Постанова від 27 січня 2026 р. у справі №440/4912/25 — Другий апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 січня 2026 р. Справа № 440/4912/25

Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Бегунца А.О.,

Суддів: Русанової В.Б. , Подобайло З.Г. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 20.06.2025, головуючий суддя І інстанції: М.В. Довгопол, вул. Пушкарівська, 9/26, м. Полтава, 36039, повний текст складено 20.06.25 по справі № 440/4912/25

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Нафтогазоіл"

до Головного управління ДПС у Полтавській області , Державної податкової служби України

про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

Позивач Товариство з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗОІЛ" звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області, Державної податкової служби України, в якому просив суд:

-визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №11631874/43889159 від 14.08.2024;

-зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №149 від 25.08.2023, виписану та подану на реєстрацію Товариством з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗОІЛ".

В обгрунтування позовних вимог позивач зазначив, що у контролюючого органу були відсутні правові підстави для відмови в реєстрації податкової накладної №149 від 25.08.2023. Позивачем вказано, що у повідомленні про необхідність надання додаткових пояснень містилась вимога щодо надання актів звірки взаєморозрахунків з постачальником товару та покупцем, інвентаризаційних відомостей, регістрів бухгалтерського обліку. Позивачем подано додаткові пояснення, до яких надано акти звірки, як з постачальником, так і з покупцем. Також додано оборотно-сальдові відомості по рахунку 281, по рахунку 361, по рахунку 631 за серпень 2023 року. Позивач наголошував, що документи, які подані до пояснень та додаткових пояснень, повністю доводять факт придбання товару у ТОВ "ЕЙ ВІ ГРУПП" та реалізацію його ФОП ОСОБА_1 . Щодо надання інвентаризаційної відомості, позивач зауважував, що вона має складатися за результатами інвентаризації, а можливість проведення інвентаризації в серпні місяці та відображення даних станом на серпень місяць виключена. Водночас регістри бухгалтерського обліку містять ті ж самі дані, що і інвентаризаційна відомість.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 20.06.2025 позовні вимоги задоволено.

Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11631874/43889159 від 14.08.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної №149 від 25.08.2023.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №149 від 25.08.2023, подану на реєстрацію Товариством з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗОІЛ", датою її подання.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗОІЛ" витрати по сплаті судового збору у сумі 3028 грн.

Не погодившись з вказаним рішенням, ГУ ДПС у Полтавській області подано апеляційну скаргу, в якій, вказуючи на порушення норм права та невідповідність висновків суду першої інстанції обставинам справи, просить рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 20.06.2025 скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.

В обгрунтування вимог апеляційної скарги зазначено, що за результатами опрацювання первинних документів, поданих платником до повідомлення по податкової накладної, встановлено, що ТОВ "НАФТОГАЗОІЛ" надано неповний пакет документів для підтвердження господарської операції, а саме не надано акти звірки взаєморозрахунків з постачальником товару та покупцем, інвентаризаційні відомості, регістри бухгалтерського обліку. Платнику 09.08.2024 направлено повідомлення про надання зазначених додаткових документів, необхідних для розгляду питання прийняття Комісією ГУ рішення про реєстрацію податкової накладної на яке ТОВ "НАФТОГАЗОІЛ" документи надано не в повному обсязі, а саме не надано інвентаризаційні відомості. Зазначає, що у позивача відсутні документи, що дали б змогу чітко відстежити результат замовлених робіт (послуг), будь-яких документів на підтвердження спрямованості спірних послуг на досягнення конкретних цілей у діяльності платника не представлено. Також вказує, що вимога про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну є необгрунтованою, оскільки адміністративний суд не може підміняти інший орган державної влади та перебирати на себе повноваження щодо вирішення питань, які законодавством віднесені до компетенції цього органу державної влади.

Відповідно до відзиву на апеляційну скаргу, позивачем зазначено, що оскаржуване рішення податкового органу не відповідає критеріям акту індивідуальної дії, та породжує його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень. Невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. Зазначає, що предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом. Також зазначає, що відповідач у своїй апеляційній скарзі необгрунтовано вказує щодо наявності дискреційного права контролюючого органу на прийняття рішення про реєстрацію чи відмову у реєстрації податкових накладних, адже при прийнятті рішення щодо зупинення реєстрації податкових накладних, контролюючий орган керується положеннями Порядку №1165 та Порядку №520, норми якого містять імперативні норми і чіткий перелік критеріїв та умов, відповідно до яких відбувається зупинення реєстрації податкових накладних.

Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла до висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Матеріалами справи підтверджено, що ТОВ "НАФТОГАЗОІЛ" (ідентифікаційний код 43889159) зареєстроване як юридична особа, основний вид економічної діяльності - 46.71 оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами, що підтверджується випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

Відповідно до витягу з Реєстру платників податку на додану вартість №2011274500059 ТОВ "НАФТОГАЗОІЛ" з 01.12.2020 зареєстроване як платник податку на додану вартість.

ТОВ "НАФТОГАЗОІЛ" має ліцензію на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі (переоформлення) №990614202300412, терміном дії з 19.04.2023 до 19.04.2028.

27.06.2023 між Товариством з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗОІЛ" (постачальник) та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 (покупець) укладено договір поставки нафтопродуктів №270623-01.

Відповідно до п. 1.1. -1.2. зазначеного договору постачальник зобов`язується передати у власність покупця, а покупець прийняти і оплатити на умовах, викладених в договорі і додатках до нього нафтопродукти, що іменуються далі по тексту -"товар". Номенклатура товару, його кількість, ціна, умови поставки та оплати встановлюються сторонами за погодженням в додатках до цього договору - специфікаціях а також вказуються в розрахункових документах (рахунках-фактурах) та/або у відвантажувальних документах (видаткових накладних) на товар.

Одиниця виміру: метрична тонна/літри.

Згідно з п. 1.4. договору кількість товару, що поставляється, визначається у видаткових накладних до цього договору. Загальна кількість товару, що поставлена покупцю за цим договором, визначається сукупною кількістю всіх партій товару згідно з видатковими накладними до цього Договору.

Відповідно до п. 2.1. договору товар поставляється погодженими партіями, згідно із специфікацією на поставку тієї чи іншої партії товару. Специфікація вважається узгодженою після підписання її уповноваженими представниками сторін.

В погодженій специфікації сторони визначають кількість товару, ціну, умови його поставки та оплати по кожній окремій партії товару, що поставляється за даним договором. Додатки, оформлені належним чином, є невід`ємною частиною цього договору.

Факт поставки товару підтверджується накладними документами на товар (видатковими накладними та/чи актами приймання-передачі), які підписані представниками обох сторін.

Відповідно до п.3.1 - 3.3. договору загальна ціна цього договору визначається кількістю отриманого товару покупцем впродовж всього терміну дії договору. Вартість кожної окремої партії товару визначається постачальником в рахунках -фактурах і накладних документах, а також у відповідних специфікаціях на кожну окрему партію товару.

Покупець зобов`язується оплатити, з дотриманням умов визначених у відповідній специфікації, повну вартість товару (у тому числі ПДВ), визначену у специфікації до цього договору, а також в накладних документах на товар - видаткових накладних, актах прийому-передачі на кожну окрему партію товару.

Платіжні документи за даним Договором оформлюються згідно вимог чинного законодавства України, з обов`язковою вказівкою номера і дати підписання специфікації до договору, згідно з якою здійснюється оплата (проплата грошових коштів за товар).

Датою оплати вважається дата зарахування грошових коштів банківською установою на банківський рахунок постачальника.

25.08.2023 ФОП ОСОБА_1 здійснено оплату ТОВ "НАФТОГАЗОІЛ" за паливо, згідно рах. №90 від 23 серпня 2023 р. ПДВ (20%) 1219999,92 грн, в загальній сумі 4350000,00 грн, що підтверджується платіжною інструкцією від 25.08.2023, випискою з особового рахунку за 25.08.2023 ТОВ "НАФТОГАЗОІЛ".

За фактом настання першої події - зарахування коштів від покупця на рахунок платника податку в банку, позивачем складено податкову накладну №149 від 25.08.2023 на загальну суму 4350000,00 грн, в т.ч. ПДВ- 725000,00 грн, яку направлено на реєстрацію у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно інформації, зазначеної у квитанції від 18.09.2023, направленій ДПС України через "Автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України" на адресу ТОВ "НАФТОГАЗОІЛ", відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 25.08.2023 №149 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена, оскільки складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Додатково повідомлено: показник "D" =.9238%, "Р" = 11419747.96. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

ТОВ "НАФТОГАЗОІЛ" направлено повідомлення № 1 від 07.08.2024 про подання пояснень та копій податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, в тому числі щодо податкової накладної № 151 від 29.08.2023, до якого додано 15 додатків, в тому числі, письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних.

09.08.2024 Комісією ГУ ДПС у Полтавській області складено повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних №11613717/43889159 щодо податкової накладної від 25.08.2023 №149.

У цьому повідомленні вказано, що у зв`язку з необхідністю надання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних запропоновано надати такі додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, а саме, інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних.

В графі додаткова інформація, зазначено: необхідно надати акти звірки взаєморозрахунків з постачальником товару та покупцем; інвентаризаційні відомості; регістри бухгалтерського обліку.

