Постанова від 27 січня 2026 р. у справі №120/13770/24 — Сьомий апеляційний адміністративний суд

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 120/13770/24

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Вільчинський Олександр Ванадійович

Суддя-доповідач - Граб Л.С.

28 січня 2026 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Граб Л.С.

суддів: Матохнюка Д.Б. Сторчака В. Ю. ,

за участю: секретаря судового засідання: Яремчук Л.С.,

представника позивача: Коновалової Анни Павлівни

представника відповідача: Дубіцької Тетяни Вікторівни

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 04 липня 2025 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Джулинський елеватор" до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю "Джулинський елеватор" (далі ТОВ "Джулинський елеватор", позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Вінницькій області, у якому просило:

-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0247992300 від 03.07.2024 року.

Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 04 липня 2025 року позов задоволено:

-визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області № 0247992300 від 03.07.2024 року.

Не погодившись з судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.

В обґрунтування доводів апеляційної скарги апелянт посилається на неповне з`ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для розгляду справи, невідповідність висновків обставинам справи та порушення норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення правового спору.

В судовому засіданні представник відповідача підтримала апеляційну скаргу та просить її задовольнити. В свою чергу, представник позивача заперечила стосовно задоволення апеляційної скарги і просила рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників судового процесу, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Судом першої інстанції встановлено, що основним видом діяльності ТОВ "Джулинський елеватор" (код ЄДРПОУ 36833831) є складське господарство. Іншими видами діяльності є, зокрема, післяурожайна діяльність, оброблення насіння для відтворення.

Учасником вказаного товариства з найбільшою часткою у розмірі 99,90% є ТОВ "АГРОБІЛД-ІНВЕСТ".

Водночас позивач входить до складу транснаціональної інвестиційної групи NCH, яка включає, зокрема, компанію "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" (компанія "ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED"), компанію "АМАРІСТА ЛІМІТЕД" (компанія "AMARISTA LIMITED"), компанію "АГРО ДЕВЕЛОПМЕНТ (ЮКРЕЙН) ЛІМІТЕД" (компанія "AGRO DEVELOPMENT (UKRAINE) LIMITED"), компанію "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" (компанія "AGROPROSPERIS 2 LIMITED") та компанію "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" (ALLIS ENTERPRISES LIMITED).

14.11.2011 між позивачем та компанією "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" було укладено кредитний Договір №80, відповідно до пп. 1.1-1.3 якого

Кредитор (компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД") передає Позичальнику (Позивач) у тимчасове користування грошові кошти, які у подальшому називаються "Кредит", для поповнення обігових коштів Позичальника, а також для налагодження фінансово-господарської діяльності Позичальника, а Позичальник зобов`язується використовувати Кредит для поповнення своїх обігових коштів та налагодження своєї фінансово-господарської діяльності, повернути Кредитору на умовах цього Договору таку ж суму Кредиту і сплачувати Кредитору проценти за користування Кредитом […] Загальна сума кредиту складає 7 000 000,00 (сім мільйонів) доларів США […] Розмір ставки Процентів за користування Кредитом складає 11% (одинадцять процентів) річних, виходячи з 365 календарних днів у році".

01.12.2016 між компанією "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД", компанією "АМАРІСТА ЛІМІТЕД" та компанією "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" укладено Договір про реструктуризацію. Як наслідок, компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" була замінена на нового кредитора компанію "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД", зареєстровану у Республіці Кіпр.

27.11.2018 між компанією "АГРО ДЕВЕЛОПМЕНТ (ЮКРЕЙН) ЛІМІТЕД", компанією "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" та компанією "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" укладено Договір про реструктуризацію. Як наслідок, компанія "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" була замінена на нового кредитора компанію "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД", зареєстровану у Республіці Кіпр. Також було змінено суму позики на 12 000 000,00 доларів США, а потім на 13 000 000,00 доларів США та зменшено процентну ставку з 11% річних до 9,8% річних.

У 2019 році позивач здійснював виплату доходу на користь нерезидента компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" у вигляді процентів за Кредитним договором 2011 року - 27 784 315 грн.

При виплаті вказаного доходу позивач застосовував зменшену ставку оподаткування податком з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 2% на підставі Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи.

У 2019 році позивачем нараховано та сплачено податок з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі - 555 686 грн.

20.05.2024 ГУ ДПС у Вінницькій області видано наказ № 2424к "Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Джулинський елеватор".

За результатами перевірки з питання дотримання товариством чинного законодавства при виплаті доходів із джерелом походження в Україні на користь нерезидента компанії "ALLIS ENTERPRISES LIMITED" за період з 01.01.2019 по 31.12.2019 складено акт №22391/02-32-23-00-09/36833831 від 03.06.2024, в якому зафіксовано порушення позивачем: п. 103.2 ст.103, пп. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 ПК України, ст. 11 Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, яку ратифіковано Законом № 412-VII від 04.07.2013, внаслідок здійснення підприємством виплати на користь нерезидента інших доходів із джерелом їх походження з України, без утримання податку з таких доходів за ставкою у розмірі 15 відсотків від їх суми та за їх рахунок, а також несплати до бюджету під час такої виплати податку на доходи нерезидента за 2019 рік на загальну суму - 3 611 961 грн.

03.07.2024 за наслідками такої перевірки ГУ ДПС у Вінницькій області прийнято податкове повідомлення-рішення форми "Д" від № 0247992300, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на суму 5 417 941,00 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням 3 611 961 грн та за штрафними санкціями 1 805 980 грн.

Позивач скористався процедурою адміністративного оскарження, однак рішенням Державної податкової служби України № 25783/6/99-00-06-01-01-06 від 23.08.2024 (отримане позивачем 12.09.2024) у задоволенні скарги ТОВ "Джулинський елеватор" було відмовлено, а спірне податкове повідомлення-рішення залишено без змін.

В подальшому податкове повідомлення-рішення № 0247992300 від 03.07.2024 оскаржене позивачем в судовому порядку шляхом подання позову у даній справі.

Приймаючи рішення, суд першої інстанції дійшов висновку про обгрунтованість позовних вимог та наявність правових підстав для їх задоволення.

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіряючи дотримання судом першої інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, колегія суддів виходить із наступного.

Відповідно до статті 3 ПК України податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв`язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України (далі - законами з питань митної справи); чинних міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.

Якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Згідно з пунктами 103.1, 103.2, 103.3 статті 103 ПК України застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

Особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.

Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.

Підпунктами 141.4.1, 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України визначено, що доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами, зокрема, є проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом.

Резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр укладено Конвенцію про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків та доходів від 08 листопада 2012 року, яка ратифікована - 04 липня 2013 року, дата набрання чинності для України - 7 серпня 2013 року.

Статтею 11 Конвенції передбачено, що проценти, що виникають у Договірній Державі і сплачуються резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись в цій іншій Державі, якщо такий резидент є особою - фактичним власником таких процентів. Однак такі проценти можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа - фактичний власник процентів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати 2 відсотків від загальної суми процентів.

Докладне визначення терміну "бенефіціарний власник" наведено в Коментарях до Модельної конвенції ОЕСР.

Відповідно до пункту 9 Коментарів до статті 11, вимогу щодо бенефіціарного власника додано до пункту другого статті 11 для того, щоб роз`яснити значення слів "і сплачуються резиденту", які використовуються в пункті 1. Зрозумілим є той факт, що країна джерела не зобов`язана поступатись у праві оподатковувати проценти на тій лише підставі, що проценти були сплачені саме резиденту Держави, з якою укладено міжнародний договір. Термін "фактичний власник доходу" використовується не у вузькому технічному сенсі, а розуміється в контексті та світлі завдань і цілей Конвенції, включаючи уникнення подвійного оподаткування, попередження випадків ухилення від сплати податків та уникнення оподаткування.

