Постанова від 11 січня 2026 р. у справі №160/11594/25 — Третій апеляційний адміністративний суд

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

12 січня 2026 року м. Дніпросправа № 160/11594/25

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Дурасової Ю.В. (доповідач),

суддів: Лукманової О.М., Божко Л.А.,

розглянувши в порядку письмового провадження у місті Дніпро апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14.08.2025 року

у справі за позовною заявою Фізичної особа-підприємця ОСОБА_1 до відповідача Головного управління ДПС у Дніпропетровській області,

третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору - Головне управління ДПС у Вінницькій області, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, ФОП ОСОБА_1 , звернувся 22.04.2025 до Дніпропетровського окружного адміністративного суду через підсистему «Електронний суд» з позовом до відповідача Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, просив:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Дніпропетровській області від 19.12.2024 №0764860708 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 70 896,00 грн.

В обґрунтування позову зазначено, що позивач був зареєстрований як фізична особа-підприємець у період з 18.04.2024 до 14.11.2024, був платником єдиного податку та провадив діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту. 21.10.2024 до магазину «Yabluka» у м. Вінниця, в якому здійснювалася реалізація товару позивача, прибули посадові особи Головного управління ДПС у Вінницькій області, які пред`явили продавцю направлення на перевірку та вручили адміністратору запит про надання документів на перевірку. На час проведення перевірки місцезнаходження позивача як фізичної особи-підприємця було зареєстровано у м. Нікополі Дніпропетровської області. Оскільки позивач був відсутній у магазині під час перевірки, він не мав можливості надати посадовим особам контролюючого органу необхідні документи. На підставі акта перевірки Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області прийнято спірне податкове повідомлення-рішення від 19.12.2024 №0764860708, яке позивач вважає протиправним. Зазначає, що під час проведення перевірки посадовими особами Головного управління ДПС у Вінницькій області допущено процедурні порушення. Позивач не вчиняв податкового порушення, облік товарів здійснювався ним у встановленому законодавством порядку. У податковому повідомленні-рішенні від 19.12.2024 №0764860708 не конкретизовано, за яке саме порушення застосовано штрафні (фінансові) санкції за ст.20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР. Позивач зазначає, що відсутність облікової документації на товар за місцем його продажу на час проведення перевірки не може бути віднесено до порушення установленого порядку обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, та не є підставою для застосування до платника фінансової санкції відповідно до ст. 20 Закону № 265/95-ВР. При цьому, позивач стверджує, що ним не порушені вимоги Порядку №496 та на вимогу контролюючого органу 25.10.2024 року, тобто в межах строку перевірки направлено на адресу ГУ ДПС у Вінницькій області лист з доданням до нього копій документів, що підтверджують облік товарних запасів у місці продажу, зокрема, форма ведення обліку товарних запасів, а також накладна №2423 від 14.10.2024 року на внутрішнє переміщення ТМЦ. Крім того, контролюючий орган мав право вимагати під час проведення перевірки від платника податку, що перевіряється, проведення інвентаризації. Акт інвентаризації є належним доказом наявності необлікованого товару. Також, у Головного управління ДПС у Вінницькій області були відсутні підстави для проведення фактичної перевірки відповідно до пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України та у наказі про призначення перевірки не вказано конкретну інформацію, що свідчить про порушення платником податків законодавства, достатню для розуміння підстави призначення перевірки. Позивач вважає, що посадові особи контролюючого органу вийшли за межі предмету фактичної перевірки та досліджували предмет документальної перевірки. Вважає, що нарахування штрафних санкцій є неправомірним, а податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03.06.2025 року залучено до участі у справі в якості третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору - Головне управління ДПС у Вінницькій області (ЄДРПОУ 43142454, адреса: 21028, м. Вінниця, Хмельницьке шосе, 7).

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14.08.2025 року – позов залишено без задоволення.

