Постанова від 10 березня 2026 р. у справі №340/7867/24 — Третій апеляційний адміністративний суд

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

11 березня 2026 року м. Дніпросправа № 340/7867/24

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Кругового О.О. (доповідач),

суддів: Малиш Н.І., Баранник Н.П.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області

на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 04.02.2025, (суддя суду першої інстанції Сагун А.В.), прийняте в порядку спрощеного провадження в м. Кропивницькому, в адміністративній справі №340/7867/24 за позовом фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,

УСТАНОВИВ:

26.11.2024 фізична особа – підприємець ОСОБА_1 звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Кіровоградській області: від 03.10.2024 № 11858633/2285810852 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податкової накладної від 31.10.2023 № 2; від 03.10.2024 № 11858634/2285810852 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податкової накладної від 30.11.2023 № 2; від 03.10.2024 № 11858635/2285810852 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податкової накладної від 31.12.2023 № 2; від 03.10.2024 № 11858636/2285810852 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податкової накладної від 29.02.2024 № 2; від 03.10.2024 № 11858637/2285810852 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податкової накладної від 03.05.2024 № 3; від 03.10.2024 № 11858621/2285810852 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податкової накладної від 30.09.2023 № 1; від 03.10.2024 № 11858622/2285810852 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податкової накладної від 31.10.2023 № 1; від 03.10.2024 № 11858623/2285810852 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податкової накладної від 30.11.2023 № 1; від 03.10.2024 № 11858624/2285810852 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податкової накладної від 31.12.2023 № 1; від 03.10.2024 № 11858625/2285810852 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податкової накладної від 29.02.2024 № 1; від 03.10.2024 № 11858626/2285810852 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податкової накладної від 31.01.2024 № 1; від 03.10.2024 № 11858627/2285810852 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податкової накладної від 31.03.2024 № 2; від 03.10.2024 № 11858628/2285810852 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податкової накладної від 30.04.2024 № 2; від 03.10.2024 № 11858632/2285810852 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податкової накладної від 30.09.2023 № 2.

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, що складені ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ): від 31.10.2023 № 2; від 30.11.2023 № 2; від 31.12.2023 № 2; від 29.02.2024 № 2; від 03.05.2024 № 3; від 30.09.2023 № 1; від 31.10.2023 № 1; від 30.11.2023 № 1; від 31.12.2023 № 1; від 29.02.2024 № 1; від 31.01.2024 № 1; від 31.03.2024 № 2; від 30.04.2024 № 2; від 30.09.2023 № 2, датою їх подання.

Ухвалою суду від 06 грудня 2024 року відкрито провадження в адміністративній справі № 340/7614/24 та роз`єднано позовні вимоги.

Ухвалою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 10 грудня 2024 року прийнято до провадження адміністративну справу № 340/7867/24 стосовно позовних вимог, в яких позивач просить:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 03.10.2024 № 11858633/2285810852 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податкової накладної від 31.10.2023 № 2; від 03.10.2024 № 11858634/2285810852 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податкової накладної від 30.11.2023 № 2; від 03.10.2024 № 11858635/2285810852 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податкової накладної від 31.12.2023 № 2; від 03.10.2024 № 11858636/2285810852 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податкової накладної від 29.02.2024 № 2; від 03.10.2024 № 11858632/2285810852 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податкової накладної від 30.09.2023 № 2;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, податкові накладні, що складені ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) від 31.10.2023 № 2; від 30.11.2023 № 2; від 31.12.2023 № 2; від 29.02.2024 № 2, від 30.09.2023 № 2 датою їх подання.

В обґрунтування вимог позивач посилався на те, що оскаржувані рішення прийнято відповідачем-1 з порушенням норм чинного законодавства України. Оскільки, на вимогу фіскального органу після зупинення реєстрації податкових накладних, платником податків були надані пояснення та документи щодо підтвердження реальності здійснених операцій. Однак, останні не були взяті контролюючим органом до уваги. До того ж вказує, що оскаржувані рішення не містять конкретної інформації щодо підстав їх прийняття, не наведено жодної інформації щодо причин та підстав для прийняття рішень про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Позивач стверджує, що господарські операції, за якими складені податкові накладні, підтверджуються необхідними первинними документами, копії яких надавалися відповідачу.