Пільга або звільнення від оподаткування по будь-якому із видів доходу, що надається Державою, з якої походить дохід, резиденту іншої Договірної держави з метою уникнення повністю або частково подвійного оподаткування, яке може виникнути у зв`язку із повторним оподаткуванням такого доходу Державою резиденства. Коли цей вид доходу отримує резидент Договірної Держави, що діє як агент чи номінальний отримувач, надання Державою, з якої походить дохід, такої пільги або звільнення виключно на підставі статусу безпосереднього отримувача доходу як резидента іншої Договірної Держави буде суперечити цілям та завданням Конвенції. Безпосередній отримувач в цій ситуації кваліфікуватиметься як резидент, однак цей статус не призводить до потенційного подвійного оподаткування, оскільки отримувач не розглядається як власник доходу для цілей оподаткування в Державі резиденства. Надання державою, з якої походить дохід, пільги або звільнення від оподаткування також буде суперечити цілям та завданням Конвенції, якщо резидент Договірної Держави, не використовуючи такі інструменти, як агентування або номінальної власності, буде діяти як проміжна ланка для іншої особи, котра фактично отримує вигоду від відповідного доходу. Проміжна ланка не може розглядатися як фактичний власник, якщо навіть за свого формального статусу власника, на практиці вона має досить вузькі повноваження щодо такого доходу, що надає можливість її розглядати як просту довірену особу, або управляючу особу, що діє від імені зацікавлених осіб (пункт 10 Коментарів до статті 11).

Отже, Угоди про уникнення подвійного оподаткування не можуть застосовуватися до ситуацій, коли відповідні відносини між резидентом та нерезидентом не пов`язані з фактичним веденням господарської діяльності, а дії учасників цих відносин спрямовані лише на створення зручного (пільгового) податкового режиму. Пільги за міжнародними угодами щодо уникнення подвійного оподаткування повинні відноситися лише до податкового резидента, який є дійсним одержувачем доходу.

Застосування податкових преференцій визнається неправомірним, коли сукупність угод (операцій) дозволяє зробити висновок про те, що основною їхньою метою були виведення доходу з-під оподаткування і формальне здійснення операцій з метою використання переваг за міжнародною угодою.

Результатом такої оцінки може стати перекваліфікація виплати з відповідною зміною режиму оподаткування, а також кваліфікація сукупності угод із застосуванням норм національного законодавства по виведеному з-під оподаткування доходу.

У випадках, які наводяться в Коментарях (агент, номінал, посередник тощо), безпосередній отримувач процентів не вважається бенефіціарним власником, оскільки право отримувача вільно розпоряджатись такими процентами обмежено в силу наявності договірних або інших юридичних обов`язків передати отриманий платіж іншій особі. Такий обов`язок зазвичай випливає з юридичних документів, однак також може з`ясовуватись на підставі фактів та обставин, які вказують, що по суті отримувач процентів не має право вільно розпоряджатись такими процентами.

За загальним правилом ознаками, які можуть вказувати на те, що особа-нерезидент не є кінцевим бенефіціарним власником доходу у вигляді процентів, є, зокрема:

1) відсутність фактичного самостійного здійснення господарської діяльності особою нерезидентом, яка зареєстрована в Державі, з якою Україною укладений договір про уникнення подвійного оподаткування, на відповідній території;

2) характер грошових потоків свідчить про наявність юридичних та фактичних обов`язків щодо подальшого перерахування отримуваних процентів особою-нерезидентом третій особі та відсутність у особи-нерезидента можливості самостійного прийняття рішення щодо долі отримуваного доходу та контролю щодо отримуваного доходу;

3) мінімальний часовий інтервал між: укладенням договору (видачею позики) між резидентом та особою-нерезидентом, з Державою якого укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, а також договору (видачею позики) між останнім та третьою особою; отриманням доходу особою-нерезидентом, з Державою якого укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, і виплатою грошових коштів третій особі;

4) відсутність диференційованих, що розрізняються умов договорів, правових документів, на підставі яких особа-нерезидент отримує дохід і в подальшому перераховує кошти;

5) вчинення дзеркальних, тобто ідентичних операцій між резидентом та особою-нерезидентом, що зареєстрована в Державі, з якою укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, та між останнім і третьою особою;

6) фактичні ризики, пов`язані із наданням позики резиденту, несе третя особа, а не особа-нерезидент.

Отже, враховуючи зазначене правове регулювання, право на застосування зменшеної ставки податку, передбачену відповідним міжнародним договором України, виникає, за умови одночасного виконання таких вимог:

- нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України;

- нерезидентом надано довідку (або її нотаріально засвідчену копію), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України;

- нерезидент є бенефіціарним власником доходу.

Для визначення особи як фактичного отримувача доходу, така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але повинна бути і особою, яка визначає подальшу економічну долю доходу.

Тобто, коли отримувач процентів має право отримувати вигоду та визначати подальшу економічну долю доходу і не пов`язаний договірними або юридичними зобов`язаннями щодо перерахування такого доходу іншій особі, отримувач є бенефіціарним власником доходу.

Передбачені міжнародними договорами пільги зі сплати податку не можуть бути застосовані у випадку, коли нерезидент діє як проміжна ланка в інтересах іншої особи, яка фактично отримує вигоду від доходу. Зокрема, не можуть бути застосовані пільгові ставки податку у випадку, коли дохід (у рамках угоди або серії угод) з джерелом його походження з України виплачується таким чином, що нерезидент (проміжна ланка, яка має вузькі, обмежені повноваження у відношенні доходу), який претендує на отримання пільгової ставки податку з доходів у вигляді роялті, дивідендів, процентів, виплачує весь дохід (його більшу частину) іншому нерезиденту, який би не міг застосувати пільгову ставку у разі, коли б такий дохід виплачувався останньому.

В момент виплати доходу достатньою підставою для застосування зниженої ставки податку є наявність довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України і така довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.

Чинним законодавством не встановлено форми документу, що підтверджує статус контрагента як бенефіціарного власника доходу, та який повинна мати особа на момент проведення виплати.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, суди повинні враховувати, що відповідно до вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що платник податків сформував дані податкового обліку необґрунтовано та з порушенням вимог податкового законодавства, або на підставі документів, які містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

Вказане узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 17 грудня 2025 року у справа № 620/7369/24

Спір у цій справі обумовлений невизнанням контролюючим органом права позивача на застосування зменшеної ставки оподаткування податком з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 2% на підставі Конвенції з посиланням на те, що компанія "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" не була бенефіціарним власником процентного доходу, отриманого від позивача, оскільки, на думку контролюючого органу, здійснювала подальше перерахування процентів.

Верховний Суд у постанові від 17 грудня 2025 року у справі № 120/9601/24 зокрема зазначив, що при вирішенні справ між пов`язаними особами, де можуть бути наявні механізми податкової оптимізації, судам слід встановити чи є нерезидент бенефіціарним власником доходу (процентів) шляхом послідовного аналізу відповідних критеріїв (ознак), зокрема: нерезидент не повинен бути агентом (номінальним утримувачем); нерезидент має самостійно визначати економічну долю доходу; компанія нерезидент не повинна передавати отриманий дохід або переважну його частину на користь іншої особи. У таких спорах має досліджуватися "транзит" коштів компанії-нерезидента, часовий інтервал між укладенням договорів; вчинення дзеркальних, тобто ідентичних операцій між резидентом та особою-нерезидентом, що зареєстрована в Державі, з якою укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, та між останнім і третьою особою; хто несе фактичні ризики, пов`язані із наданням позики резиденту.

Колегія суддів зазначає, що орієнтовні критерії наведено в Коментарях до Модельної конвенції ОЕСР та в подальшому перелік ознак унормований пунктом 103.3 статті 103 Податкового кодексу України (в редакції Закону від 16 січня 2020 року № 466-IX, який набрав чинності 23 травня 2020 року).

Для того щоб нерезидент визнавався бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу, такий нерезидент не повинен виконувати "транзитну" роль (бути виключно посередником) у русі коштів. Як зазначено в розділі цієї постанови "Правове регулювання", нормативно закріпленою ознакою посередницької функції нерезидента є, зокрема, те, що зазначена особа не має достатньо повноважень або у випадку, підтвердженому фактами та обставинами, не має права користуватися та розпоряджатися таким доходом.

Якісною стороною цього критерію є відсутність кореспондуючого обов`язку передати права на дохід третій особі (самостійне визначення нерезидентом економічної долі доходу).

Кількісний критерій полягає у тому, що компанія нерезидент не повинна передавати отриманий дохід або переважну його частину на користь іншої особи (незалежно від способу оформлення такої передачі).