Свою позицію суд першої інстанції обґрунтував тим, що оскільки в підтвердження походження товарів, були відсутні первинні документи на товар, який знаходився у місці продажу, де здійснено перевірку, та які є невід`ємною частиною обліку такого товару, вказане є підставою встановлення факту не ведення позивачем обліку товарних запасів, які знаходилися у місці їх реалізації у магазині, де здійснював свою діяльність позивач, на час проведення фактичної перевірки. Визначальною підставою для застосування санкцій є встановлення факту наявності на реалізації необлікованих товарів та/або ненадання документів на товар без прив`язки до часу, тобто як в минулому (вже реалізовані товари) так і в поточному часі (знаходяться в реалізації), тому що норма не обмежує реалізацію моментом передачі певного товару у власність покупцеві, бо діяльність з продажу включає різні етапи - такі як демонстрація товару покупцеві, його пропонування тощо, а тому не може розглядатись виключно як передача товару в обмін на гроші. Відтак, наявність у суб`єкта господарювання на реалізації необлікованого товару (зокрема той, що пропонується до продажу) та/або ненадання до перевірки документів на товар в реалізації утворює склад правопорушення, за яке застосовується фінансова санкція в порядку в порядку ст. 20 Закону України №265.

Не погодився з рішенням суду першої інстанції позивач, подав апеляційну скаргу. Просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нову постанову про задоволення позову. Вважає, що судом першої інстанції при ухваленні рішення порушено норми матеріального та процесуального права. Фактично посилається на обставини, що зазначені в позові.

Відповідачем подано відзив на апеляційну скаргу. Просить рішення суду першої інстанції залишити без змін, а апеляційну скаргу без задоволення. Посилається на те, що наказ ГУ ДПС у Вінницькій області №5385-к від 21.10.2024 про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 складений з дотриманням норм чинного законодавства, а тому посилання позивача на протиправність наказу і, як наслідок, незаконність проведення такої перевірки є безпідставними. Працівниками ГУ ДПС у Вінницькій області, на підставі наказу на проведення фактичної перевірки №5385-к від 21.10.2024 та направлень на проведення перевірки від 21.10.2024 №6961, №6962, №6963, від 22.10.2024 №7010,№7008 проведено фактичну перевірку магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює господарську діяльність позивач. В ході проведення перевірки встановлено порушення п. 12 ст. 3 ЗУ "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", в частині не ведення в установленому порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації на суму 70 896,00 грн. Також наголошено Первинні документи на товари мають зберігатись у місці продажу таких товарів (господарському об`єкті) до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної в таких первинних документах. Відповідачем також було наголошено, що суб`єктом господарювання не було надано жодних документів. Надано лише накладна №2423 від 14.10.2024 на внутрішнє переміщення товарно-матеріальних цінностей. Отже, на час проведення фактичної перевірки суб`єктом господарювання не було надано первинних документів (в розумінні Порядку №496), які підтверджують походження товару, зокрема, вищезазначені опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару тощо. Виходячи з вищезазначеного, суб`єкт господарювання не є виробником та водночас не надав первинних документів, що підтверджують походження товару, що ставить під сумнів легальність ввезення товару на територію України. Крім того, під час проведення перевірки було складено Акт відмови від підписання та отримання акта фактичної перевірки №1818/02-32-07-05 та Акт відмови від підпису у направленнях на проведення перевірки від 21.10.2024 №1787/02-32-07-05/ НОМЕР_1 . Також був складений Запит про надання документів, в якому на підставі пп.20.1.6, пп.20.1.14 п.20.1 ст.20, п.85.2, п.85.4, п.85.8 ст.85 Податкового кодексу України, зазначено що позивач має надати документи за період перевірки. Крім того, згідно з чинним законодавством, на поштову адресу позивача, а саме: АДРЕСА_2 засобами поштового зв`язку було направлено акт фактичної перевірки з усіма додатками до нього. Оскаржуване податкове повідомлення-рішення містить відомості про вчинене позивачем порушення., а отже твердження позивача про відсутність конкретизації порушення у податковому повідомленні-рішенні є необґрунтованими. На підставі вказаного, відповідач вважає, що податкове повідомлення-рішення від 19.12.2024 №0764860708 на суму 70 896,00 грн є законним та не підлягає скасуванню.

Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає про наступне.

Судом першої інстанції встановлено, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець 18.04.2024, про що внесено запис до Єдиного державного реєстра юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань номер 2 010 350 0000 00542931, перебуває на обліку як платник податків та зборів в ГУ ДПС у Дніпропетровській області, Нікопольська ДПІ та здійснює господарську діяльність за основним видом 47.41 Роздрібна торгівля комп`ютерами, периферійним устаткованням і програмним забезпеченням у спеціалізованих магазинах, що підтверджується відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців.