Кіровоградський окружний адміністративний суд рішенням від 04.02.2025 задовольнив позовні вимоги ФОП ОСОБА_1 . Визнав протиправними та скасував рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 03.10.2024 № 11858632/2285810852 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податкової накладної від 30.09.2023 № 2; від 03.10.2024 № 11858633/2285810852 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податкової накладної від 31.10.2023 № 2; від 03.10.2024 № 11858634/2285810852 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податкової накладної від 30.11.2023 № 2; від 03.10.2024 № 11858635/2285810852 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податкової накладної від 31.12.2023 № 2; від 03.10.2024 № 11858636/2285810852 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податкової накладної від 29.02.2024 № 2. Зобов`язав Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 30.09.2023 № 2; від 31.10.2023 № 2; від 30.11.2023 № 2; від 31.12.2023 № 2; від 29.02.2024 № 2, подані фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 , датою їх фактичного подання на реєстрацію. Стягнув на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судові витрати на сплату судового збору в сумі 15140 грн за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Кіровоградській області.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції Головне управління ДПС у Кіровоградській області звернулось з апеляційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судом вимог норм матеріального та процесуального права просить рішення суду скасувати та ухвалити нову постанову про відмову в задоволенні позовних вимог.

Апеляційна скарга обґрунтована тим, що позивачем подано на реєстрацію податкові накладні: № 2 від 29.02.2024 обсяг постачання складає 60 000,00 грн., сума ПДВ 12 000,00 грн., предмет операції - оренда автомобіля Hyundai SANTA FE TM FL Elegance 2.2 виписану на адресу ТОВ «СІЛЬСЬКОГОСПОДАРСЬКА ФІРМА «АГРО- ПРОБА» (код ЄДРПОУ 32146818); № 2 від 30.09.2023 обсяг постачання складає 100 000,00 грн., сума ПДВ 20 000,00 грн., предмет операції - оренда автомобіля Hyundai SANTA FE TM FL Elegance 2.2 виписану на адресу ТОВ «СІЛЬСЬКОГОСПОДАРСЬКА ФІРМА «АГРО- ПРОБА» (код ЄДРПОУ 32146818); № 2 від 31.10.2023 обсяг постачання складає 100 000,00 грн., сума ПДВ 20 000,00 грн., предмет операції - оренда автомобіля Hyundai SANTA FE TM FL Elegance 2.2 виписану на адресу ТОВ «СІЛЬСЬКОГОСПОДАРСЬКА ФІРМА «АГРО-ПРОБА» (код ЄДРПОУ 32146818); № 2 від 30.11.2023 обсяг постачання складає 100 000,00 грн., сума ПДВ 20 000,00 грн., предмет операції - оренда автомобіля Hyundai SANTA FE TM FL Elegance 2.2 виписану на адресу ТОВ «СІЛЬСЬКОГОСПОДАРСЬКА ФІРМА «АГРО-ПРОБА» (код ЄДРПОУ 32146818); № 2 від 31.12.2023 обсяг постачання складає 100 000,00 грн., сума ПДВ 20 000,00 грн., предмет операції - оренда автомобіля Hyundai SANTA FE TM FL Elegance 2.2 виписану на адресу ТОВ «СІЛЬСЬКОГОСПОДАРСЬКА ФІРМА «АГРО-ПРОБА» (код ЄДРПОУ 32146818). Відповідно до пунктів 5, 7 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, зі змінами (далі – Порядок №520), ФОП ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_1 ) подано до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку Повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, та додано додатки. Зокрема, копії документів: пояснення, виписка з ЄДР, витяг з реєстру платника єдиного податку, витяг з реєстру платника ПДВ, податкова декларація платника єдиного податку, договір оренди ТЗ, акт надання послуг, 20-ОПП, ОСВ по рахунку 105, договір купівлі-продажу ТЗ, специфікація до договору купівлі-продажу ТЗ, акт приймання-передачі ТЗ, свідоцтва реєстрації ТЗ, видаткова накладна, платіжне доручення. На момент розгляду повідомлення, відповідно до даних баз ДПС інформація про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність відповідно до форми 20-ОПП платником задекларовано: - Тип об`єкта – земельна ділянка, найменування об`єкта – земельна ділянка, місцезнаходження – Кіровоградська область, Новоукраїнський район, село Мануйлівка (Маловисківська тергромада), стан – 8 , дата взяття на облік – 05.07.2023, код ДПІ обліку – 1110, ДПІ обліку – ГУ ДПС у Кіровоградській області (Маловисківський р-н); - Тип об`єкта – автомобіль, найменування об`єкта - Mercedes-Benz GLS 400 d 4 MATІC, місцезнаходження – Кіровоградська область, Новоукраїнський район, м. Мала Виска, вулиця Павла Кочерги, буд. 19, стан – 9 , дата взяття на облік – 05.07.2023, код ДПІ обліку – 1110, ДПІ обліку – ГУ ДПС у Кіровоградській області (Маловисківський р-н); - Тип об`єкта – автомобіль, найменування об`єкта – Hyundai SANTA FE TM FL Elegance 2.2 CRDI 4 WD 8 DCT, місцезнаходження – Кіровоградська область, Новоукраїнський район, м. Мала Виска, вулиця Павла Кочерги, буд. 19, стан – 9 , дата взяття на облік – 05.07.2023, код ДПІ обліку – 1110, ДПІ обліку – ГУ ДПС у Кіровоградській області (Маловисківський р-н); - Тип об`єкта – земельна ділянка, найменування об`єкта – земельна ділянка, місцезнаходження – Кіровоградська область, Новоукраїнський район, село Мануйлівка Кіровоградська область (Маловисківська тергромада), стан – 8 , дата взяття на облік – 05.07.2023, код ДПІ обліку – 1110, ДПІ обліку – ГУ ДПС у Кіровоградській області (Маловисківський р-н). ФОП ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_1 ) не віднесено до переліку ризикових платників. ТОВ «СІЛЬСЬКОГОСПОДАРСЬКА ФІРМА "АГРО-ПРОБА" (код ЄДРПОУ 32146818) не віднесено до переліку ризикових платників. Відповідач вважає, що рішення про відмову в реєстрації податкової накладної є законним та обґрунтованим, а тому не підлягає скасуванню в судовому порядку.

Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного судового рішення норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судом встановлено, що ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець, один із видів діяльності згідно коду КВЕД є 77.11 надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів.

ФОП ОСОБА_1 згідно договору оренди транспортного засобу № 03/07/23-02 від 03.07.2023 надано Товариству з обмеженою відповідальністю Сільськогосподарська Фірма “АГРО-ПРОБА” ІПН 321468119127, на постійній основі послуги оренди легкового транспортного засобу, а саме легковий автомобіль марки HYUNDAI ТИП: ТМ/А5DА2/D81CE1, модель SANTA FE, 2022 року виписку, реєстраційний номер НОМЕР_2 . Свідоцтво про державну реєстрацію серії НОМЕР_3 видане ТСЦ 8043, дата реєстрації 26.04.2023 (а.с. 22-24)

Надання послуг оренди авто підтверджуються: актами надання послуг (а.с. 23 зв. -25-27), випискою з рахунку в банку щодо оплати послуг (а.с. 28-38).

Позивачем складені податкові накладні від 31.10.2023 № 2; від 30.11.2023 № 2; від 31.12.2023 № 2; від 29.02.2024 № 2, від 30.09.2023 № 2 стосовно оренди автомобіля марки HYUNDAI SANTA FE TM FI Elegance 2 та відправлені на реєстрацію до Єдиного державного реєстру податкових накладних та розрахунків коригування (а.с. 91-105)

Згідно з отриманими квитанціями, зазначені податкові накладні прийняті, але згідно п. 201.16. статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація зупинена, оскільки обсяг постачання товару/послуги 77.11 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризикованості платника податку, та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.93, 96, 99, 102, 105).

Позивачем подано пояснення від 24.09.2024 № 2 до Головного управління ДПС у Кіровоградській області разом із первинними документами.

