Постанова від 20 січня 2026 р. у справі №160/12228/25 — Третій апеляційний адміністративний суд

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

21 січня 2026 року м. Дніпросправа № 160/12228/25

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді Малиш Н.І. (доповідач), суддів: Баранник Н.П., Щербака А.А.,

за участю секретаря судового засідання: Тарантюк А.Р.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 вересня 2025 року (суддя 1-ї інстанції Царікова О.В.) в адміністративній справі №160/12228/25 за позовом Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю “Прогрес” до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,-

ВСТАНОВИВ:

29.04.2025 Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю “ПРОГРЕС” звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 24.04.2025 № 0214980705 на загальну суму 2624515,00грн та № 0214990705 на загальну суму 2429531,25грн.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає про незгоду з оскарженими податковими повідомленнями-рішеннями, оскільки податковий орган фактично встановлюючи перевіркою порушення товариством норм податкового законодавства, виходив з факту недотримання/порушення норм податкового законодавства саме контрагентами-постачальниками позивача. Крім того, позивач зазначає, що використана придбана добавка органічна (ТУ У20.1-31370953-002) не є добривом, пестицидом, агрохімікатом. А лист Департаменту з питань управління відходами, екологічної безпеки та переходу до кругової економіки Міністерства енергетики та захисту довкілля України № 12-вих/88-20 від 08.01.2020 фактично підтверджує, що добавка органічна “ТРИВКО” (ТУ У 20.1 31370953-002), яка була поставлена на адресу суб`єктів господарювання та використовувалась ними у власній господарській діяльності не є безпосередньо добривом, а є складовою частиною для виробництва різноманітних добрив органічних, тому державна реєстрація в Міністерстві енергетики та захисту довкілля України відповідно до Закону та Порядку проведення державних випробувань, державної реєстрації та перереєстрації, видання переліків і агрохімікатів, дозволених до використання в Україні, затвердженого Кабінетом Міністрів України від 04.03.1996 року № 295 не потрібна. Вважає заявлені господарські операції є реальними.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 вересня 2025 року позов задоволений.

Відповідачем на вказане рішення суду подана апеляційна скарга, в якій зазначено на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позову.

Апеляційна скарга містить висновки акту перевірки щодо фактичних обставин справи, а також доводи про ненадання належної оцінки доводам податкового органу. Так висновки податкового органу за результатами проведеної перевірки обґрунтовані тим, що господарські операції між позивачем та контрагентом не мали реального характеру, й, незважаючи на обсяг та зміст наданих позивачем документів, фактично ним здійснено безпідставне документальне оформлення нереальних господарських операцій. Так за перевіряємий період позивач мав господарські взаємовідносини з ТОВ «ЗАВОД БІОДОБРИВ «ТРИВКО». В ході проведення аналізу матеріалів податкової звітності, реєстраційних документів, звітів та інших документів ТОВ «ЗАВОД БІОДОБРИВ «ТРИВКО», встановлено: дослідження походження товарів з кодами УКТЗЕД 3105209000, 3101000000 та послуг (згідно податкових накладних за липень, вересень 2020 року). В ході проведення аналізу взаємовідносин між С/Г ТОВ «ПРОГРЕС» та ТОВ «ЗАВОД БІОДОБРИВ «ТРИВКО» (код ЄДРПОУ 31370953) з метою визначення походження отриманих товарів, послуг (Добавка органічна (ТУ У 20.1-31370953-002:2017) код УКТЗЕД 3105209000, добавка органічна код УКТЗЕД 3101000000, послуги відповідального зберігання товару за період з 25.09.2020 року по 30.09.2020 року) згідно інформаційних баз контролюючих органів та Єдиного реєстру податкових накладних (далі ЄРПН) встановлено наступний ланцюг постачання товарів з кодами УКТЗЕД 3105209000, 3101000000 та послуг, які були надані С/Г ТОВ «ПРОГРЕС»: ТОВ «ЗАВОД БІОДОБРИВ «ТРИВКО» (код ЄДРПОУ 31370953) (не встановлено походження товару). ТОВ «ЗАВОД БІОДОБРИВ «ТРИВКО» здійснює придбання великої кількості ТМЦ, робіт, послуг, що мають різноманітні характеристики та потребують застосування особливих умов їх транспортування та зберігання. Зокрема, протягом 2020 року придбано: легковий автомобіль, транспортер завантажувальний, абсорбент газоконденсатний, цукор, бензин, газ скраплений, квадроцикл, оренда спеціалізованого напівпричіпу-рефрижератора, м`ясо куряче та м`ясні субпродукти, риба в асортименті та рибні відходи, овочі та фрукти зіпсовані, автозапчастини, сода каустична, будматеріали, металопрокат, тощо. Тобто асортимент придбаної продукції не відповідає реалізованій. Стосовно взаємовідносин ТОВ «ЗАВОД БІОДОБРИВ «ТРИВКО» з ризиковими постачальниками проведено документальну позапланову виїзну перевірку та складено акт від 26.12.2019, яким не підтверджено податковий кредит у сумі 25 961,6тис.грн. Також щодо ТОВ «ЗАВОД БІОДОБРИВ «ТРИВКО» неодноразово прийняті були рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості. Крім того, згідно даних Єдиного реєстру судових рішень наявна інформація про порушення кримінальних проваджень від 26.06.2020 №32020100000000371 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч.2 ст.205-1; ч.2 ст.212 КК України; від 11.07.2019 №62019080000000313 за фактом вчинення службовими особами ТОВ «ЗАВОД БІОДОБРИВ «ТРИВКО» кримінальних правопорушень передбачених за ч. 3 ст. 212, ч. 3 ст. 212 КК України, а саме проведенням безтоварних операцій в частині придбання легкових та вантажних автомобілів; від 29.10.2019 №12019000000001021 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч.5 ст.191 КК України, а саме здійснення ТОВ «ЗАВОД БІОДОБРИВ «ТРИВКО» фіктивних операцій з придбання товарів без їх реального постачання, з метою штучного збільшення витрат.