На підставі висновків акту перевірки від 17.10.2024 за №37746/02-32-07-05/ НОМЕР_1 , Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області стосовно ФОП ОСОБА_1 прийнято податкове повідомлення-рішення від 19.12.2024 №0764860708 про застосування на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України, ст. 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» штрафних санкцій у розмірі 70 896,00 грн за порушення п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (не ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу лише тих товарів, що відображені в такому обліку) за період фінансово-господарської діяльності жовтень 2024 року.

Позивач вважає протиправним податкове повідомлення-рішення відповідача від 19.12.2024 №0764860708 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 70 896 грн.

Суд першої інстанції відмовив у задоволенні позову.

Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини та обставини справи.

Стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Отже, суб`єкти владних повноважень (до яких відноситься відповідач) мають діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Таким чином межі дій відповідача чітко визначені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.

Згідно пункту 1.1 статті 1 ПК України, цей Кодекс регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Пунктом 19-1.1 статті 19-1 ПК України передбачено, що контролюючі органи виконують такі функції: здійснюють контроль за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), проведення розрахункових операцій, а також за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, наявністю торгових патентів; здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері.

Згідно з пунктами 61.1, 61.2 статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Податковий контроль здійснюється органами, зазначеними устатті 41 цього Кодексу, в межах їх повноважень, встановлених цим Кодексом.

Підпунктом 62.1.3 пункту 62.1 статті 61 ПК України передбачено, що податковий контроль здійснюється зокрема шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України встановлено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника.

Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Згідно зі статтею 80 ПК Україн ипередбачений наступний порядок проведення фактичної перевірки.

Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з підстав, зокрема, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція.

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

Фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції.

Матеріалами справи підтверджується, що Наказом ГУ ДПС в Вінницькій області «Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 » від 21.10.2024 за № 5385-П, на підставі п.п. 80.2.6 пункту 80.2 ст. 80 глави 8 розділу ІІ, п. 69.27 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» та керуючись ст. 20, 61, 62, пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, п. 82.3 ст. 82 Податкового Кодексу України, з питань дотримання вимог Законів України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», «Про ліцензування видів господарської діяльності», «Про ціни і ціноутворення», Кодексу законів про працю України та інших нормативних актів, контроль за дотримання яких покладено на територіальні органи ДПС, та відповідно доповідної записки відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту ГУ ДПС у Вінницькій області №4244/02-32-07-05 від 21.10.2024р., призначено проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , відділ продажу «Yabluka», АДРЕСА_1 , з 21.10.2024 року тривалістю 10 діб. Перевірку провести за період діяльності з 20.10.2024 року по дату закінчення перевірки з метою упередження порушень вимог чинного законодавства з питань порядку проведення розрахункових операцій, ведення касових операцій, ведення обліку товарних запасів, наявності свідоцтв, ліцензій, у тому числі про обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), дотримання вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торгівельної надбавки (націнки).

На підставі вказаного наказу ГУ ДПС в Вінницькій області та направлень на перевірку від 21.10.2024 року №6961, №6962, №6963 та від 22.10.2024 року №7008, №7010, посадовими особами ГУ ДПС в Вінницькій області ФОП ОСОБА_1 , відділ продажу «Yabluka», АДРЕСА_1 .

Актом відмови від підпису у направленнях на проведення фактичної перевірки від 21.10.2024 №1787/02-32-07-05/ НОМЕР_1 зафіксовано, що після ознайомлення із наказом від 21.10.2024 за № 5385-П та направленнями на проведення фактичної перевірки №6961, №6962 від 21.10.2024 року, особа, яка здійснювала розрахункові операції ОСОБА_2 , продавець відділу продажу « ІНФОРМАЦІЯ_1 », де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 в м. Вінниця, відмовився розписатися у направленнях на перевірку.

За результатами проведеної фактичної перевірки посадовими особами ГУ ДПС в Вінницькій області складено акт фактичної перевірки, який зареєстрований в органі ДПС від 17.10.2024 за №37746/02-32-07-05/ НОМЕР_2 , згідно з яким проведеною фактичною перевіркою встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 :

- пункту 12 статті 3 Закону України від 06.07.95р. №265/95ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (із змінами та доповненнями);

- ст. 21, 24 Кодексу законів про працю України (із змінами та доповненнями).

