявлене в межах конкретної справи порушення оцінюється судом на предмет його «істотності» чи «не істотності». Виявлення під час розгляду справ допущення контролюючим органом істотних порушень норм податкового законодавства (до прикладу, встановлення факту відсутності законних підстав для призначення перевірки), це за висновками Верховного Суду може спричиняти наслідки у вигляді скасування наказу про призначення перевірки та/або рішень, прийнятих за її наслідками. Водночас, ті процедурні порушення, які за своїм змістом не є істотними за практикою Верховного Суду таких наслідків не спричиняють.

З огляду на викладене, Судова палата акцентує увагу на наявності істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання «наявності підстав для проведення перевірки» від питання «достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі» та/або «недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки». Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.

Реалізуючи мету, з якою ця справа розглядається у складі Судової палати, Верховний Суд формулює такий правовий висновок, який має забезпечити єдині підходи до оцінки правомірності наказів про призначення фактичних перевірок. У спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.

Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, який містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.

Перевіряючи у цій справі питання дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України, суд виходить з того, що у Наказі № 820-п від 04.04.2025 підстави для призначення перевірки сформульовані таким чином: «На підставі п.п.75.1.3. п.75.1 ст.75, п.п.80.2.2, пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України з метою контролю за дотриманням платником податків норм законодавства з питань рулювання обігу готівки, порядку здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин із працівниками (найманими особами) вирішено провести фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ), відділ магазину за адресою: АДРЕСА_1 за період діяльності згідно зі ст.102 Податкового кодексу України тривалістю, що не перевищуватиме 10 діб із 04.04.2025».

Отже, у наказі визначено такі правові підстави для проведення фактичної перевірки, як підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Матеріали перевірки містять доповідну записку управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Чернівецькій області, в якій вказано, що ГУ ДПС у Чернівецькій області отримано завдання ДПС України, доведене листом від 02.01.2025 №26/7/99-00-07-04-02-07 щодо суб`єктів господарювання, в яких протягом листопада-грудня 2024 року відсутні виторги, та запропоновано розпочати з 04.04.2025 тривалістю, що не перевищуватиме 10 діб проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ), відділ магазину за адресою: АДРЕСА_1 за період діяльності з урахуванням строків давності, визначених ст.102 ПКУ, по дату завершення перевірки.

Отже, інформація щодо можливого порушення позивачем законодавства отримана від державного органу, яким, у цьому випадку, є ДПС України.

Водночас, відповідно до п.81.1 ст.81 Податкового кодексу України, посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення фактичної перевірки за наявності підстав для її проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.

Отже, саме наказ, який має містити підстави для проведення перевірки, пред`являється платникові податків під час перевірки.

Водночас, у наказі від 04.04.2025 №820-п не вказано про наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від визначеного кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування, що є єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Крім цього, у доповідній записці відсутня інформація про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій.

Таким чином, відсутні підстави вважати, що у спірних правовідносинах фактична перевірка могла бути проведена на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

За висновками Верховного Суду, висловленими у постанові від 22 вересня 2020 року у справі №520/8836/18, контролюючі органи та їх посадові особи при виконанні владних повноважень, у тому числі при прийнятті наказів та проведенні перевірок, зобов`язані діяти на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Податковим кодексом України, та не допускати згідно зі статтею 21 ПК України порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій. Перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акта перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.

Вказаний висновок є окремою підставою для визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, які є предметом оскарження в цій справі.

Водночас, суд вважає за необхідне розглянути доводи сторін щодо кожного податкового повідомлення-рішення, які є предметом оскарження.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі визначає Закон України від 06 липня 1995 року №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі Закон №265/95-ВР).

Відповідно до п.12 ч.1 ст.3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку затверджений наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 № 496 (далі Порядок №496).

У Порядку №496 терміни вживаються в таких значеннях:

документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи;

первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта/номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.

Опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такої ФОП на дату набуття ним обов`язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП.

У первинних документах, що засвідчують знищення, втрату або використання товарів на власні потреби, зазначається вартість товару за ціною придбання, підтвердженою обліком товарів, визначеним цим Порядком, та не зазначаються реквізити постачальника і отримувача товару;

місце продажу (господарський об`єкт) - стаціонарний або будь-який пересувний об`єкт, у тому числі транспортний засіб, частина пересувного чи стаціонарного об`єкта, у тому числі транспортного засобу, де здійснюються розрахункові операції під час продажу товарів (надання послуг);

місце зберігання - стаціонарний або будь-який пересувний об`єкт, у тому числі транспортний засіб, частина пересувного чи стаціонарного об`єкта, у тому числі транспортного засобу, земельна ділянка, де зберігаються товарні запаси, що належать ФОП;

товарні запаси - сукупність товарів, що утримуються ФОП для подальшого продажу (надання послуг).