Вказаний критерій передбачає обов`язок контролюючого органу довести співставність, в тому числі арифметичну, операцій між виплатою доходу з української компанії на користь нерезидента і подальшого перерахування сум грошових коштів з компанії нерезидента - встановити "транзитний" характер компанії-нерезидента за фактичними обставинами, а також дослідити обставини справи відносно господарської діяльності компанії-нерезидента з урахуванням особливостей її провадження.

Аналогічний за змістом підхід до застосування норм права Верховний Суд неодноразово демонстрував у своїх постановах, зокрема у постановах від 28 жовтня 2025 року у справі № 560/10203/24, від 27 жовтня 2025 року у справі № 120/7999/24, від 12 серпня 2025 року у справі № 560/12637/24, від 18 грудня 2025 року у справі № 120/6603/24, від 18 грудня 2025 року у справі № 480/6617/24, від 18 грудня 2025 року у справі № 320/35831/24.

В свою чергу, Верховний Суд, у справі з аналогічних правовідносин (постанова від 21 жовтня 2025 року у справі № 500/4405/24 акцентував увагу на необхідності встановити чи є нерезидент бенефіціарним власником доходу (процентів) шляхом послідовного аналізу відповідних критеріїв (ознак), зокрема: нерезидент не повинен бути агентом (номінальним утримувачем); нерезидент має самостійно визначати економічну долю доходу; компанія нерезидент не повинна передавати отриманий дохід або переважну його частину на користь іншої особи. У таких спорах має досліджуватися «транзит» коштів компанії-нерезидента, часовий інтервал між укладенням договорів; вчинення дзеркальних, тобто ідентичних операцій між резидентом та особою-нерезидентом, що зареєстрована в Державі, з якою укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, та між останнім і третьою особою; хто несе фактичні ризики, пов`язані із наданням позики резиденту.

Також у вищезазначеному судовому рішенні вказано, що при вирішенні подібних спорів також слід вирішувати питання чи компанія нерезидент самостійно несе ризики у зв`язку із проваджуваною нею діяльністю. Підтвердженням самостійності несення ризиків можуть виступати: (а) окремі положення договорів, що стосуються відповідальності особи та передбачають можливість застосування до неї штрафних санкцій за порушення договірних зобов`язань; (б) дійсна реалізація по відношенню до нерезидента заходів із притягнення його до юридичної відповідальності (пред`явлення кредиторами вимог про сплату штрафних санкцій; ініціювання судових проваджень тощо); (в) наявність сумнівної заборгованості (bad debt) тощо.

Верховний Суд у постанові від 06 січня 2026 року у справі № 120/6780/24, якою скасовано рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 03 квітня 2025 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 24 червня 2025 року, а справу направлено на новий судовий розгляд до суду першої інстанції, вказав: "...суди першої та апеляційної інстанцій установили, що нерезидент, на користь якого позивач здійснював виплату процентного доходу у 2017- 2018 роках, був стороною договору позики як кредитор, набув право вимоги за відповідними зобов`язаннями, а також не був пов`язаний договірними чи іншими юридичними обов`язками щодо обов`язкового подальшого перерахування отриманих процентів третім особам.

Оцінюючи доводи контролюючого органу про транзитний характер грошових коштів, суди попередніх інстанцій виходили з того, що сам по собі факт внутрішньогрупових фінансових операцій, корпоративної пов`язаності суб`єктів або використання отриманого доходу для корпоративних цілей не є достатнім для висновку про відсутність у нерезидента статусу бенефіціарного власника доходу без встановлення сукупності обставин, які б свідчили про виконання ним виключно агентських або посередницьких функцій.

Суди першої та апеляційної інстанцій у цій справі вказали, що договір про реструктуризацію було укладено з метою передачі функцій фінансування в межах групи компаній із концентрацією таких функцій на рівні компанії «АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД».

Перевіряючи доводи касаційної скарги, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що суди першої та апеляційної інстанцій, визнаючи факт наявності у компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED статусу бенефіціарного (фактичного) власника процентного доходу, обмежилися формальним аналізом окремих документів та не дослідили у сукупності фактичні обставини, які мають істотне значення для правильного вирішення спору.

Суди, посилаючись на відсутність у компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED договірних або законних зобов`язань щодо негайного передання отриманих процентів іншій особі, не перевірили фактичні обставини, які, відповідно до Коментарів до Модельної конвенції ОЕСР, можуть свідчити про обмеження права особи вільно розпоряджатися доходом не лише з юридичних документів, а й з реальної поведінки сторін та економічного контексту операцій.

Зокрема, поза увагою судів залишилося питання, чи могла компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED самостійно приймати рішення щодо економічної долі отриманих процентів, чи ж такі рішення фактично ухвалювалися в межах централізованого управління групою компаній.

Аналіз оскаржуваних судових рішень свідчить про відсутність аналізу руху грошових коштів, зокрема, суди попередніх інстанцій не дослідили звіти про рух грошових коштів компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2017- 2019 роки, з яких, за доводами контролюючого органу, убачається: у 2017 році отримання процентів від українських підприємств у сумі 111 079 тис. дол. США та одночасне спрямування 72 617 тис. дол. США на викуп привілейованих акцій; у 2018 році отримання процентів у сумі 57 331 тис. дол. США та спрямування 69 000 тис. дол. США на погашення/викуп акцій; у 2019 році отримання процентів у сумі 47 029 тис. дол. США та спрямування 76 383 тис. дол. США на ті самі цілі.

Також суди попередніх інстанцій не надали оцінки сукупному співвідношенню: отриманих процентних доходів за 2017- 2019 роки у сумі 215 439 тис. дол. США та коштів, спрямованих на погашення привілейованих акцій акціонеру AMARISTA LIMITED у сумі 218 000 тис. дол. США, які, за твердженням відповідача, були фактично перераховані материнській компанії NCH Agribusiness Partners LP.

Поза увагою судів попередніх інстанцій залишилися доводи податкового органу, якими він заперечував проти позову, з урахуванням даних фінансової звітності компаній AGROPROSPERIS 2 LIMITED, AMARISTA LIMITED, ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, ALLIS ENTERPRISES LIMITED. Так, суди не дослідили належним чином фінансову звітність компаній AGROPROSPERIS 2 LIMITED та AMARISTA LIMITED, зокрема примітки до фінансової звітності за 2018- 2019 роки, в яких операції з викупу привілейованих акцій прямо відображені як спосіб погашення авансів від акціонера.

Не надана оцінка й доводам контролюючого органу про те, що за даними звітів про прибутки та збитки єдиним суттєвим джерелом доходу AGROPROSPERIS 2 LIMITED у 2017- 2019 роках були проценти за позиками українським підприємствам, тоді як структура її капіталу на понад 90 % формувалася за рахунок емісії привілейованих акцій, що підлягали погашенню..."

При цьому Верховнимо Судом у справі № 120/6780/24 наголошено, що формальне посилання судів на те, що законодавство не встановлює вимоги щодо джерела походження коштів для визначення бенефіціарного власника, не звільняло суд від обов`язку перевірити, чи не свідчать такі обставини про існування зобов`язань нерезидента перед третьою особою та, відповідно, про обмеженість його повноважень щодо отриманого доходу.

Також колегія суддів приймає до уваги правові висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 11 березня 2025 року у справі № 560/5190/24, у якій Суд, проаналізувавши положення Коментарів до Модельної конвенції ОЕСР, також прийшов до висновку, що угоди про уникнення подвійного оподаткування не можуть застосовуватися до ситуацій, коли відповідні відносини між резидентом та нерезидентом не пов`язані з фактичним веденням господарської діяльності, а дії учасників цих відносин спрямовані лише на створення зручного (пільгового) податкового режиму. Пільги за міжнародними угодами щодо уникнення подвійного оподаткування повинні відноситися лише до податкового резидента, який є дійсним одержувачем доходу. Застосування податкових преференцій визнається неправомірним, коли сукупність угод (операцій) дозволяє зробити висновок про те, що основною їхньою метою були виведення доходу з-під оподаткування і формальне здійснення операцій з метою використання переваг за міжнародною угодою. Результатом такої оцінки може стати перекваліфікація виплати з відповідною зміною режиму оподаткування, а також кваліфікація сукупності угод із застосуванням норм національного законодавства по виведеному з-під оподаткування доходу. У випадках, які наводяться в Коментарях (агент, номінал, посередник тощо), безпосередній отримувач процентів не вважається бенефіціарним власником, оскільки право отримувача вільно розпоряджатись такими процентами обмежено в силу наявності договірних або інших юридичних обов`язків передати отриманий платіж іншій особі. Такий обов`язок зазвичай випливає з юридичних документів, однак також може з`ясовуватись на підставі фактів та обставин, які вказують, що по суті отримувач процентів не має право вільно розпоряджатись такими процентами.