Вказані висновки акта фактичної перевірки, обґрунтовано тим, що під час проведення перевірки здійснювалась реалізація побутових товарів (в тому числі, технічно-складних, які підлягають гарантійному ремонту та обслуговуванню), як необліковані у встановленому наказом Міністерства фінансів України №496 від 03.09.2021 року Порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку.

На початок проведення перевірки суб`єктом господарювання не надано документи, що підтверджують облік та походження товарів, які реалізовувалися за перевіряємий період. Загальна вартість необлікованого товару становить 70 896,00 гривень.

Згідно Акту відмови від підписання та отримання акту фактичної перевірки №1818/02-32-07-05/ НОМЕР_1 , після ознайомлення із змістом акту фактичної перевірки, особа, яка здійснювала розрахункові операції ОСОБА_2 , продавець відділу продажу « ІНФОРМАЦІЯ_1 », де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 відмовився від його підпису та отримання другого примірника.

При цьому, ФОП ОСОБА_1 надав Головному управлінню ДПС у Вінницькій області відповідь на запит №б/н від 25.10.2024, у якому зазначено, що запит Головного управління ДПС у Вінницькій області від 21.10.2024, наданий під час перевірки в магазині «Yabluka» за адресою: м.Вінниця, не відповідає вимогам Податкового кодексу України та Порядку періодичного подання інформації органам державної податкової служби та отримання інформації зазначеними органами за письмовим запитом, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1245 від 27.12.2010.

Позивач також зазначив, що вимога про надання документів щодо обліку та походження товарів є необґрунтованою, оскільки виходить за межі фактичної перевірки. Проведення платником податку на вимогу контролюючого органу під час проведення перевірки інвентаризації товарів є єдиним встановленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податку. До відповіді на запит було додано форму ведення обліку товарних запасів, накладну №2423 від 14.10.2024 на внутрішнє переміщення товарно-матеріальних цінностей.

На підставі висновків акту перевірки від 17.10.2024 за №37746/02-32-07-05/ НОМЕР_1 , Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області стосовно ФОП ОСОБА_1 прийнято податкове повідомлення-рішення від 19.12.2024 №0764860708 про застосування на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України, ст. 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» штрафних санкцій у розмірі 70 896,00 грн за порушення п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (не ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу лише тих товарів, що відображені в такому обліку) за період фінансово-господарської діяльності жовтень 2024 року.

Вказане податкове повідомлення-рішення від 19.12.2024 №0764860708 про застосування штрафних санкцій у розмірі 70 896,00 грн позивач вважає протиправним.

Надаючи оцінку зазначеним правовідносинам, колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що статтею 81 ПК України передбачені умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок.

Посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися.

Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

- службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.

У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови.

У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

Під час проведення перевірок посадові (службові) особи органів державної служби повинні діяти у межах повноважень, визначених цим Кодексом.

Керівники і відповідні посадові особи юридичних осіб та фізичні особи - платники податків під час перевірки, що проводиться контролюючими органами, зобов`язані виконувати вимоги контролюючих органів щодо усунення виявлених порушень законів про оподаткування і підписати акт (довідку) про проведення перевірки та мають право надати заперечення на цей акт (довідку).

В силу пп. 20.1.11 п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право проводити контрольні розрахункові операції до початку перевірки платника податків щодо дотримання ним порядку проведення готівкових розрахунків та застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій.

Товари, отримані службовими (посадовими) особами контролюючих органів під час проведення контрольної розрахункової операції, підлягають поверненню платнику податків у непошкодженому вигляді.

У разі неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захисту прав споживачів.

Отже, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності передбачених пунктом 80.2 ст.80 ПК України підстав для її проведення (правова підстава) та пред`явлення документів, визначених пунктом 81.1 статті 81 ПК України (формальна підстава).

Податковий кодекс України пов`язує початок фактичної перевірки, яка здійснюється без попередження платника податків, але у присутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції, саме з врученням платнику податків або таким особам під розписку копії наказу про проведення перевірки.