Інші терміни, що вживаються в цьому Порядку, застосовуються в значеннях, визначених законодавством.

Розділом 2 Порядку №496 передбачено порядок ведення обліку товарних запасів.

Так, облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.

ФОП, яка здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об`єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об`єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об`єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об`єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід`ємною частиною такого обліку.

Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.

Під час ведення обліку товарних запасів у паперовій формі записи у Формі обліку виконуються розбірливо чорнилом темного кольору або кульковою ручкою.

Під час ведення обліку товарних запасів в електронній формі ФОП обирає на власний розсуд програмний формат та метод внесення інформації до Форми обліку з дотриманням вимог цього Порядку.

Заборонено продаж товарів, на які у місцях продажу таких товарів (господарських об`єктах) відсутні:

первинні документи, записи про які внесено до Форми обліку;

відповідні записи у Формі обліку про наявні первинні документи;

первинні документи і записи у Формі обліку про такі первинні документи.

Форма обліку, первинні документи на товари мають зберігатись у місці продажу (господарському об`єкті) до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної в таких первинних документах.

Такі документи щомісячно групуються в хронологічному порядку їх відображення у Формі обліку та/або підшиваються для подальшого зберігання разом із Формою обліку, в якій інформацію про такі документи відображено.

Форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби).

Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП.

Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.

Так, відповідно до висновків Верховного Суду викладених у постанові від 11 січня 2024 року у справі №420/12275/22, розділ ІІ Закону №265/95-ВР врегульовує питання порядку проведення розрахунків суб`єктами господарювання. У статті 3, яка міститься у зазначеному розділі, перелічено низку обов`язків, які висуваються законодавцем до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

До 01 січня 2022 року пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР передбачав, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Законом №1914-IX, який набрав чинності 01 січня 2022 року, пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР викладено в наступній редакції: «Суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті)».

Таким чином, пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР зобов`язує суб`єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в абзаці 3 цієї норми осіб)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

При цьому до 01 січня 2022 року суб`єкт господарювання зобов`язаний був надати такі документи під час проведення перевірки, а після цієї дати такий обов`язок має бути виконаним саме на початок її проведення.

Разом з тим, відповідальність за порушення вимог Закону №265/95-ВР унормована приписами розділу V цього Закону.

Стаття 20 Закону №265/95-ВР (із змінами, внесеними Законом №1914-IX) передбачає, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Отже, диспозиція норми статті 20 Закону №265/95-ВР передбачає, що до суб`єкта господарювання застосовується відповідна фінансова санкція за ненадання документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Таким чином, за змістом наведеної норми суб`єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності): 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) не надання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Обставина відсутності Форми обліку у місці продажу у період проведення фактичної перевірки заперечується позивачем, оскільки така форма була надіслана позивачем на електронну пошту контролюючого органу, який проводив перевірку, та засобами поштового зв`язку у період, протягом якого проводилась перевірка.

Так, суд установив, що фактична перевірка позивача була проведена із 07.04.2025 по 14.04.2025.

08.04.2025 на електронну пошту Головного управління ДПС у Чернівецькій області позивачем було надіслано копії документів, у тому числі, форму ведення обліку товарних запасів. 09.04.2025 копії цих документів були направлені позивачем поштовим зв`язком (Т.1 а.с.19-21). Тобто форма ведення обліку товарних запасів була надана позивачем під час перевірки.

Все наведене вище спростовує доводи контролюючих органів про відсутність у позивача на час перевірки форми ведення обліку товарних запасів.

Таким чином, є протиправним і таким, що підлягає скасуванню податкове повідомлення-рішення від 16.05.2025 №0270730708 в частині штрафних санкцій у сумі 16444010 грн, нарахованих за неналежне ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації.

Відповідно до пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР (на порушення яких позивачем вказує орган ДПС в акті фактичної перевірки та за які застосовано штрафні санкції) суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти);

Частина перша статті 8 Закону №265/95-ВР закріплює, що форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідальність за порушення вимог Закону №265/95-ВР унормована розділом V цього Закону, зокрема, статтею 17.

Так, відповідно до вимог статті 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції, за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

1) у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг) або неповну суму розрахунку при організації та проведенні азартних ігор; непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків суми, на яку здійснено продаж товарів (робіт, послуг) та/або розрахунки при організації та проведенні азартних ігор з порушеннями, встановленими цим пунктом, - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків суми, на яку здійснено продаж товарів (робіт, послуг) та/або розрахунки при організації та проведенні азартних ігор з порушеннями, встановленими цим пунктом, - за кожне наступне порушення;

Таким чином, суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції.