Транспортний засіб був придбаний в ТОВ “Едем-Авто”, код ЄДРПОУ 35772789, згідно договору купівлі - продажу транспортного засобу № ЕАД00005148 від 12.04.2023, специфікації від 12.04.2023, акту приймання - передачі від 25.04.2023, видаткової накладної № ЕРА00000172 від 25.04.2023. Оплата за автомобіль проведена 13.04.2023 та 14.04.2023. Обсяг доходу за період 01.01.2023-31.08.2024 ФОП ОСОБА_1 склав 3 222 000,00 грн., що додатково підтверджується декларацією платника єдиного податку ФОП ОСОБА_1 .

Заданими оборотно - сальдової відомості по рахунку 105 “Транспортні засоби”, загальна балансова вартість транспортних засобів ФОП ОСОБА_1 станом на 24 вересня 2024 року становить 4,7 мільйонів гривень (а.с. 41-47).

Згідно рішень комісії відповідача -1 повідомлено позивача про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів.

Позивачем подані додаткові пояснення та докази.

Рішеннями відповідача-1 з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 03.10.2024 № 11858633/2285810852 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податкової накладної від 31.10.2023 № 2; від 03.10.2024 № 11858634/2285810852 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податкової накладної від 30.11.2023 № 2; від 03.10.2024 № 11858635/2285810852 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податкової накладної від 31.12.2023 № 2; від 03.10.2024 № 11858636/2285810852 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податкової накладної від 29.02.2024 № 2; від 03.10.2024 № 11858632/2285810852 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податкової накладної від 30.09.2023 № 2, було відмовлено у реєстрації ПН з підстав: "Встановлено відсутність документів, що підтверджують оплату за надані послуги оренди транспортного засобу (належним чином завірені рахунки, платіжні доручення, банківські виписки тощо)" (а.с.79-83).

Позивачем подані Скарги щодо рішень відповідача-1, які рішеннями відповідача-2 залишені без задоволення та рішення комісії відповідача-1 про відмову у реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних залишені без змін.

Не погодившись з рішенням контролюючого органу, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Вирішуючи спір між сторонами та задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що податковий орган дійшов неправильного висновку про наявність підстав для відмови в реєстрації ПН.

Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на таке.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України (далі -ПК України).

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначені Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (далі - Порядок №1165).

Згідно з пунктом 3 Порядку №1165 податкові накладні/ розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.

Відповідно до пункту 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Додатком 1 до Порядку №1165 встановлено наступні Критерії ризиковості платника податку на додану вартість:

1. Платника податку на додану вартість (далі - платник податку) зареєстровано (перереєстровано) на підставі недійсних (втрачених, загублених) та підроблених документів згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.

2. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.

3. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарської діяльності або здійснювати повноваження, згідно з інформацією, наданою такими особами.

4. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) та ним проваджено фінансово-господарську діяльність без відома і згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками.

5. Платник податку - юридична особа не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Казначейства (крім бюджетних установ).

6. Платником податку не подано контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України.

7. Платником податку на прибуток підприємств не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України.

8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Згідно з пунктом 6 Порядку №1165 питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення.

У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Так, в рішенні про відмову в реєстрації ПН зазначена така підстава: "Встановлено відсутність документів, що підтверджують оплату за надані послуги оренди транспортного засобу (належним чином завірені рахунки, платіжні доручення, банківські виписки тощо)" (а.с.79-83).

Положеннями пункту 6 Порядку №1165 визначено, що комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.

Під час розгляду справи судом встановлено, що реєстрацію податкової накладної позивача зупинено з тієї підстави, що позивач відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Однак, суд зазначає, що у разі зупинення реєстрації податкових накладних на підставі п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

Натомість, надіслані позивачу квитанції містять вимогу щодо надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішень про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Як встановлювалося судом, позивачем на виконання квитанцій про зупинення реєстрації було надано пояснення та копії документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено.

При цьому, суд зазначає, що недотримання вимог контролюючого органу щодо змісту та обґрунтованості квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних обумовило неоднозначне трактування позивачем вимоги податкового органу щодо переліку документів, необхідних для реєстрації податкових накладних, що в свою чергу, обумовило прийняття відповідачем оскаржуваних рішень, з підстав ненадання тих документів, які контролюючим органом не витребовувались.