Право приступити до проведення фактичної перевірки посадові особи контролюючого органу мають за умови пред`явлення уповноваженій особі платника податку направлень на проведення такої перевірки та своїх службових посвідчень.

Невиконання цих вимог не дає посадовим особам контролюючого органу права приступати до проведення фактичної перевірки та дозволяє платнику не допустити їх до проведення перевірки.

Отже, фактична перевірка позивача проведена посадовими особами Головного управління ДПС в Вінницькій області відповідно до рішення керівника контролюючого органу, а саме наказу «Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 » від 21.10.2024 за № 5385-П.

Щодо відсутності у наказі посилань на будь-які повідомлення/інформацію про порушення позивачем законодавства, чи інші підстави, що спричинили необхідність призначення фактичної перевірки позивача, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає таке.

У постанові від 20.12.2024 у справі № 560/2963/23, Верховний Суд розглядаючи справу у подібних відносинах, вказав, що саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію.

Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації.

Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства.

Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.

У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.

Аналіз вказаних обставин справи, норм законодавства та практики Верховного Суду дає підстави для висновку про спростування наведених вище доводів позивача.

Щодо умов та порядку допуску посадових осіб контролюючого органу до проведення фактичної перевірки у відповідності вимог пункту 80.7, ст. 80 та пункту 81.1 ст.81 ПК України суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Матеріалами справи підтверджується, що в основу проведення фактичної перевірки платника податків відповідачем покладено підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, який підставою для проведення фактичної перевірки визначає наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Окрім цього, в основу проведення фактичної перевірки платника податків відповідачем також покладено пункт 69.27 підрозділу Х «Інші перехідні положення» ПК України, яким зокрема визначено, що фактична перевірка проводиться за наявності хоча б однієї з таких підстав:

отримання у встановленому законодавством порядку від державних органів або органів місцевого самоврядування інформації, що свідчить про можливі порушення платником податків законодавства про ціни і ціноутворення;

отримання письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку формування, встановлення та застосування державних регульованих цін.

Так, наказом ГУ ДПС в Вінницькій області «Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 » від 21.10.2024 за № 5385-П передбачено, що на підставі п.п. 80.2.6 пункту 80.2 ст. 80 глави 8 розділу ІІ, п. 69.27 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» та керуючись ст. 20, 61, 62, пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, п. 82.3 ст. 82 Податкового Кодексу України, з питань дотримання вимог Законів України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», «Про ліцензування видів господарської діяльності», «Про ціни і ціноутворення», Кодексу законів про працю України та інших нормативних актів, контроль за дотримання яких покладено на територіальні органи ДПС, та відповідно доповідної записки відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту ГУ ДПС у Вінницькій області №4244/02-32-07-05 від 21.10.2024р., призначено проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , відділ продажу «Yabluka», АДРЕСА_1 , з 21.10.2024 року тривалістю 10 діб.

Згідно доповідної записки відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту ГУ ДПС у Вінницькій області №4244/02-32-07-05 від 21.10.2024р., копія якої міститься в матеріалах справи, в ході проведення аналізу господарської діяльності ТМ Техно їжак, Yabluka, Ябко, які здійснюють реалізацію техніки ГУ ДПС у Вінницькій області були здійснені фактичні перевірки, в ході яких встановлені порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3 Податкового Кодексу України від 2.12.2010 року № 2755-VI (зі змінами і доповненнями), а саме, зокрема, ФОП ОСОБА_1 , відділ продажу Yabluka, вул. Миколи Оводова, 51, м. Вінниця.

Слід звернути увагу, що у справі №420/9909/23 (постанова від 26.03.2024) Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду висловив таку правову позицію:

«…єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.

Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.

Верховний Суд у складі Судової палати вважає, що аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України».

Правовими підставами для проведення перевірки позивача були п.п. 80.2.2. п. 80.2 ст. 80 ПК України, що повністю узгоджується із формулюванням мети перевірки, що зазначена в наказі «здійснення контролю за дотриманням суб`єктами господарювання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій та дозвільних документів, вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цій та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки), дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками».

Отже, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що контролюючим органом дотримано приписи статті 81 ПК України щодо форми та змісту наказу від 21.10.2024 за № 5385-П.

Як наслідок, відсутні підстави для визнання протиправним та скасування оскаржуваного ППР у зв`язку з процедурними порушеннями при призначенні та проведенні фактичної перевірки.