У постанові від 02.02.2023 у справі №500/6845/21 Верховний Суд виснував, що пункт 1 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа.

Перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, а третій - з пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР. Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення.

Предметом доказування у справах, пов`язаних із притягненням суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

При цьому у випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО. У випадку ж притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого розрахункового документа вимогам щодо форми і змісту.

Як установив суд, під час проведення перевірки була здійснена контрольно-розрахункова операція з покупки годинника F20 446/3 за ціною 3470 грн. При цьому, в акті вказано, що реєстратор розрахункових операцій не застосовувався, розрахунковий документ не видавався.

У свою чергу, відповідач і третя особа у поданих ними заявах по суті справи зазначають, що контрольна закупка проводилась до початку проведення перевірки і після того, як посадовими (службовими) особами ГУ ДПС у Чернівецькій області було пред`явлено службові посвідчення, наказ на проведення фактичної перевірки та направлення, а саме 07.04.2025 о 15:25 год., тоді ж продавцем і було проведено розрахункову операцію та виведено чек.

Так, до матеріалів справи позивачем приєднаний чек про придбання годинника F20 446/3 за ціною 3470 грн, дата чека 07.04.2025 15-25-01.

Акт фактичної перевірки свідчить про те, що перевірку розпочато 07.04.2025, 15:25 год.

Отже, акт перевірки і вказаний вище чек про придбання годинника підтверджують те, що контрольно-розрахункова операція проведена платником податків із використанням реєстраторів розрахункових операцій та із видачею розрахункового документа.

Таким чином, є протиправним і таким, що підлягає скасуванню податкове повідомлення-рішення від 16.05.2025 №0270730708 в частині штрафних санкцій у сумі 3470,00 грн, нарахованих за проведення розрахункової операції без застосування реєстратора розрахункових операцій.

Відповідно до п.58.2 ст.58 Податкового кодексу України, податкове повідомлення-рішення надсилається (вручається) за кожним окремим податком, збором та/або разом із штрафними санкціями, передбаченими цим Кодексом, а також за кожною штрафною (фінансовою) санкцією за порушення норм іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на такий контролюючий орган, та/або пенею за порушення строків розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Отже, за кожною штрафною (фінансовою) санкцією контролюючими органами складається окреме податкове повідомлення-рішення.

Суд установив, що відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 16.05.2025 №0270730708, яким, відповідно до п.1 ст.17 і ст.20 Закону № 265/95-ВР нараховані штрафні санкції у розмірі 16447480,00 грн за проведення розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій і неналежне ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації.

Тобто, в порушення норм п.58.2 ст.58 Податкового кодексу України, відповідачем прийнято одне податкове повідомлення-рішення про застосування фінансових санкцій за виявлені порушення, за кожне з яких установлена окрема відповідальність.

З наведених вище встановлених обставин суд робить висновок про те, що податкове повідомлення-рішення від 16.05.2025 №0270730708 є протиправним і таким, що підлягає скасуванню в повному обсязі.

Щодо податкового повідомлення-рішення № 0270700708 від 16.05.2025, яким до позивача застосовано фінансові санкції у сумі 1020,00 грн, суд зазначає, що вказане податкове повідомлення-рішення прийнято на підставі пункту 54.3.3 пункту 54.3 ст.54 ПКУ і абз. 1, 2 п. 121.1 ст. 121 ПКУ за ненадання платником податків посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки.

В обґрунтування податкового повідомлення-рішення відповідач посилається також на положення пункту 85.2 статті 85 ПКУ.

Так, згідно з абз. 1, 2 п. 121.1 ст. 121 ПК України незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.

Відповідно до підпункту 20.1.6 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право ПКУ запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов`язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.

Підпункт 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПК України передбачає, що згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, застосування штрафних (фінансових) санкцій та нарахування пені, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган.

Згідно з пунктом 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки.

При цьому, згідно з положеннями п. 85.4 ст. 85 ПК України при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

Приписами п. 85.8 ст. 85 ПК України закріплено, що посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Отже, посадові (службові) особи контролюючого органу під час перевірки мають право отримувати не будь-які належним чином завірені копії документів, а лише ті, що відносяться до предмета перевірки і свідчать про порушення законодавства. При цьому, підставою для їх отримання є письмовий запит на отримання копій, поданий платнику не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

