Рішення від 22 січня 2026 р. у справі №280/8056/25 — Запорізький окружний адміністративний суд

ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 січня 2026 року Справа № 280/8056/25 м.Запоріжжя

Запорізький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Мінаєвої К.В., розглянувши в порядку письмового провадження за правилами загального позовного провадження адміністративну справу

за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1

до Головного управління ДПС у Запорізькій області,

третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні відповідача - Головне управління ДПС у Кіровоградській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

І. Зміст і підстави позовних вимог.

До Запорізького окружного адміністративного суду надійшла позовна заява фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (далі - позивач) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі - відповідач), у якій позивач просить суд:

1) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 31.10.2024 № 00200700709, що прийняте на підставі Акту (довідки) фактичної перевірки від 07.10.2024 № 14819/11/28/РРО/ НОМЕР_1 ;

2) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 31.10.2024 № 00200690709, що прийняте на підставі Акту (довідки) фактичної перевірки від 07.10.2024 № 14819/11/28/РРО/ НОМЕР_1 .

Крім того, просить стягнути з відповідача суму сплаченого судового збору позивачем.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що контролюючим органом проведено фактичну перевірку позивача з порушенням встановленого порядку. Позивач вказує, що наказ про проведення перевірки не містить найменування позивача як суб`єкта підприємницької діяльності. Крім того, у порушення вимог пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України (далі – ПК України) зазначений наказ не був пред`явлений контролюючим органом перед початком проведення перевірки. Зауважує, що з`ясування питання щодо дотримання платником податків обліку товарних запасів не стосується здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, оформлення трудових відносин з працівниками, не пов`язане із отриманням дозвільних документів тощо, і тому не може бути предметом фактичної перевірки. Підставою для висновків відповідача про реалізацію позивачем товару, який не був облікований за місцем реалізації та зберігання, стало ненадання документів про походження товару, що знаходився у реалізації відповідно до акту зняття залишків товарних запасів, що знаходились на місці здійснення господарської діяльності. Разом з тим, в ході перевірки інспекторами було складено опис залишків товарів, які знаходяться в реалізації в магазині «YABLUKA» за відповідною адресою без встановлення власника описаного товару та належних доказів вартості вказаного товару, що свідчить про недостовірність матеріалів фактичної перевірки та необґрунтованість висновку про наявність у реалізації необлікованого товару на суму 1959477,00 грн. Також позивач звертає увагу, що єдиним встановленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податку є проведення платником податку на вимогу контролюючого органу під час проведення податкової перевірки інвентаризації, що в даному випадку з боку податкової ініційовано не було. Крім того, позивач звертає увагу, що матеріали перевірки не містять належних доказів проведення посадовими особами податкової контрольної розрахункової операції, оскільки, по-перше, відсутній фіскальний чек на підтвердження придбання товару; по-друге, відсутні докази видачі посадовим особам ГУ ДПС у Кіровоградській області грошових коштів за рахунок відповідних бюджетних асигнувань контролюючого органу, через що неможливо визначити їх джерело походження; по-третє, відсутні докази повернення товару. За наведених підстав вважає оскаржувані податкові повідомлення-рішення такими, що підлягають скасуванню.

ІІ. Виклад позицій учасників справи.