Щодо встановленого контролюючим органом в ході фактичної перевірки порушення позивача порушення норм п. 12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», то суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

В силу підпункту 16.1.12 підпункту 16.1.2 пункту 16.1. статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів, а також забезпечувати збереження документів, пов`язаних з виконанням податкового обов`язку, протягом строків, установлених цим Кодексом.

Такі положення ПК України кореспондуються із положеннями пункту ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Водночас, за результатами перевірки контролюючим органом встановлено, зокрема, порушення п. 12, ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (зі змінами та доповненнями), в частині не ведення в установленому порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації на суму 965 060, 39 грн.

Закон України від 06.07.1995 року №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (зі змінами та доповненнями) визначає правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг.

Дія цього закону поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Згідно положень пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, які передбачають, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку.

Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Пунктами 44.1 статті 44 ПК України встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Пунктом 177.10 статті 177 ПК України визначено, що фізичні особи-підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.

Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет.

Типова форма, за якою здійснюється облік доходів і витрат, та порядок ведення такого обліку визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

В силу імперативних приписів пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Отже, в розумінні пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР платник податків зобов`язаний подавати до фактичної перевірки не тільки документи про «походження» товару, але й документи які окремо засвідчують обставину «облік» товарів.

Згідно статті 20 Закону №265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Слід зазначити, що Типова форма, за якою здійснюється облік доходів і витрат, та порядок ведення такого обліку визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Так, згідно пунктів 19, 20 розділу І Закону України від 14.07.2020 № 786-ІХ«Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо функціонування електронного кабінету та спрощення роботи фізичних осіб підприємців», пункту 44.1 статті 44 глави І розділу II Податкового кодексу України та підпункту 5 пункту 4 Положення про Міністерство фінансів України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20.08.2014 № 375, наказом Міністерства фінансів України від 13.05.2021 № 261 затверджено Типову форму, за якою здійснюється облік доходів і витрат фізичними особами - підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність та Порядок ведення типової форми, за якою здійснюється облік доходів і витрат фізичними особами - підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність (Порядок ведення типової форми № 261).

Наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 року №496 затверджено Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку, який визначає правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку, які відповідно до Закону зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такого ФОП (Порядок №496).

Пунктом 9 цього Порядку №496 заборонено продаж товарів, на які у місцях продажу таких товарів (господарських об`єктах) відсутні:

первинні документи, записи про які внесено до Форми обліку, що має місце;

відповідні записи у Формі обліку про наявні первинні документи;

первинні документи і записи у Формі обліку про такі первинні документи.

Пунктом 10 Порядку №496 передбачено, що форма обліку, первинні документи на товари мають зберігатись у місці продажу (господарському об`єкті) до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної в таких первинних документах.

При цьому, пунктом 11 Порядку №496 передбачено, що форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки.

У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби).

Такі документи надаються особисто фізичною особою-підприємцем або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП.

Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.

Згідно з п. 2 розділу І, п. 1 розділу II Порядку №496, опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такого ФОП на дату набуття ним обов`язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП.

Облік товарних запасів здійснюється фізичною особою-підприємцем шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.

ФОП, який здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об`єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об`єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП.

Водночас, в силу статей 1, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», первинний документ це документ, який містить відомості про господарську операцію.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.

Первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми);

дату складання (а раніше до змін обов`язковим реквізитом було і місце складання);

назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції;

посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;

особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).

Так, згідно із пунктом 2 Розділу І Порядку № 496 визначено, що документами, які підтверджують облік та походження товарів є Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (Форма обліку), та первинні документи.

Таким чином, пункт 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР зобов`язує суб`єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в другому абзаці цієї норми осіб, до яких позивач не відноситься)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

При цьому до 01 січня 2022 року суб`єкт господарювання зобов`язаний був надати такі документи під час проведення перевірки, а після цієї дати такий обов`язок має бути виконаним саме на початок її проведення.

Наведене узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними в постанові від 27.08.2024 у справі № 300/2879/22.

Ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об`єкті), є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 11.01.2024 у справі № 420/12275/22, від 27.08.2024 у справі № 300/2879/22.