В іншій постанові від 19.03.2025 у справі №560/8133/24 Верховний Суд аналізуючи подібні правовідносини, зазначив, що відповідач як суб`єкт владних повноважень в ході розгляду цієї справи не довів, що АГРОПРОСПЕРІС 2 не має повноважень визначати подальшу економічну долю такого доходу у вигляді відсотків тобто не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем доходу, а з наданих позивачем доказів, що наявні в матеріалах справи, не вбачається, що вказана компанія має будь-які зобов`язання щодо подальшого перерахування отриманого доходу (його більшої частини) іншому нерезиденту, як відсутні і будь-які обмеження щодо самостійного визначення подальшої економічної долі вказаного доходу. Суд погодився з висновком судів попередніх інстанцій про необґрунтованість доводів контролюючого органу, що нерезидент - ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, Кіпр не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу у вигляді процентів за користування позикою, а відтак і безпідставність доводів контролюючого органу, щодо необхідності оподаткування виплаченого вказаній компанії доходу у вигляді відсотків за загальним правилом в розмірі 15%."

Аналогічну позицію викладено у постанові Верховного Суду від 24.06.2025 у справі №120/10439/24.

Враховуючи практику Верховного Суду, яка склалася у даній категорії справ, зважаючи на необхідність забезпечення додержання вимог ч. 2 ст. 2 КАС України щодо всебічного та об`єктивного розгляду адміністративної справи, колегією суддів зобов`язано сторони у справі надати додаткові пояснення, а за наявності письмові докази) щодо: господарської діяльності компанії-нерезидента з урахуванням особливостей її провадження; наявності або відсутності послідовних операцій з подальшого переказу отриманого від українських компаній процентного доходу (на підставі звітів про фінансовий стан та банківських виписок по рахунку компанії нерезидента); співставності операцій між виплатою доходу з української компанії на користь нерезидента і подальшого перерахування сум грошових коштів з компанії нерезидента третій особі; «транзитного» характеру компанії-нерезидента (докази); доводів позивача про наявність у компанії нерезидента статусу бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу; наявності/відсутності у компанії-нерезидента відповідних ресурсів необхідних для фактичого виконання функцій, тощо.

З матеріалів справи з`ясовано, що за результатами перевірки, посадовими особами відповідача складено акт від 03.06.2024 № 22391/02-32-23-00-09/36833831, в якому зафіксовано порушення вимог п.103.2, п.103.3 ст.103, п.п.141.4.2 п.141.4 ст.141 ПК України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (зі змінами та доповненнями), внаслідок чого позивачем занижено податок з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України за період з 01.01.2019 року по 31.12.2019 року всього у сумі 3 611 961, 00 грн.

На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення № 0247992300 від 03.07.2024 про збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 5 417 941,00 грн (податкове зобов`язання у розмірі 3 611 961, 00 грн та штрафні санкції у розмірі 1 805 980, 00 грн).

Так, в обгрунтування своєї позиції, відповідачем під час апеляційного розгляду справи зокре зазначено наступне.

В ході проведення перевірки, визначаючись щодо бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу, ГУ ДПС у Вінницькій області досліджено інформацію від компетентного органу Республіки Кіпр – Міністерства фінансів Республіки Кіпр (далі – відповідь ІКО) щодо нерезидента компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED (лист від 18.01.2021 № 3.10.43.2/AV.216 P.822) та пов`язаних з ним осіб, а саме: ALLIS ENTERPRISES LIMITED (лист від 22.02.2021 № 3.10.43.2/AV.225 P.848), ATS AGRIBUSINESS INVESTNENTS LIMITED (лист від 18.06.2018 №TD 3.10.43.2/AV.150 P.634), AMARISTA LIMITED (лист від 11.05.2023 № 3.10.43.2/AV.268 P.972).

Із вищенаведених листів щодо компанії ALLIS ENTERPRISES LIMITED слідує наступне: дата реєстрації - 16.05.2008; бенефіціарні власники компанії - George Rohr (США) та Moris Tabacinic (Австрія). George Rohr (США) та Moris Tabacinic (Австрія) є керівниками компанії NCH Capital Inc (далі NCH), яка заснована ними в 1993 році та яка стала однією з найбільших західних фінансових інвесторів. Штаб - квартира NCH знаходиться в Нью-Йорку з 10 локальними офісами в Східній Європі та Південній Америці; ALLIS ENTERPRISES LIMITED є дочірньою компанією одного із фондів, заснованих NCH; контролююча особа - NCH AGRIBUSINESS PARTNERS LP (Кайманові острови); акціонер - AGRО DEVELOPMENT (UKRAINE) LIMITED до 15.11.2018, з 15.11.2018 AGROPROSPERIS 2 LIMITED - 100% акцій. Директори - Andreas Santis, Angela Avgousti; секретар - A.T.S. SERVICES LIMITED (Кіпр). Основний вид діяльності - холдинг інвестицій та фінансування. ALLIS ENTERPRISES LIMITED не має власного приміщення, власного обладнання. Все це надається іншою компанією групи. Компанія не має персоналу, персонал компанії надається за договорами про надання послуг або аутсорсингу між ATS AGRIBUSINESS INVESTNENTS LIMITED та ALLIS ENTEREPRISE LTD. Директори компанії отримують винагороду не від ALLIS ENTERPRISE LTD, а від пов`язаної компанії. За даними офіційного сайту Реєстратора компаній Республіки Кіпр (https://efiling.drcor.mcit.gov.cy), директори Andreas Santis, Angela Avgousti виконують функції директорів в цілому ряді компаній, які входять до складу групи компаній AGROPROSPERIS. До обов`язків директорів входить тільки нагляд за фінансовими операціями, а глобальний контроль виконує нью-йоркський офіс, тобто NCH Capital (США, Нью Йорк). ALLIS ENTERPRISE LTD кредитує тільки компанії фінансової групи, до якої входить.

Поряд з цим, відповідач зауважив, що із відповідей Міністерства фінансів Республіки Кіпр вбачається, що джерелом походження коштів, за рахунок яких було надано позики українським підприємствам, є кошти компанії NAP (Кайманові Острови), а не власні кошти ALLIS ENTERPRISES LIMITED, що на думку останнього підтверджується тим, що первинним кредитором в усіх кредитних договорах, на виконання яких позивач в 2019 році перераховував проценти, була компанія ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED (Кіпр).

З огляду на укладення 01.12.2016 Договору про реструктуризацію між компанією ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, AMARISTA LIMITED та AGROPROSPERIS 2 LIMITED, компанія ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED була замінена на нового кредитора - компанію AGROPROSPERIS 2 LIMITED, а після укладення 27.11.2018 Договору про реструктуризацію між AGRО DEVELOPMENT (UKRAINE) LIMITED, AGROPROSPERIS 2 LIMITED та ALLIS ENTERPRISES LIMITED, кредитор AGROPROSPERIS 2 LIMITED замінений на нового кредитора - ALLIS ENTERPRISES LIMITED.

Так, компанією NAP (Кайманові острови) надано позику для компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED (Кіпр), яка в 2014 році була перекваліфікована в аванси акціонерів в сумі 886 млн. доларів США.

Відповідно до примітки 18 до фінансової звітності компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED за 2015 рік вказано, що розмір отриманих ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED авансових внесків відсоткових від акціонера компанії NAP на початок 2014 року становив 886 637 284 дол. США.