07.10.2025 на адресу суду надійшов відзив на позовну заяву, у якому ГУ ДПС у Запорізькій області позов не визнає в повному обсязі, заперечує проти позовних вимог та вважає, що підстави для їх задоволення відсутні. Зазначає, що відповідно до акту фактичної перевірки встановлено порушення позивач вимог: п.12 ст.3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР, п.85.2 ст.85 ПК України, ст.24 Кодексу законів про працю України. З огляду на відмову особи, що здійснювала розрахункові операції, від ознайомлення з актом перевірки, примірник останнього було направлено на податкову адресу ФОП ОСОБА_1 з повідомленням про вручення. На запит податкової позивачем не було надано відповідних документів, після чого були винесені податкові повідомлення-рішення, які вважаються належним чином вручені відповідно до чинного законодавства. Відповідач вважає, що Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області у повному обсязі дотримано порядок проведення фактичної перевірки. Зауважує, що наказ про проведення перевірки був вручений особі, що проводила розрахункову операцію ОСОБА_2 під його особистий підпис. При цьому контролюючим органом встановлено, що ФОП ОСОБА_1 використовувала найману працю вказаного продавця, без укладання трудового договору (контракту), оформленого наказом чи розпорядженням власника або уповноваженого ними органу, та повідомлення центрального органу виконавчої влади з питань забезпечення формування та реалізації державної політики з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування про прийняття працівника на роботу в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України. Оскільки особа, що здійснила контрольну розрахункову операцію (продавець ОСОБА_2 ) була допущена позивачем до здійснення розрахункових операцій від його імені, про що свідчать чеки, відповідач вважає, що вказана особа відповідає ознакам уповноваженої особи платника податків у розумінні статті 81 ПК України як особа, яка фактично проводить розрахункові операції, а тому вручення такій особі наказу на проведення перевірки та інших документів, свідчить про належне виконання ГУ ДПС у Кіровоградській області вимог статті 81 ПК України щодо повідомлення платника про перевірку. Факт здійснення працівниками ГУ ДПС у Кіровоградській області перед початком фактичної перевірки контрольної розрахункової операції задокументовано належними і достатніми доказами, а саме розрахунковими документами (фіскальними чеками), наявними в базі СОД РРО, актом проведення контрольної розрахункової операції за місцем реалізації товарів (надання послуг), що підтверджують зв`язок такої контрольної розрахункової операції з проведеною фахівцями ГУ ДПС у Кіровоградській області фактичною перевіркою. Відсутність доказів вчинення перевіряючими такої контрольної розрахункової операції за рахунок саме бюджетних коштів та дотримання порядку повернення придбаних у ході проведення контрольних закупок товарів платнику самі по собі не спростовують встановлені під час фактичної перевірки порушення п.1, п.2 ст.3 Закону №265/95-ВР. Зауважує, що ненадання до перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу, є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР. З матеріалів перевірки встановлено факт, що під час проведення перевірки в місці продажу, в якому здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 , здійснено опис залишків товарів, які знаходяться в реалізації, також особі, яка здійснила розрахункову операцію, зроблено запит на надання документів, зокрема, форми обліку товарних запасів, проте позивачем не було надано документів, які підтверджують облік товарів, що знаходились у місці продажу, та їх походження. Відтак, відповідач вважає, що фактичну перевірку проведено правомірно в межах предмету перевірки. З огляду на викладене просить відмовити у задоволенні позовних вимог.

13.11.2025 судом отримано відповідь на відзив, в якій позивач зазначає, що направлення на перевірку були вручені фізичній особі ОСОБА_2 як представнику ТОВ «ФАН РІТЕЙЛ», а не представнику позивача. Твердження відповідача щодо проведення Слободенюком А.Ю. розрахункових операцій не підтверджується належними доказами (чеками), які були отримані саме під час проведення фактичної перевірки, тому є припущеннями контролюючого органу. Повторно вказує про відсутність належних доказів проведення ГУ ДПС у Кіровоградській області контрольної розрахункової операції. Також зауважує, що при проведенні фактичної перевірки ГУ ДПС у Кіровоградській області, дослідивши питання ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації (зберігання), вийшло за межі, визначені п. 80.2.2. статті 80 та п.75.1.3. статті 75 ПК України, оскільки не мало права досліджувати це питання під час фактичної перевірки. Отже, акт перевірки є доказом, здобутим з порушенням закону, що призводить до визнання перевірки незаконною.