Матеріалами справи підтверджується, що позивач на час проведення фактичної перевірки провадив діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, отже був зобов`язаний вести облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та надати контролюючому органу на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Позивач надав Головному управлінню ДПС у Вінницькій області відповідь на запит №б/н від 25.10.2024, у якому зазначено, що запит Головного управління ДПС у Вінницькій області від 21.10.2024, наданий під час перевірки в магазині «Yabluka» за адресою: м. Вінниця, м. Вінниця, не відповідає вимогам Податкового кодексу України та Порядку періодичного подання інформації органам державної податкової служби та отримання інформації зазначеними органами за письмовим запитом, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1245 від 27.12.2010. Вимога про надання документів щодо обліку та походження товарів є необґрунтованою, оскільки виходить за межі фактичної перевірки.

Проведення платником податку на вимогу контролюючого органу під час проведення перевірки інвентаризації товарів є єдиним встановленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податку. До відповіді на запит було додано форму ведення обліку товарних запасів, накладну № 2423 від 14.10.2024 на внутрішнє переміщення товарно-матеріальних цінностей.

Інших документів, що підтверджують облік та походження товарних запасів, зокрема, документів щодо інвентаризації товарних запасів, документів про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання контролюючому органу надано не було.

Натомість, надання форми ведення обліку товарних запасів не є достатнім без надання інших первинних документів, що є невід`ємною частиною такого обліку.

Колегія суддів апеляційної інстанції також бере до уваги, що до позовної заяви також не було додано копій документів, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходилися у місці продажу.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, а також документального підтвердження виконання вимог податкового та іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи визначено статтею 44 Податкового кодексу України.

Згідно пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.

Вимоги цієї статті щодо обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, застосовуються також до нерезидентів, які здійснюють господарську діяльність на території України через постійне представництво (незалежно від наявності у нерезидента зареєстрованого (акредитованого, легалізованого) відокремленого підрозділу), та до іноземних юридичних осіб, визначених у підпункті 133.1.5 пункту 133.1 статті 133 цього Кодексу.

Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів та інформації, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством строків, визначених пунктом 44.3. статті 44 Податкового кодексу України.

Згідно з пунктом 85.2. статті 85 Податкового кодексу України, платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки.

Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Водночас, згідно з пунктами 85.4-85.9 статті 85 Податкового кодексу України, при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

У разі коли до початку або під час проведення перевірки оригінали первинних документів, облікових та інших регістрів, фінансової та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів, а також виконання вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, були вилучені правоохоронними та іншими органами, зазначені органи зобов`язані надати для проведення перевірки контролюючому органу копії зазначених документів або забезпечити доступ до перевірки таких документів.

Такі копії, засвідчені печаткою та підписами посадових (службових) осіб правоохоронних та інших органів, якими було здійснено вилучення оригіналів документів, або яким було забезпечено доступ до перевірки вилучених документів, повинні бути надані протягом трьох робочих днів з дня отримання письмового запиту контролюючого органу.

Отже, в силу вказаних приписів Податкового кодексу України, платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки, а контролюючий орган в свою чергу має право (не обов`язок) отримувати у платників податків належним чином завірені копії відповідних документів шляхом оформлення запиту.

Статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» передбачено, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Диспозиція норми статті 20 Закону №265/95-ВР передбачає, що до суб`єкта господарювання застосовується відповідна фінансова санкція за ненадання документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Оскільки в підтвердження походження товарів, були відсутні первинні документи на товар, який знаходився у місці продажу, де здійснено перевірку, та які є невід`ємною частиною обліку такого товару, вказане є підставою встановлення факту не ведення позивачем обліку товарних запасів, які знаходилися у місці їх реалізації у магазині, де здійснював свою діяльність позивач, на час проведення фактичної перевірки.

Одночасно із зобов`язанням вести облік товарних запасів суб`єкта господарювання редакцією п. 12 ч. 1 ст. 3 Закону № 265/95-ВР зобов`язано надавати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Відповідальність, встановлена новою редакцією ст. 20 Закону № 265/95-ВР у вигляді фінансової санкції, також передбачена за здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку та/або за ненадання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Тобто, визначальною підставою для застосування санкцій є встановлення факту наявності на реалізації необлікованих товарів та/або ненадання документів на товар без прив`язки до часу, тобто як в минулому (вже реалізовані товари) так і в поточному часі (знаходяться в реалізації), тому що норма не обмежує реалізацію моментом передачі певного товару у власність покупцеві, бо діяльність з продажу включає різні етапи - такі як демонстрація товару покупцеві, його пропонування тощо, а тому не може розглядатись виключно як передача товару в обмін на гроші.