12.08.2024 ТОВ "НАФТОГАЗОІЛ" направлено повідомлення № 4 про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, в тому числі щодо податкової накладної № 149 від 25.08.2023 (а.с. 99).

До вказаного повідомлення долучено додаткові пояснення від 12.08.2024 № 4/08-24, до яких додано акт звірки взаєморозрахунків з постачальником товару, акт звірки взаєморозрахунків з покупцем, оборотно-сальдову відомість та картку рахунку руху товару (рахунок 281), оборотно-сальдову відомість та картку рахунку 361, оборотно-сальдову відомість та картку рахунку 631.

14.08.2024 Комісією Головного управління ДПС у Полтавській області прийнято рішення №11631874/43889159 від 14.08.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №149 від 25.08.2023 у зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

У графі "Додаткова інформація" рішення інформації не зазначено.

Позивач, вважаючи рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11631874/43889159 протиправним та таким, що підлягає скасуванню, звернувся до суду з цим позовом.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходви з їх обгрунтованості.

Колегія суддів погоджується з вказаним висновком суду першої інстанції, враховуючи наступне.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

За змістом підпункту "а" пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI об`єктом оподаткування є постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю.

Пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до абзацу першого пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений постановою Кабінетом Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (далі-Порядок №1165, в редакції, чинній на час спірних правовідносин).

Пунктом 2 Порядку №1165 передбачено, що автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Пунктом 7 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Пунктами 10 та 11 Порядку №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520.

Додатком 1 до Порядку №1165 визначено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість.

До критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість пунктом 8 віднесено такий: у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, регламентований Порядком прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 (далі - Порядок №520, у редакції, чинній на час спірних правовідносин).

Пунктами 2-4 Порядку №520 передбачено, що рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» і «;Про електронні довірчі послуги».

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

За змістом пункту 5 Порядку №520 платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування /пункт 6 Порядку № 520/.

Відповідно до пункту 9 Порядку № 520 (в редакції Наказів Міністерства фінансів № 19 від 12.01.2023, № 394 від 14.07.2023) письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

- або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

- або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

- або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги".

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Згідно з пунктом 10 Порядку № 520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

- ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку /п. 12 Порядку № 520/.

Згідно з нормами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Колегія суддів зазначає, що платник податку з настанням першої із умов виникнення податкових зобов`язань, визначених у пункті 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в ЄРПН. Реєстрація податкової накладної може бути зупинена лише у порядку та на підставах, визначених Порядком №1165.

При цьому у разі зупинення реєстрації податкової накладної контролюючий орган має зазначити конкретний критерій ризиковості із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку або операція, та визначити чіткий перелік документів, необхідних для розгляду питання про реєстрацію податкової накладної у ЄРПН.

Колегія суддів зазначає, що надіслана позивачу квитанція щодо зупинення реєстрації податкової накладної містила посилання на пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість.

Слід зазначити, що рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 14.04.2025 по справі №440/5753/24 задоволено позов Товариства з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗОІЛ" до Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області, яким визнано протиправним та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області від 09.05.2024 № 16988 про відповідність Товариства з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗОІЛ" критеріям ризиковості платника податку. Зобов`язано Головне управління ДПС у Полтавській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗОІЛ" з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості.

Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 23.01.2026, рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 14 квітня 2025 року по справі № 440/5753/24 - залишено без змін.

Продовжуючи розгляд зазначеної справи встановлено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не зазначено конкретного переліку документів, необхідних для реєстрації податкових накладних в ЄРПН, що унеможливлює визначення платником порядку своїх дій, які він має вчинити з метою прийняття контролюючим органом позитивного рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування у ЄРПН.

Водночас вказані обставини не свідчать про протиправність зупинення реєстрації податкової накладної, натомість підлягають врахуванню під час оцінки рішень про відмову у реєстрації податкових накладних.

Виключний перелік підстав для відмови у реєстрації податкової накладної визначено пунктом 10 Порядку № 520, а саме:

- ненадання / часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

- надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Спірне рішення про відмову у реєстрації податкової накладної прийняте з підстави ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

У вказаному рішенні у графі "Додаткова інформація" не зазначено, яких саме документів не надано платником податку.

Водночас, подією, за якою позивачем складено податкову накладну №149 від 25.08.2023 є дата зарахування коштів від покупця на рахунок платника податку в банку, що підтверджується платіжною інструкцією від 25.08.2023, випискою з особового рахунку за 25.08.2023 ТОВ "НАФТОГАЗОІЛ" (а.с. 40-42).

Вказані документи направлено контролюючому органу разом з письмовими поясненнями від 07.08.2024, зауважень до таких документів контролюючим органом не наведено.

Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11613717/43889159 від 09.08.2024 складено щодо необхідності надання актів звірки взаєморозрахунків з постачальником товару та покупцем; інвентаризаційних відомостей; регістрів бухгалтерського обліку.

12.08.2024 ТОВ "НАФТОГАЗОІЛ" направлено повідомлення № 4 про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, в тому числі щодо податкової накладної № 149 від 25.08.2023 (а.с. 99).

До вказаного повідомлення долучено додаткові пояснення від 12.08.2024 № 4/08-24, до яких додано: акт звірки взаєморозрахунків з постачальником товару; акт звірки взаєморозрахунків з покупцем; оборотно-сальдову відомість та картку рахунку руху товару (рахунок 281); оборотно-сальдову відомість та картку рахунку 361; оборотно-сальдову відомість та картку рахунку 631 (а.с. 47-58).

Акт звірки взаємних розрахунків за період з 01.07.2023-11.09.2023 між Товариством з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗОІЛ" і фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 за договором поставки №270623-01, містить відомості про оплату 25.08.2023 ФОП ОСОБА_1 ТОВ "НАФТОГАЗОІЛ" коштів в сумі 4350000,00 грн.

Стосовно посилань Головного управління ДПС у Полтавській області на те, що платником надано документи не в повному обсязі, а саме відсутні інвентаризаційні відомості, колегія суддів зазначає, що відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути саме по собі підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючий орган має навести об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкових накладних з урахуванням відсутності таких документів.

Водночас, надані позивачем документи є достатніми для прийняття Комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію складеної позивачем з дотриманням приписів статті 198 ПК України спірної податкової накладної в ЄРПН. Господарські операції, за наслідками яких складено податкову накладну, здійснено позивачем в межах його господарської діяльності, та підтверджується первинними документами. При цьому, контролюючим органом не взято до уваги письмові пояснення платника податків.

Так, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

Колегія суддів зазначає, що контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

У постанові від 21 лютого 2023 року по справі №2240/3271/18 Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.

Аналогічні висновки викладено Верховним Судом у постанові від 27 квітня 2023 року по справі №460/8040/20, у якій суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

Суд наголошує, що позивачем подано до контролюючого органу документи, достатні для встановлення підстави для складення податкової накладної № 149 від 25.08.2023 та її реєстрації.

При цьому, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Аналогічний підхід до правозастосування викладено у постановах Верховного Суду від 07.12.2022 у справі 500/2237/20, від 01.02.2023 року у справі №140/506/22, від 29.06.2023 у справі № 500/2655/22, від 13.12.2023 у справі № 500/4191/22, від 22.05.2024 у справі № 640/26298/21, від 12.03.2025 у справі № 420/35189/23

З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що рішення комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11631874/43889159 від 14.08.2024 є протиправним та підлягає скасуванню.

Відповідно до пунктів 19 та 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29 грудня 2010 року (у відповідній редакції), податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Таким чином, податкова накладна, реєстрацію якої зупинено, має бути зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних на підставі судового рішення про реєстрацію відповідної податкової накладної датою, зазначеною в такому судовому рішенні.

Отже, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних/розрахунку коригування, реєстрацію яких попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС.

Відповідно до частини третьої статті 245 Кодексу адміністративного судочинства України, у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Верховний Суд (постанови від 03.11.2021 у справі №360/2460/20, від 25.11.2022 у справі №320/3484/21, від 17.05.2023 у справі № 140/14282/20) неодноразово наголошував на тому, що зобов`язання ДПС зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, які подані позивачем, є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захисту порушеного права.

З урахуванням наведеного, колегія суддів зазначає, що належним та ефективним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних датою фактичного надходження такої податкової накладної.

Відповідно до частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

При цьому, суд враховує положення Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.

Зазначений Висновок також акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

З огляду на такий підхід Європейського суду з прав людини до оцінки аргументів сторін, колегія суддів зазначає, що ключові аргументи апеляційної скарги отримали достатню оцінку.

При цьому, ціль мотивування судового рішення полягає в тому, щоб продемонструвати і довести, передусім сторонам, що суд справді почув, а не проігнорував їхні позиції, мотивоване судове рішення надає сторонам змогу вирішити питання про доцільність його оскарження, належне мотивування судового рішення забезпечує ефективний апеляційний перегляд справи.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін.

Згідно із ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Таким чином, колегія суддів, переглянувши рішення суду першої інстанції, дійшла висновку, що при прийнятті рішення, суд першої інстанції дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального права.

Наведені в апеляційній скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують.

Керуючись ст. ст. 311, 315, 321, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області - залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 20.06.2025 по справі № 440/4912/25 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя А.О. Бегунц

Судді В.Б. Русанова З.Г. Подобайло