11.12.2025 на адресу суду надійшли пояснення третьої особи Головного управління ДПС у Кіровоградській області, в яких зазначено про безпідставність та необґрунтованість позовних вимог з огляду на наступне. На виконання листа ДПС України від 03.07.2024 №19312/7/99-00-07-04-02-07 працівниками ГУ ДПС у Кіровоградській області проведений збір податкової інформації щодо торгівельних об`єктів, де здійснюється продаж техніки «APPLE», після чого наказом від 23.09.2024 №678-п вирішено провести фактичну перевірку магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », в якому здійснює діяльність з роздрібної реалізації технічно-складних побутових товарів техніки «APPLE», ФОП ОСОБА_1 . Перед початком фактичної перевірки, та після проведення перевіряючими в магазині «Yabluka» контрольно-розрахункової операції з продажу товарів (чохол для мобільного телефону Kevilar та адаптер Qvick Charger 1C 20W) з видачею створеного у електронній формі фіскального чеку на мобільний телефон, особі, яка перебувала в магазині ОСОБА_2 , були пред`явлені службові посвідчення, направлення перевірку та засвідчену копію наказу. Надалі в ходів проведення перевірки перевіряючими в присутності згаданої особи вибірково було складено опис ТМЦ, які знаходяться в магазині «Yabluka» для подальшої реалізації на загальну суму 1 959 477,00 грн за цінами реалізації та надано йому запит про надання документів, які є предметом для перевірки, зокрема і про надання документів, які підтверджують облік товарів (технічно-складних побутових товарів) за місцем їх реалізації, на який ФОП ОСОБА_1 надано накладну на переміщення товару та форму ведення обліку товарних запасів складу. Наведені обставини свідчать про порушення ФОП ОСОБА_1 вимог п.85.2 ст.85 Податкового кодексу України та п.12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а також ст. 24 КЗпП України відповідно до встановленого факту допущення до роботи найманого працівника менеджера ОСОБА_2 без оформлення відповідного трудового договору та повідомлення контролюючого органу про прийняття на роботу найманого працівника. Просить відмовити у задоволенні позовних вимог.

III. Процесуальні дії у справі.

Ухвалою від 17.09.2025 суд визнав поважними причини пропуску строку звернення до суду та поновив фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 пропущений строк звернення до суду з цим позовом; відкрив загальне позовне провадження в адміністративній справі та призначив підготовче засідання на 16.10.2025; витребував від Головного управління ДПС у Запорізькій області докази по справі, а саме всі документи та матеріали, які стали підставою для винесення податкових повідомлень-рішень від 31.10.2024 № 00200700709 та від 31.10.2024 № 00200690709.

Ухвалою від 16.10.2025 суд відклав підготовче засідання на 04.11.2025. Ухвалою від 13.11.2025 суд продовжив строк підготовчого провадження в адміністративній справі №280/8056/25 на тридцять днів відповідно до частини четвертої статті 173 КАС України та відклав підготовче засідання на 26.11.2025.

Ухвалою від 24.11.2025 суд задовольнив заяву представника позивача адвоката Івашківського Андрія Олеговича та заяву представника Головного управління ДПС у Запорізькій області Діхтяр Аріни Миколаївни про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції.

Ухвалою від 26.11.2025 суд задовольнив клопотання представника відповідача про залучення третьої особи; витребував у Головного управління ДПС у Кіровоградській області всі документи та матеріали, які стали підставою для фактичної перевірки об`єкта господарювання, де здійснює діяльність позивач, згідно з наказом Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 23.09.2024 №678-п.

Ухвалою від 26.11.2025 суд відмовив у задоволенні клопотання представника Головного управління ДПС у Запорізькій області про залишення позовної заяви без розгляду.

Протокольною ухвалою від 26.11.2025 суд відклав підготовче засідання на 16.12.2025.

Ухвалою від 15.12.2025 суд задовольнив клопотання представника Головного управління ДПС у Кіровоградській області Андрющенка Олександра Миколайовича про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції.

Протокольною ухвалою від 16.12.2025 суд закрив підготовче провадження по справі та призначив справу до судового розгляду по суті на 22.01.2026. Протокольною ухвалою від 23.01.2026 суд оголосив перерву у судовому засіданні до 23.01.2026.

За приписами частини шостої статті 205 КАС України неявка у судове засідання будь-якого учасника справи, за умови що його належним чином повідомлено про дату, час і місце цього засідання, не перешкоджає розгляду справи по суті, крім випадків, визначених цією статтею.

Відповідно до частини дев`ятої статті 205 КАС України якщо немає перешкод для розгляду справи у судовому засіданні, визначених цією статтею, але всі учасники справи не з`явилися у судове засідання, хоча і були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового розгляду, суд має право розглянути справу у письмовому провадженні у разі відсутності потреби заслухати свідка чи експерта.