Позивачем поданий відзив на апеляційну скаргу в якому просить відмовити у її задоволенні. У відзиві зазначено, що доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції щодо недоведеності відповідачем правомірності та обґрунтованості прийнятих спірних рішень.

В судовому засіданні представник відповідача підтримав доводи апеляційної скарги просив її задовольнити.

Представник позивача в судовому засіданні підтримав доводи відзиву, у задоволенні апеляційної скарги просив відмовити.

Заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги і відзиву на апеляційну скаргу, колегія суддів доходить до наступного висновку.

Судом встановлено, що відповідачем було проведено документальну позапланову виїзну перевірку С/Г ТОВ “ПРОГРЕС” (код ЄДРПОУ 25523259) з питань дотримання вимог податкового законодавства України з податку на додану вартість по взаємовідносинам з ТОВ “ЗАВОД БІОДОБРИВ “ТРИВКО” (код ЄДРПОУ 31370953) за період з 01.07.2020 по 31.07.2020 та з 01.09.2020 по 30.09.2020 року та всіх звітних періодів, в яких було задекларовано податковий кредит по взаємовідносинам з цим контрагентом. За перевіряємий період задекларовано податкового кредиту по взаємовідносинам з ТОВ “ЗАВОД БІОДОБРИВ “ТРИВКО” (код ЄДРПОУ 31370953) за період з 01.07.2020 по 31.07.2020 та з 01.09.2020 по 30.09.2020 року, за результатами якої складений Акт перевірки від 21.03.2025 № 1206/04-36-07-05/25523259.

В ході проведення перевірки з питань дотримання вимог податкового законодавства України з податку на додану вартість по взаємовідносинам з ТОВ “ЗАВОД БІОДОБРИВ “ТРИВКО” (код ЄДРПОУ 31370953) за період з 01.07.2020 по 31.07.2020 та з 01.09.2020 по 30.09.2020 року встановлено, що ТОВ “ЗАВОД БІОДОБРИВ “ТРИВКО” (код ЄДРПОУ 31370953) на адресу позивача виписано податкові та видаткові накладні, акт надання послуг на суму 27 408 840,00 грн., в т.ч. ПДВ 4 568 140,00 грн. Позивачем до складу податкового кредиту включено суму ПДВ 4 568 140,00 грн. по вищевказаним податковим накладним: у розмірі 500 100,00 грн. згідно податкової декларації з податку на додану вартість за липень 2020 року, у розмірі 2 034 040,00 грн. згідно податкової декларації з податку на додану вартість за вересень 2020 року, у розмірі 2 034 000,00 грн. згідно податкової декларації з податку на додану вартість за жовтень 2020 року. Вищевказані податкові накладні за період: липень, вересень 2020 року зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Перевіркою встановлено порушення С/Г ТОВ «ПРОГРЕС» приписів п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п. 200.1 ст.200 ПК України, в результаті чого, за позицією податкового органу, завищено податковий кредит на загальну суму 4 568 140,00 грн., що призвело до завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (ряд. 19 Декларації) всього у сумі 2 624 515 грн., та як наслідок встановлено неправомірне завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (ряд. 21 Декларації), а саме: у липні 2020 року в сумі 500 100 грн., у жовтні 2020 року в сумі 2 124 415, та заниження податку на додану вартість на суму 1 943 625 грн., в т.ч. за вересень 2020 року в сумі 1 943 625 грн. (ряд. 18 Декларації).