Капітал компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED у 2014 році сформовано шляхом відчуження/продажу у 2014 році дочірньої компанії AGRO DEVELOPMENT (UKRAINE) LIMITED компанії AMARISTA LIMITED за 886 637 284 доларів США при балансовій вартості 4 204 338 доларів США. Різниця між зазначеною вартістю та балансовою вартістю вибулої дочірньої компанії у розмірі 882 432 946 доларів США врахована як внесок акціонера у капітал компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED. Розрахунки грошовими коштами не проводились, а сума дебіторської заборгованості від AMARISTA LIMITED за продаж інвестиції в AGRO DEVELOPMENT (UKRAINE) LIMITED була зарахована в рахунок погашення авансів від акціонера NAP (примітка 18 фінансової звітності ATS за 2015 рік).

Також вказано, що компанією NAP (Кайманові острови) надано позику компанії AMARISTA LIMITED (Кіпр), що теж була перекваліфікована в аванси акціонерів в сумі 886 млн. доларів США. Оскільки у компанії AMARISTA LIMITED були відсутні власні кошти для придбання інвестиції у ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, у 2014 році остання уклала договір позики зі своїм акціонером NAP у розмірі 886 673 284 доларів США, з датою повернення позики 24.08.2019 (примітка 12.2 фінансової звітності AMARISTA LIMITED за 2018 рік). Згідно інформації, що міститься у фінансовій звітності компаній AMARISTA LIMITED та ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, в кінці 2014 року відбувся залік існуючих заборгованостей між компаніями NAP, AMARISTA LIMITED та ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED. За інформацією, що міститься у фінансовій звітності компаній AMARISTA LIMITED та ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED,в кінці 2014 року відбувся залік існуючих заборгованостей між компаніями NAP, AMARISTA LIMITED та ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED. Таким чином компанією ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED погашено компанії NAP аванси акціонерів, компанією NAP надано позику компанії AMARISTA LIMITED, компанією AMARISTA LIMITED сплачено компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED за інвестицію в компанію AGRO DEVELOPMENT (UKRAINE) LIMITED.

Зазначено, що 27.10.2016 зареєстровано компанію AGROPROSPERIS 2 LIMITED (Кіпр), після реєстрації якої інвестиція в компанію AGRO DEVELOPMENT (UKRAINE) LIMITED передана від компанії AMARISTA LIMITED до компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED. 01.12.2016 між компаніями AMARISTA LTD, ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, AGROPROSPERIS 2 LIMITED укладено угоду про реструктуризацію. З даної угоди вбачається, що компанія AMARISTA LIMITED є акціонером компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, а компанія ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED володіє «кредитним портфелем» різних українських компаній (сюди ж входять і кредити, надані позивачу). При цьому, згідно з цією угодою сторони домовились про передачу «кредитного портфелю» від компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED до компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED через компанію AMARISTA LIMITED відповідно до процедури: а) на першому етапі угоди ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED зменшує свій акціонерний капітал шляхом викупу своїх привілейованих акцій, що підлягають погашенню, які належать AMARISTA LIMITED як єдиному акціонеру, в обмін на всі права ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED на «кредитний портфель», який повинен бути переданий AMARISTA LIMITED в якості компенсації за викуплені акції; б) на другому етапі угоди AGROPROSPERIS 2 LIMITED збільшує свій акціонерний капітал шляхом випуску привілейованих акцій, які підлягають погашенню і передає їх AMARISTA LIMITED в обмін на всі права власності та частки AMARISTA LIMITED в кредитному портфелі та угоди позики, що стосуються кредитного портфеля, будуть передані компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED як внесок в акціонерний капітал (стор.16 фінансової звітності AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2016-2017 роки).

15.11.2018 AGROPROSPERIS 2 LIMITED придбала у AGRO DEVELOPMENT (UKRAINE) LIMITED компанію ALLIS ENTERPRISES LIMITED.

Відповідно до приміток до фінансової звітності за 2018 рік у грудні 2018 року компанія ALLIS ENTERPRISES LIMITED отримала від AGROPROSPERIS 2 LIMITED права, право власності та проценти в дебіторській заборгованості за позиками з балансовою вартістю 153 864 294 дол.США в обмін на привілейовані акції, випущені компанією на користь її акціонера.

При цьому, як вбачається зі звіту про рух грошових коштів компанії ALLIS ENTERPRISES LIMITED у 2018 та 2019 роках, українські підприємства виплатили проценти за кредитами у сумі 62 тис.дол.США та 14 917 тис.дол.США відповідно. За рахунок отриманих процентів у 2018-2019 роках ALLIS ENTERPRISES LIMITED викупила привілейовані акції в розмірі 9 663 тис.дол.США та 14 834 тис.дол.США відповідно у AGROPROSPERIS 2 LIMITED.

Згідно зі звітом про рух грошових коштів у 2018-2019 роках AGROPROSPERIS 2 LIMITED отримала від своєї дочірньої компанії ALLIS ENTERPRISES LIMITED грошові кошти у розмірі 9 663 тис. дол.США та 14 834 тис. дол.США як викуп привілейованих акцій. Вказані кошти отримані ALLIS ENTERPRISES LIMITED від українських підприємств. Всі проценти компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED повністю направлено на погашення/викуп власних привілейованих акцій у свого акціонера AMARISTA LIMITED, а саме в розмірі 69 000 тис. дол. США та 76 383 тис. дол. США відповідно за 2018 та 2019 роки.

Компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2019 рік викупила/погасила компанії AMARISTA LIMITED привілейовані акції у розмірі 76 383 тис. дол. США за рахунок отриманих процентів від українських підприємств у сумі 47 029 тис. дол.США та отриманої виплати від ALLIS ENTERPRISES LIMITED у сумі 14 834 тис. дол.США за викуп привілейованих акцій.

Так, 30.12.2019 компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED прийнято рішення про викуп 1 014 привілейованих акцій, які підлягають погашенню на загальну суму 76 400 тис.доларів США. У фінансовій звітності AMARISTA LIMITED за 2019 рік, в примітці «операції в негрошовій формі» зазначено: «30 грудня 2019 року одна із дочірніх компаній прийняла рішення про викуп 1014 привілейованих акцій, що підлягають погашенню вартістю 1 євро кожна (1,066 долара США) з премією в розмірі 70657 євро (75327 доларів США) за акцію на загальну суму 71 647 363 євро (що еквівалентно 76 400 000 доларів США). Надходження були спрямовані в рахунок погашення авансів від акціонера».

У свою чергу компанією AMARISTA LIMITED викуплялись власні акції у свого єдиного акціонера компанії NAP (Кайманові Острови).

За результатами аналізу фінансової звітності AMARISTA LIMITED за 2017-2019 роки, встановлено, що у звіті про рух грошових коштів цієї компанії за 2017-2019 роки відсутній будь-який рух грошових коштів від фінансової та інвестиційної діяльності. В той же час, у фінансовій звітності компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED у звіті про рух грошових коштів за 2017-2019 роки наявні операції з погашення/викупу привілейованих акцій у свого акціонера AMARISTA LIMITED. У фінансовій звітності AMARISTA LIMITED за 2018-2019 роки такі операції описано як транзакції у негрошовій формі.

Таким чином, у 2019 році виплати за привілейованими акціями своєму акціонеру -компанії AMARISTA LIMITED компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED перераховано безпосередньо компанії NAP в якості погашення авансів акціонерів.

За таких обставин відповідач вважає, що фактично компанія-нерезидент з Республіки Кіпр ALLIS ENTERPRISES LIMITED є посередником між компанією NAP (Кайманові Острови) та ТОВ «ДЖУЛИНСЬКИЙ ЕЛЕВАТОР», з огляду на що не може вважатися бенефіціарним отримувачем (власником) доходу.

Вищезазначене, на думку контролюючого органу, свідчить про те, що придбання ALLIS ENTERPRISES LIMITED у AGRO DEVELOPMENT (UKRAINE) LIMITED здійснено за рахунок отриманої виплати від AGRO DEVELOPMENT (UKRAINE) LIMITED за привілейовані акції. Внесок/збільшення акційної премії за привілейованими акціями у ALLIS ENTERPRISES LIMITED відбулось за рахунок передачі кредитного портфелю українських підприємств. При цьому, метою придбання ALLIS ENTERPRISES LIMITED та збільшення акційної премії за привілейованими акціями шляхом передачі дебіторської заборгованості українських підприємств було створення ще однієї ланки для транзиту процентних доходів на компанію NAP (Кайманові острови) через акціонера AMARISTA LIMITED.