Так, в межах фактичної перевірки Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області був складений запит про надання документів, в якому вказано, що за період діяльності з 13.04.2022 по 13.04.2025 необхідно надати до перевірки документи зокрема, але невичерпно, засвідчені належним чином: документи на РРО (реєстраційне посвідчення РРО, довідка про опломбування РРО); книги обліку розрахункових операцій (діюча, попередня); ліцензії на право здійснення торгівлі підакцизними товарами (діючі, попередні); виписки банку по розрахунковому рахунку; виписки обігу з РОS-терміналу, який використовується на господарській одиниці; документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент початку перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті); форма обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів; книга обліку доходів; документ на приміщення, в якому здійснюється господарська діяльність (документи на право власності, договір оренди (суборенди)); копія паспорту, копія ідентифікаційного коду, копія виписки з ЄДР (для ФОП та/або працівників, які здійснюють реалізацію товарів/надання послуг); трудові договори із найманими працівниками або накази про прийняття на роботу працівників; рух коштів по банківському рахунку за період діяльності з 01.10.2023 по теперішній час. У разі відсутності вище зазначених документів надати ґрунтовні пояснення. Документи або пояснення необхідно надати в термін до 10.04.2025 12 год. 00 хв. У запиті також стоїть підпис продавця-консультанта ОСОБА_2 .

В акті, складеному за результатами проведеної фактичної перевірки зазначено, що під час перевірки не надано документи на походження товару, а саме: годинники, які відносяться до складних побутових товарів, а також виписку про рух коштів по банківському рахунку.

Проте, у складеному запиті відсутня вимога про надання документів про походження товару.

Що стосується ненадання виписки про рух коштів по банківському рахунку, суд зазначає, що контролюючим органом не вказано, яким чином зазначені виписки стосуються перевірки, предметом якої, згідно з наказом від 04.04.2025 №820-п, є контроль за дотриманням платником податків норм законодавства з питань рулювання обігу готівки, порядку здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин із працівниками (найманими особами).

При цьому, відповідно до положень п. 85.6 ПК України у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

Наведена норма визначає чіткий та послідовний характер дій контролюючого органу, що виражається у складанні відповідного акту про відмову у надані документів.

Як свідчать матеріали перевірки, копія яких приєднана до матеріалів справи, контролюючим органом такого акту складено не було.

Враховуючи викладене, суд дійшов висновку про визнання протиправним і таким, що підлягає скасуванню податкове повідомлення-рішення № 0270700708 від 16.05.2025, яким до позивача застосовано фінансові санкції у сумі 1020,00 грн.

Згідно з ч.ч.1, 2 ст.77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідно до ст.90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

З огляду на встановлені обставини справи, наведені положення чинного законодавства, суд дійшов висновку, що позовна заява у цій справі є такою, що підлягає задоволенню..

Відповідно до ч.1 ст.143 КАС України, суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі.

За подачу цієї позовної заяви до суду позивачем був оплачений судовий збір у розмірі 15140,00 грн.

Суд зазначає, що відповідно до ст.4 Закону України «Про судовий збір» за подання до адміністративного суду адміністративного позову майнового характеру, який подано фізичною особою або фізичною особою – підприємцем ставка судового збору становить 1 відсоток ціни позову, але не менше 0,4 розміру прожиткового мінімуму для працездатних осіб та не більше 5 розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб.

Відповідно до ч.3 ст.4 Закону України «Про судовий збір», при поданні до суду процесуальних документів, передбачених частиною другою цієї статті, в електронній формі - застосовується коефіцієнт 0,8 для пониження відповідного розміру ставки судового збору.

З огляду на викладені норми, ціну заявлених позовних вимог, а також те, що позовна заява подана позивачем в електронній формі, суд зазначає, що у цій справі до сплати підлягає судовий збір у розмірі 12112,00 грн.

Згідно з частиною 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

З огляду на викладене, а також задоволення позовних вимог, на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача підлягає стягненню судовий збір у сумі 12112,00 грн.

Відповідно до ч.7 Закону України «Про судовий збір», решта суми сплаченого судового збору у розмірі 3028,00 грн повертається за клопотанням особи, яка його сплатила за ухвалою суду.

Керуючись ст. ст. 90, 139, 241-246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

Позовну заяву ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, третя особа, яка не заявляє самостійні вимоги на предмет спору на стороні відповідача, - Головне управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0270730708 від 16.05.2025 на суму 16447480 грн 00 коп.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0270700708 від 16.05.2025 на суму 1020 грн 00 коп.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на користь ОСОБА_1 судові витрати з оплати судового збору у розмірі 12112 (дванадцять тисяч сто дванадцять) грн 00 коп.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів, з дня його проголошення.

Якщо в судовому засіданні було проголошено скорочене (вступну та резолютивну частини) рішення (ухвалу) суду або якщо розгляд справи здійснювався в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Апеляційна скарга подається безпосередньо до Третього апеляційного адміністративного суду.

Позивач: ОСОБА_1 .

Відповідач: Головне управління ДПС у Дніпропетровській області.

Третя особа: Головне управління ДПС у Чернівецькій області.

Рішення складено 12.03.2026.

Суддя Н.В. Кучугурна