В обґрунтування висновку про нереальність господарських операцій між позивачем та ТОВ “ЗАВОД БІОДОБРИВ “ТРИВКО” відповідач вказує на наявність низки рішень про відповідність ТОВ “ЗАВОД БІОДОБРИВ “ТРИВКО” критеріям ризиковості, що ставить під сумнів можливість поставки ТМЦ на адресу позивача, а також про наявність низки кримінальних проваджень стосовно ТОВ “ЗАВОД БІОДОБРИВ “ТРИВКО” та його посадових осіб.

За результатами перевірки податковим органом прийняті податкові повідомлення-рішення від 24.04.2025 № 0214980705 форми «В4» на загальну суму 2624515,00грн. та № 0214990705 форми «Р» на загальну суму 2429531,25грн

Позивач, не погодившись з рішеннями податкового органу звернувся до суду із цим позовом.

Суд першої інстанції задовольняючи позовні вимоги та скасовуючи спірні рішення дійшов висновку про обґрунтованість позовних вимог та не надання відповідачем належних доказів на підтвердження законності спірних рішень.

Колегія суддів суду апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції про задоволення позову з наступних підстав.

Спірним у справі є правомірність і та обґрунтованість вищевказаних податкових повідомлень-рішень.

Згідно з пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно з п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правила формування податкового кредиту платниками податку на додану вартість визначені у статті 198 ПК України.

Пунктом 198.1 ст. 198 ПК України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 ПК України).

Згідно з п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (абзац другий цього пункту).

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України).

Пунктом 201.10 ст. 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Відповідно до ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій із придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Водночас, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю.

Отже, лише за умови підтвердження первинними документами господарських операцій, які є об`єктом оподаткування, платник податків має право на відображення результатів таких операцій у бухгалтерському обліку, на даних якого ґрунтується податкова звітність.

Згідно доктрини реальності господарської операції, яка застосовується у судовій практиці Верховного Суду, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.

Нормами Податкового кодексу України презюмується вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків, як обов`язкова ознака господарської операції.

Встановлені обставини справи свідчать про те, що у перевіреному періоді С/Г ТОВ «ПРОГРЕС» мало господарські ТОВ “ЗАВОД БІОДОБРИВ “ТРИВКО”.

Так між позивачем та зазначеним контрагентом були укладені договори поставки та зберігання. Факт виконання договорів підтверджено актами, видатковими накладними, ТТН, платіжними інструкціями. (а.с. 46-71)

Наявність цих документів відповідач не спростовує. Ці документи були надані і до перевірки.

Таким чином, проаналізувавши зазначені господарські операції, які відповідач вважав нереальними, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про не підтвердження контролюючим органом своєї позиції, яка стала підставою для висновку про заниження суми податку на додану вартість та завищення позивачем від`ємного значення, оскільки встановлені обставини свідчать як про факт надання послуг так і фак поставки товару, його оплату позивачем так і про факт використання придбаного товару позивачем у власній господарській діяльності.

Аргументи податкового органу ґрунтуються на тому, що контрагент позивача є таким, що імовірно порушує норми податкового законодавства.

Проте ймовірні порушення норм податкового законодавства з боку контрагента позивача не можуть впливати на права та обов`язки добросовісного платника податків, такий платник податків не може нести відповідальність за невиконання контрагентами податкових зобов`язань.

Крім того, вказані вище висновки дають підстави вважати, що податковий орган вказує про відсутність можливості підтвердити ланцюг постачання товару. Проте саме по собі лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій.

Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Проте на переконання колегія суддів контролюючим органом не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами. А суду першої інстанції надані позивачем докази на підтвердження виконання господарських операції за умовами укладених договорів з контрагентами.

Посилання податкового органу на ту обставину, що контрагента позивача віднесено до ризикових платників податків є безпідставні, оскільки це не свідчить про те, що платник податків, який укладав договори з таким контрагентом, знав про характер діяльності свого контрагента. Отже, вказаний аргумент податкового органу не є вичерпним доказом нереальності операцій.

Щодо наявності кримінальних проваджень стосовно ТОВ “ЗАВОД БІОДОБРИВ “ТРИВКО””, на що посилався відповідач, то ця інформація не є належним, допустимим і достатнім доказом за відсутності вироку суду.

Відтак, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують правильності висновків суду першої інстанції і не дають підстав для висновку про помилкове застосування судом першої інстанції норм матеріального або процесуального права, яке призвело б до неправильного вирішення справи.

Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Розподіл судових витрат не здійснюється у відповідності до норм ст. 139 КАС України.

Керуючись ст.ст. 315, ст. 316, ст.ст. 321, 322 КАС України, суд, -

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 вересня 2025 року в адміністративній справі №160/12228/25 – залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки визначені ст.ст 328, 329 КАС України.

Повне судове рішення складено 27 січня 2026 року.

Головуючий - суддя Н.І. Малиш

суддя Н.П. Баранник

суддя А.А. Щербак