ГУ ДПС у Вінницькій області зазначає, що внаслідок аналізу всіх відповідей ІКО встановлено, що джерелом походження коштів, за рахунок яких було надано позики українським підприємствам, є кошти компанії NAP (Кайманові Острови), а не власні кошти компаній ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, AMARISTA LIMITED та AGROPROSPERIS 2 LIMITED. Зокрема, переданий від ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED до AGROPROSPERIS 2 LIMITED кредитний портфель українських підприємств профінансовано компанією NAP (Кайманові Острови). Отримані процентні доходи, за рахунок яких ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED виплачувала дивіденди, ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED перерахувала безпосередньо NAP як погашення процентів за позикою, а кредитний портфель – тіло позики було передано AMARISTA LIMITED в рахунок погашення привілейованих акцій.

З моменту укладення договорів позики ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED з українськими підприємствами, після передачі кредитного портфелю українських підприємств на користь компанії NAP нараховувались відсотки компаніями ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED та AMARISTA LIMITED, а отже, були зобов`язання щодо перерахування процентів, отриманих від українських підприємств, на користь NAP (Кайманові Острови). Розмір відсоткової ставки за позикою від NAP був вищий, ніж розмір відсоткової ставки за позиками українських підприємств. Зміна власника ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, а саме-передача її на користь компанії AMARISTA LIMITED, не змінила транзитності отриманих процентних доходів від українських підприємств через ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED та через AMARISTA LIMITED на користь компанії NAP (Кайманові острови). Отже, ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, AMARISTA LIMITED та AGROPROSPERIS 2 LIMITED діяли лише як проміжна ланка між українськими підприємствами та NAP (Кайманові острови).

В той же час, прослідковується послідовний взаємозв`язок між виплатою процентного доходу, викупом привілейованих акцій і зменшенням суми позики.

Отже, відповідач вважає, що компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, ALLIS ENTERPRISES LIMITED, AMARISTA LIMITED не мали жодних власних активів для надання позик українським підприємствам. Зазначені компанії повністю залежать від фінансування головної материнської компанії, яка несе всі ризики по вказаних операціях. Компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, ALLIS ENTERPRISES LIMITED, ATS AGRIBUSINESS INVESTNENTS LIMITED та AMARISTA LIMITED виступають як проміжна ланка між українськими підприємствами та NAP. Всі ризики щодо переданого кредитного портфеля українських підприємств несе компанія NCH AGRIBUSINESS PARTNERS LP (Кайманові острови). Всі кіпрські компанії, які належать фонду NCH AGRIBUSINESS PARTNERS LP (Кайманові Острови), мають спільних директорів, а контроль за фінансовими операціями, транзакціями по банківських рахунках AGROPROSPERIS 2 LIMITED, ALLIS ENTERPRISES LIMITED та AMARISTA LIMITED здійснюється нью-йоркським офісом компанії NCH Capital Inc, дочірньою компанією якої є NCH AGRIBUSINESS PARTNERS LP (Кайманові Острови).

В свою чергу, представником позивача на спростування доводів відповідача вказано на таке.

ТОВ "Джулинський елеватор" входить до складу транснаціональної інвестиційної групи NCH, яка включає, зокрема, такі компанії, зареєстровані на території Республіки Кіпр: компанію "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" (компанія "ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED"), компанію "АМАРІСТА ЛІМІТЕД" (компанія "AMARISTA LIMITED"), компанію "АГРО ДЕВЕЛОПМЕНТ (ЮКРЕЙН) ЛІМІТЕД" (компанія "AGRО DEVELOPMENT (UKRAINE) LIMITED"), компанію "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" (компанія "AGROPROSPERIS 2 LIMITED") та компанію "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" (ALLIS ENTERPRISES LIMITED)

14 листопада 2011 року між позивачем та компанією "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" укладено кредитний договір № 80, згідно якого позивач отримав кредит для поповнення своїх обігових коштів і налагодження своєї фінансово-господарської діяльності.

У жовтні 2016 року утворено компанію "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД", акціонером якої стала компанія "АМАРІСТА ЛІМІТЕД".

1 грудня 2016 року було укладено Договір про реструктуризацію між компанією "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД", компанією "АМАРІСТА ЛІМІТЕД" та компанією "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД".

Відповідно до преамбули вказаного договору "кредитний портфель" (маються на увазі кредити, видані компанією "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" українським юридичним особам, які входили до складу транснаціональної інвестиційної групи NCH), яким володіла компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" і який входив до складу її акціонерного капіталу, передано компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД", зареєстрованій у Республіці Кіпр, в акціонерний капітал.

Після цього, компанія "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" випустила привілейовані акції, що підлягають викупу (тип акцій, які можуть бути викуплені компанією у власного акціонера на розсуд такої компанії), та передала їх своєму акціонеру – компанії "АМАРІСТА ЛІМІТЕД".

В результаті такої передачі компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" замінена на нового кредитора – компанію "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" – у Кредитному договорі.

Протягом 2017-2018 років позивач здійснював виплату доходу на користь нерезидента – компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" – у вигляді процентів за Кредитним договором.

27 листопада 2018 року було укладено Договір реструктуризації (див. розділи "А" – "C", Додаток "А"), відповідно до якого компанія "АГРО ДЕВЕЛОПМЕНТ (ЮКРЕЙН) ЛІМІТЕД" передає 100% акцій компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД", якими вона володіє, компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД". В подальшому компанія "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" збільшує свій акціонерний капітал шляхом випуску додаткових акцій, які називаються привілейовані акції з правом викупу (акції, що можуть бути викуплені компанією у власного акціонера на власний розсуд такої компанії), та їх передачі своєму акціонеру – компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" – в обмін на всі пов`язані з частиною кредитного портфелю права, титули та відсотки, що належать компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД". При цьому частина такого кредитного портфелю передається компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" як внесок в її акціонерний капітал, тобто до складу активів.

В результаті такої передачі компанія "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" була замінена на нового кредитора – компанію "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" – у Кредитному договорі.

У 2019 році позивач здійснював виплату доходу на користь нерезидента – компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" – у вигляді процентів за кредитним договором – 27 784 315 грн.

При виплаті такого доходу Товариство застосовувало зменшену ставку оподаткування податком з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 2% на підставі Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи.

З огляду на наведене, у 2019 році Товариством нараховано та сплачено податок з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі – 555 686 грн.

Поряд з цим, представником позивача звернуто увагу, що ГУ ДПС не оспорює факт виплати позивачем процентів на користь компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" у розмірі, зазначеному вище, та факту нарахування і сплати ним податку з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі, вказаному вище, за 2%-ою ставкою.

Вказує, що Товариство застосовувало зменшену ставку оподаткування податком з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 2% на підставі Конвенції, оскільки компанія "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" протягом 2019 років була бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу, тобто особою, що має право на отримання таких доходів, і не була агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або тільки посередником щодо такого резидента країни, з якою укладено міжнародний договір України, що підтверджувалось свідоцтвом від 21.02.2019 року, виданим Міністерством фінансів Республіки Кіпр.

В той же час, на спростування тверджень ГУ ДПС про те, що позивач не мав правових підстав для застосування зменшеної ставки податку на процентні доходи компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" із джерелом їх походження з України у розмірі 2% у 2019 році на підставі Конвенції, оскільки, вказана компанія не є кінцевим отримувачем грошових коштів, а здійснює лише їх транзит, останнім обгрунтовано звернуто увагу, що податковим органом не заперечується, що компанія "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" була резидентом Республіки Кіпр у розумінні Конвенції у спірний період і що вона надавала позивачу довідку на підтвердження цьому, видану компетентним (уповноваженим) органом Республіки Кіпр, яка відповідає вимогам пп. 103.4-103.5 ст. 103 ПК України.