Крім того, в спірному рішенні не зазначено, які саме документи не були надані позивачем, в той час як судом встановлено, що позивачем надано первинні документи, які дають змогу встановити повноту та зміст господарської операції, за наслідком якої і було складено спірні податкові накладні.

Відповідно п.2, п.3, п.4 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в єдиному реєстрі податкових накладних №520 від 12.12.2019 року (далі Порядок №520) прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, а саме:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Відповідно п.11 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в єдиному реєстрі податкових накладних №520 від 12.12.2019 року комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

1) ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

2) та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

3) та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Разом з тим, у пункті 6 Порядку № 1165 вказано, що інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України “Про електронні документи та електронний документообіг”, “;Про електронні довірчі послуги” та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.

З урахуванням положень наведених норм, комісією регіонального рівня приймається рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі за результатами розгляду інформації та копій документів платника податку. Отже, контролюючий орган має зажадати від платника податку документів та пояснень на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю його діяльності, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях. Також аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення комісії контролюючого органу повинно містити чітку і обґрунтовану підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.

При цьому судом першої інстанції правильно встановлено, що позивач після зупинення реєстрації податкових накладних звертався до контролюючого органу з відповідними первинним документами щодо наявності підстав реєстрації податкових накладних.

Отже, позивачем надано письмові пояснення, додані документи, на підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних, до яких застосована процедура зупинення реєстрації згідно з п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України.

Таким чином, в даному випадку суд зазначає, що використання податковим органом загальних висновків призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути обізнаним у моделюванні поведінки та таким, що не повідомлений про необхідність надання документів за вичерпним і зрозумілим переліком.

Рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.

Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі.

При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.

Таким чином суд доходить висновку, що спірні рішення контролюючого органу не містять конкретної інформації, які саме документи складені позивачем із порушенням законодавства, або документів, які мав надати позивач на пропозицію контролюючого органу, але не надав, що свідчить про не надання комісією належної оцінки, які ж саме документи платником податку подано не було, і яким чином це унеможливило реєстрацію податкових накладних в ЄРПН.

Колегія суддів зазначає, що змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом (постанова Верховного Суду від 07 грудня 2022 року по справі № 500/2237/20).

У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операцій чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд, за результатами розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарської операції за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкових накладних.

Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постановах від 21.02.2020 по справі 640/1131/19, від 21.05.2019 по справі № 0940/1240/18.

При цьому, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічний правовий висновок викладено Верховним Судом у постанові від 15.02.2023 року у справі № 2240/3117/18.

Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

І навпаки, не наведення мотивів прийнятих рішень "суб`єктивізує" акт державного органу і не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

Оскільки відповідач-2 у спірному рішенні зазначив загальну, неконкретизовану та неоднозначну причину відмови у реєстрації податкової накладної, він прийняв невмотивоване рішення, оскільки його зміст не дає чіткого розуміння обставин, за яких було прийняте негативне для платника податків рішення. Прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

Аналогічний правовий висновок викладено Верховним Судом у постанові від 01.02.2023 року у справі № 2240/2900/18.

Таким чином, суд доходить висновку про протиправність спірного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної позивача в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Суд також враховує, що чинним законодавством покладено на Державну податкову службу України обов`язок щодо прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Тобто, податковому органу надано право вільно обирати одне з двох рішень, яке на його думку є законодавчо обґрунтованим та правильним. А отже, “свобода розсуду” податкового органу, у разі встановлення судом протиправності відмови у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, звужується до єдиного юридично допустимого рішення, в даному випадку рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Враховуючи вищевикладене, суд першої інтанції дійшов правильного висновку про наявність правових підстав для зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкові накладні, складені ФОП ОСОБА_1 , в Єдиному державному реєстрі податкових накладних фактичною датою її подання на реєстрацію.

З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, а тому підстави для зміни або скасування рішення суду першої інстанції – відсутні.

Керуючись ст. 243, 308, 311, 315, 316, 321, 325 КАС України, суд,

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області – залишити без задоволення.

Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 04.02.2025 в адміністративній справі № 340/7867/24 – залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає.

Головуючий - суддя О.О. Круговий

суддя Н.І. Малиш

суддя Н.П. Баранник