Відтак, наявність у суб`єкта господарювання на реалізації необлікованого товару (зокрема той, що пропонується до продажу) та/або ненадання до перевірки документів на товар в реалізації утворює склад правопорушення, за яке застосовується фінансова санкція в порядку в порядку ст. 20 Закону України №265.

Аналогічний висновок викладений і у постанові Верховного Суду від 27.12.2023 року у справі № 280/1998/23.

В ході проведення фактичної перевірки встановлено та не спростовано позивачем під час судового розгляду, що на підтвердження походження товарів, були відсутні первинні документи на товар, який знаходився у місці продажу, де здійснено перевірку, та які є невід`ємною частиною обліку такого товару, вказане є підставою встановлення факту не ведення позивачем обліку товарних запасів, які знаходилися у місці їх реалізації у магазині, де здійснював свою діяльність позивач, на час проведення фактичної перевірки.

Відповідно до ст. 20 Закону № 265, до суб`єктів господарювання за здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі вартості не облікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Отже, суд апеляційної інстанції погоджується з судом першої інстанції, що є обґрунтованими висновки проведеної перевірки в частині порушення позивачем вимог статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», оскільки позивачем під час проведення перевірки не надані первинні документи, які такі висновки спростовують.

Дотримання платником податків податкового законодавства є його безумовним обов`язком, порушення якого має своїм невідворотним наслідком застосування до такого платника, передбаченої законодавством, відповідальності.

Відповідно до складеного посадовими особами Головного управління ДПС у Вінницькій області переліку ТМЦ, виявлених під час перевірки на місці проведення розрахунків та необлікованих у встановленому порядку за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації у відділі магазину «Yabluka» за адресою: вул. Миколи Оводова, 51, м. Вінниця, у позивача станом на 30.10.2024 таких товарів виявлено на суму 70896,00 грн.

В акті перевірки зазначено, що за період з 21.10.2024 до 30.10.2024 реалізовано таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, без підтверджуючих первинних документів (перелік фіскальних чеків з необлікованими товарами додається) на загальну суму 70896,00 грн.

Згідно з підпунктом 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, якщо: згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, застосування штрафних (фінансових) санкцій та нарахування пені, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган.

З урахуванням наведеного, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про наявність у відповідача підстав для застосування до позивача фінансової санкції, визначеної статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», у сумі 70896,00 грн, тобто у розмірі вартості товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації.

Таким чином, податкове повідомлення-рішення від 19.12.2024 №0764860708 прийняте відповідачем на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені законодавством, та, як наслідок, не підлягає скасуванню.

Згідно ч.1 ст.77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

На думку колегії суддів апеляційної інстанції матеріали справи дають підстави для висновку, шо позивачем не доведені обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги.

При цьому, відповідачем доведено обставини, на яких ґрунтуються заперечення проти позовних вимог, доведено правомірність дій/рішень відповідача як суб`єкта владних повноважень.

Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про відмову у задоволенні позову.

Вищезазначене є мотивом для відхилення судом апеляційної інстанції аргументів, викладених в апеляційній скарзі, оскільки аргументи відповідача та норми законодавства України, що регулюють дані правовідносини спростовують доводи позивача.

Доводи апеляційної скарги щодо суті спору не спростовують правове обґрунтування, покладене в основу рішення суду першої інстанції, тому не можуть бути підставою для його скасування.

Керуючись 241-245, 250, 311, 316, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 – залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14.08.2025 року – залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття 12.01.2026 та не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, зазначених в підпунктах: «а», «б», «в», «г» пункту 2 ч. 5 статті 328 КАС України.

В силу п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України постанова може бути оскаржена до Верховного Суду протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Учасник справи, якому повне судове рішення не було вручено у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на касаційне оскарження, якщо касаційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому такого судового рішення.

Головуючий - суддя Ю. В. Дурасова

суддя О.М. Лукманова

суддя Л.А. Божко