Щодо тверджень відповідача про відсутність у компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" статусу бенефіціарного власника доходу, колегія суддів погоджується з доводами позивача, що у даній справі між сторонами немає спору стосовно того, що компанія "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" була резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Поряд з цим, з посиланням на позицію Верховного Суду, висловлену у постановах від 19.03.2025 року у справі № 560/8133/24 та від 27.10.2025 року у справі № 120/7999/24, зауважено, що для визначення особи як фактичного отримувача доходу, така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але повинна бути і особою, яка визначає подальшу економічну долю доходу. Тобто, коли отримувач процентів має право отримувати вигоду та визначати подальшу економічну долю доходу і не пов`язаний договірними або юридичними зобов`язаннями щодо перерахування такого доходу іншій особі, отримувач є бенефіціарним власником доходу.

Окрім іншого, представник позивача зазначила, що у постанові Верховного Суду від 24.06.2025 року у справі № 120/10439/24 вказано "...Аналізуючи спірні правовідносини на наявність у нерезидента формального права отримувати дохід («Тест бенефіціарного власника доходу»), колегія суддів зазначає, що для відповідності цьому критерію достатньо наявності договірного оформлення відносин між компанією-резидентом та компанією-нерезидентом, на користь якої виплачується дохід із джерелом походження з України. У договорі сторони визначають предмет, права та обов`язки сторін, порядок розрахунків тощо, де і закріплюються права на отримання нерезидентом відповідного доходу.

...Крім того, нерезидент не повинен бути агентом (номінальним утримувачем), а його право не засновуватися на договорі посередницького типу.

В контексті цього критерію колегія суддів акцентує на тому, що для встановлення наявності статусу бенефіціарного власника, нерезидент не повинен бути особою, яка хоча і має формально-юридичне право на отримання доходу, однак, є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) щодо такого доходу. Нерезидент не повинен бути особою, яка фактично виконує виключно посередницькі функції щодо такого доходу. При цьому, на цей критерій не потрібно дивитися вузько. Необхідно проаналізувати наступні фактори: (а) чи є нерезидент активною компанією із диверсифікованою, за кількісним та якісним критерієм, діяльністю (б) чи є посередницька діяльність властива для відповідної сфери/галузі проваджуваної діяльності; (в) чи єдина/основна ціль провадження нерезидентом діяльності полягає у тому, щоб виконувати посередницьку функцію..."

Представник позивача вказує і на те, що статус компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" як бенефіціарного власника процентного доходу, отриманого з України протягом 2019 року, підтверджено постановою касаційного адміністративного суду у складі Верховного суду від 02.07.2025 року у справі № 120/14477/24

Хибність висновків ГУ ДПС стосовно мети та наслідків укладення Договорів про реструктуризацію від 01.12.2016 року та від 27.11.2018, ТОВ "Джулинський елеватор" підтверджується і тим, що Договір про реструктуризацію від 27.11.2018 року укладено з метою передачі функції фінансування в межах групи компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД", за наслідками укладення якого компанія "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" набула права вимоги до українських компаній групи, включаючи позивача, за кредитними договорами, стороною яких вона стала. Договір про реструктуризацію від 01.12.2016 року укладався з такою ж самою метою, що знайшло своє підтвердження, зокрема у п. 7 листа іноземного компетентного органу Республіки Кіпр щодо компанії "АМАРІСТА ЛІМІТЕД" від 11.05.2023 року, згідно з яким група хотіла розділити кредитні портфелі між українськими компаніями та позиками компаній в інших країнах.

Та обставина, що кредитний портфель, до якого входили, зокрема, Кредитні договори, укладені позивачем з компанією "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД", протягом 2015-2019 років був у складі акціонерного капіталу відповідних компаній (тобто, у складі їх активів), підтверджується Договором про реструктуризацію від 01.12.2016 року (розділ "А" "Предмет договору", пункти a та b), Договором про реструктуризацію від 27.11.2018 року (розділи "А" – "C", Додаток "А"), фінансовою звітністю компаній "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД", "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД", "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД". Таким чином, за своєю правовою природою кредитний портфель не був та не міг бути борговим зобов`язанням компаній "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД", "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД", "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" яке мало би бути погашеним.

При цьому, позивачем вірно зауважено, що відповідач не наводить жодного доказу в Акті перевірки на підтвердження того, що в результаті укладення Договору про реструктуризацію від 27.11.2018 року компанія "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" набула статусу агента або особи, що виконує лише посередницькі функції щодо доходу, отримуваного за кредитними договорами, стороною яких вона стала.

Натомість у п. 32 листа від 22.02.2021 року щодо компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД", отриманому з Республіки Кіпр, зазначається, що отримані проценти не були переведені, оскільки немає договірних або юридичних зобов`язань щодо передачі отриманих процентів іншій стороні. Компанія має повне право використовувати та користуватися отриманими процентами. Директори Компанії уповноважені здійснювати операції по рахунку, з контролем функцій в офісі в Нью-Йорку".

Суд враховує і те, що статус компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" (кредитора позивача протягом 2017-2018 років) як бенефіціарного власника процентного доходу, отриманого з України протягом 2017-2019 років, підтверджується постановами Касаційного адміністративного суду від 19.03.2025 року у справі № 560/8133/24 та від 27.10.2025 року у справі № 120/7999/24.

При цьому, відповідач залишив поза увагою ту обставину, що статус компанії "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" як бенефіціарного власника процентного доходу, отриманого з України протягом 2014-2016 років, підтверджено постановою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 14.08.2018 року у справі №817/1045/17.

Твердження відповідача про подальше перерахування компанією "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" процентного доходу, отриманого від позивача у 2019 році, на користь компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" та від останньої на користь компанії NAP (Кайманові Острови), на думку колегії суддів, є сумнівними, оскільки згідно доводів позивача компанія "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" є самостійною від інших компаній групи NCH юридичною особою. Відповідно до п. 87 Статуту компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД", управління діяльністю компанії здійснюється Радою директорів, яка може здійснювати всі повноваження Компанії, які відповідно до Закону і цього Статуту не повинні здійснюватися на Загальних зборах Компанії". До таких повноважень згідно зі Статутом належать, зокрема, такі: повноваження укладати договори (п. 4 Статуту); повноваження на викуп, випуск привілейованих акцій, що підлягають викупу, розпорядження акціями (пп. 5.4, 5.6 Статуту, фінансова звітність компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" за 2018 рік); повноваження на пред`явлення вимог до учасників стосовно сплати грошей, несплачених за їх акції (п. 20 Статуту); повноваження на конфіскацію акцій учасників у разі несплати ними заборгованості відповідно до вимоги про сплати (пп. 39-41 Статуту).

Як підтверджується Додатковою угодою № 9 до Кредитного договору, укладеною після укладення Договору про реструктуризацію від 27.11.2018 року, вона була підписана директором компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД". Також, рішення про зворотній викуп акцій компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" протягом 2018-2019 років приймались Радою директорів.

Протягом 2019 року компанія "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" мала своє місцезнаходження на території Республіки Кіпр, що не заперечується відповідачем в Акті перевірки; директори здійснювали управління компанією "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" на підставі Генерального договору про надання послуг від 02.01.2020 року, укладеного між компанією "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" та компанією "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД". Такі особи дійсно виконували функції директорів в інших компаніях, але лише в компаніях групи, що жодним чином не може підтверджувати або спростовувати статус компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" як бенефіціарного власника процентного доходу, отриманого від позивача.

Згідно листа компанії "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" від 26.03.2024 року, протягом 2019 року компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" виплатила 144 571 євро в якості винагороди директорів пов`язаних компаній-учасників групи.

Також, протягом 2019 року компанія "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" не видавала генеральних довіреностей, що підтверджується свідоцтвом бенефіціарного власника процентного доходу за 2019 рік (п. 1).

Крім того, згідно фінансової звітності компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" за 2018-2019 роки (див. розділ "Управління фінансовими ризиками"), в результаті використання своїх фінансових інструментів (включаючи надання кредитів Позивачу) компанія "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" самостійно несе такі ризики: ризик зміни відсоткової ставки, кредитний ризик, ризик втрати ліквідності, ризик зміни цін на ринку, операційний ризик, ризик недотримання нормативно-правових вимог, судовий ризик, репутаційний ризик.

При цьому у 2018-2019 роках компанія "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" мала незначну заборгованість перед пов`язаними особами, яка була погашена (фінансова звітність компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" за 2018-2019 роки, розділ "Кредиторська заборгованість", а також свідоцтва бенефіціарного власника процентного доходу (п. 2).

Колегія суддів вважає підставними доводи позивача про помилковість висновків відповідача про те, що функції директорів компаній повністю контролюються офісом в Нью Йорку, компанією NCH, яка є материнською компанією NAP (Кайманові Острови)", оскільки такі зроблені без врахування усієї інформації, наданої у вказаному листі, а саме, що: звичайні бухгалтерські функції Компанії виконуються на Кіпрі; генеральних довіреностей, виданих від імені компанії, не існує; операційні рішення, пов`язані з такими інвестиціями, приймаються Директорами Компанії в рамках повсякденного ведення бізнесу, а не під час офіційних нарад директорів з консультаціями та під професійним керівництвом Джорджа Рора, Моріса Табачініча і нью-йоркського офісу. Протоколи відсутні; компанія надає кредити пов`язаним компаніям; отримані проценти не були переведені, оскільки немає договірних або юридичних зобов`язань щодо передачі отриманих процентів іншій стороні. Компанія має повне право використовувати та користуватися отриманими процентами. Директори Компанії уповноважені здійснювати операції по рахунку, з контролем функцій в офісі в Нью-Йорку"; компанія "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" не мала юридичних зобов`язань з подальшого перерахування отриманого від позивача процентного доходу за Кредитними договорами.

Також згідно п. 32 листа компетентного органу Республіки Кіпр від 22.02.2021 року щодо компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД", у компанії не існувало зобов`язань з подальшого перерахування отриманого від позивача процентного доходу за Кредитним договором.

Не містить таких зобов`язань і жодний з вищеперелічених Договорів про реструктуризацію чи рішення про викуп привілейованих акцій. Вказує, що статус компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" як бенефіціарного власника процентного доходу, отриманого від позивача, підтверджується і меморандумами аудиторської компанії "Делойт" (мається на увазі Кіпрський офіс аудиторської компанії "Делойт", який входить до глобальної мережі компаній, що об`єднує близько 415 000 висококласних фахівців у понад 150 країнах світу, які забезпечують надання послуг у сфері аудиту, управлінського та фінансового консультування, управління ризиками, оподаткування, а також супутні послуги клієнтам державного і приватного секторів.

Позивач не заперечує, що в результаті укладення Договору про реструктуризацію від 27.11.2018 року компанія "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" отримала від компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" відповідно портфель дебіторської заборгованості українських юридичних осіб, що входять до групи компаній NCH, який включав і Кредитні договори. Проте, акцентує увагу, що такий портфель передано саме в акціонерний капітал компанії, тобто до складу її активів, і в подальшому компанія "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" надавала позики таким українським юридичним особам за рахунок власних грошових коштів (оскільки кредитний портфель знаходився в акціонерному капіталі компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД"), в тому числі за рахунок повернених позик, що підтверджується (а) звітами про рух грошових коштів компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" за 2018-2019 роки та (б) листом компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" від 26.03.2024 року. Як вбачається зі звітів про рух грошових коштів компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" за 2018-2019 роки та листа від 26.03.2024 року: позики, видані компанією "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" пов`язаним особам на території України у 2018 році, складали 6 600 000 дол. США (стор. 13 Річного звіту та Фінансової звітності за 2018 рік, рядок "Надані кредити" та п. 2 і остання таблиця в листі від 26.03.2024 року); cуми процентів за наданими позиками, виплачених пов`язаними особами компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" у 2018 році, становили 61 044 дол. США (стор. 13 Річного звіту та Фінансової звітності за 2018 рік, рядок "Дохід від отриманих процентів" та п. 1.2 в листі від 26.03.2024 року); позики, видані компанією "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" пов`язаним особам на території України, у 2019 році складали 34 080 900 дол. США [34 080 900 дол. США з 85 790 827 дол. США позик, наданих всім пов`язаним особам, включаючи ті, що зареєстровані в Україні (стор. 14 Річного звіту та Фінансової звітності за 2019 рік, рядок "Надані кредити" та п. 2 і остання таблиця в листі від 26.03.2024 року)]; суми позик, повернутих пов`язаними особами на території України компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД", у 2019 році складали 34 438 000 дол. США [34 438 000 дол. США з 85 589 333 дол. США позик, повернутих всіма пов`язаними особами, включаючи ті, що зареєстровані в Україні (стор. 14 Річного звіту та Фінансової звітності за 2019 рік, рядок "Отримані кошти в рахунок погашення кредитів" та п. 1.1 і остання таблиця в листі від 26.03.2024 року)]; cуми процентів за наданими позиками, виплачених пов`язаними особами компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД", у 2019 році становили 14 636 057 дол. США (стор. 14 Річного звіту та Фінансової звітності за 2019 рік, рядок "Дохід від отриманих процентів" та п. 1.2 в листі від 21.12.2023).

Вказане на думку колегії суддів, ставить під сумнів висновки відповідача про відсутність у компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" власних активів, оскільки такі грунтуються на припущеннях.

Припущеннями є висновки відповідача і в тій частині, що компанія "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" використала процентні доходи з України для викупу у свого акціонера привілейованих акцій, що підлягають викупу, оскільки такі зроблені без врахування інших грошових надходжень (крім процентів за договорами позики), отримуваних компанією "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" в 2018-2019 роках, а саме: сум позик, повернутих пов`язаними особами, компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" у розмірі 18 909 927 дол. США у 2018 році, 85 589 333 дол. США у 2019 році. Залишено поза увагою і те, що компанія "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" використовувала отримані від українських дочірніх компаній процентні доходи для надання нових позик. Такі доходи також використовувалися компанією "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" і для здійснення інвестицій в акції дочірніх компаній [2 837 697 дол. США у 2018 році, 8 251 267 дол. США у 2019 році] (звіти про фінансовий стан за 2018-2019 роки).

Частиною 1 ст.77 КАС України регламентовано, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Частиною 2 ст.77 КАС України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Таким чином, особливістю адміністративного судочинства є те, що обов`язок доказування у спорі покладається на відповідний орган публічної влади, який повинен надати суду всі докази, які свідчать про його правомірні дії.

В свою чергу згідно положень ст.75 КАС України, достовірними є докази на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи. При цьому, в силу положень ст. 76 КАС України достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування

У справі “Ireland v. the United Kingdom” (заява № 5310/71, п. 161) йдеться про те, що докази на підставі стандарту доказування “поза розумним сумнівом” можуть випливати із співіснування достатньо вагомих, чітких і взаємно підтверджувальних умовиводів або аналогічних неспростовних презумпцій факту; ураховуючи принцип “поза розумним сумнівом” як складовий елемент принципу верховенства права, потрібно відмовити в засудженні, якщо наявний сумнів – не пустопорожній чи оманний, а розсудливий, заснований на здоровому глузді, що спонукає суддю не приймати свідомо неправильне рішення, тим самим запобігаючи небажаному висновку, а також відсутні достатньо вагомі, чіткі та взаємно підтверджувальні висновки або сукупність ознак чи аналогічних неспростовних презумпцій факту (рішення ЄСПЛ у справі “Федорченко та Лозенко проти України”).

Проаналізувавши докази та пояснення, надані сторонами у цій справі, Акт перевірки та матеріали справи, колегія суддів вважає, що контролюючим органом належними та допустимими доказами не доведено правомірності його висновків.

За нормами податкового законодавства, усі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи.

З огляду на зазначене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов обгрунтованого висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області № 0247992300 від 03.07.2024 року, а відтак останнє підлягає скасуванню.

Відповідно до ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Колегія суддів також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (заява № 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (заява № 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення може бути різною в залежності від характеру рішення.

Підсумовуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають правових підстав для скасування оскаржуваного судового рішення.

Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

За таких підстав апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області залишити без задоволення, а рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 04 липня 2025 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Головуючий Граб Л.С.

Судді Матохнюк Д.Б. Сторчак В. Ю.