Враховуючи думку сторін, викладену представником Головного управління ДПС у Запорізькій області у заяві від 22.01.2026 за вх.№3879, представником позивача адвокатом Івашківським А.О. у заяві від 22.01.2026 за вх.№3881, представником Головного управління ДПС у Кіровоградській області у заяві від 23.01.2026 за вх.№3909 про розгляд справи без їх участі в порядку письмового провадження, суд визнав за можливе вирішити справу за наявними в ній матеріалами в порядку письмового провадження.

Згідно з частиною четвертою статті 229 КАС України у разі неявки у судове засідання всіх учасників справи або якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

IV. Фактичні обставини справи, встановлені судом.

За даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) зареєстрований як фізична особа-підприємець з 19.05.2023, основним видом економічної діяльності за КВЕД є 47.41 Роздрібна торгівля комп`ютерами, периферійним устаткованням і програмним забезпеченням у спеціалізованих магазинах.

На підставі ст.19-1, пп.20.1.2, 20.1.4, 20.1.8-20.1.11 п.20.1 ст.20, пп.75.1.3 п.75.1 ст.75, пп.80.2.2 п.80.2, п.80.8 ст.80, п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (надалі за текстом – Закон України №265/95-ВР), Закону України від 21.06.2012 року №5007-VI «Про ціни і ціноутворення» (надалі за текстом – Закон України №5007-VI), Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області видано наказ №678-п від 23.09.2024 року «Про проведення фактичних перевірок».

Згідно з додатком 2 до наказу ГУ ДПС у Кіровоградській області від 23.09.2024 №678-п «Перелік суб`єктів господарювання проведення фактичних перевірок працівниками управління фактичних перевірок на підставі підпункту пп. 80.2.2 п.80.2, п.80.8 ст.80, п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України» визначено мету перевірки: перевірити порядок здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин із працівниками (найманими особами), дотримання вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки). Вид перевірки: фактична: Назва суб`єкта господарювання: магазин YABLUKA. Адреса об`єкта: Кіровоградська область, м.Кропивницький, вул. Велика Перспективна, 47. Тривалість перевірки: не повинна перевищувати 10 діб. Дата початку перевірки: 27.09.2024.

27.09.2025 державним інспектором виписані направлення на перевірку №3392, №3393, №3394, №3395 з метою проведення з 27.09.2024 фактичної перевірки магазину YABLUKA.

27.09.2024 головними державними інспекторами на ім`я ФОП ОСОБА_1 складено запит про надання документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки (первинні документи на товар, що перебуває на реалізації в магазині; документи про використання найманої праці з працівником магазину ОСОБА_2 та іншими працівниками; форма обліку ведення товарних запасів; копія відеозапису приміщення магазину; договір оренди приміщення магазину), до 30.09.2024.

30.09.2024 головними державними інспекторами на ім`я ФОП ОСОБА_1 складено запит про надання документів, а саме виписки з банку про рух коштів по терміналу, до 01.10.2024.

07.10.2025 головними державними інспекторами складено акт про ненадання документів на запит.

За результатами проведеної фактичної перевірки Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області складено акт від 06.10.2024, зареєстрований 07.10.2024 за №14819/11/28/РРО/ НОМЕР_1 за висновками якого встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 : п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, п.85.2 ст.85 ПК України, ст.24 Кодексу законів про працю України та постанови КМУ від 17.06.2015 №413 про порядок повідомлення ДПС про прийняття працівників.

Після складання матеріалів перевірки особа, яка здійснювала розрахункову операцію, ОСОБА_2 відмовився від підписання таких документів, про що державними інспекторами складено акт (а.с.45 зворотній бік).

Листом від 10.10.2024 №1208/7/11-28-07-04 матеріали фактичної перевірки щодо ФОП ОСОБА_1 направлені на адресу Головного управління ДПС у Запорізькій області (а.с.101).

На підставі висновків акту фактичної перевірки ГУ ДПС у Запорізькій області прийнято податкові повідомлення-рішення, а саме:

- № 00200700709 від 31.10.2024, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) на загальну суму 2040,00 грн за порушення п.85.2 ст.85 ПК України (ненадання документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки);

- № 00200690709 від 31.10.2024, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) на загальну суму 1 959 477,00 грн за порушення пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та ненадання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік підакцизних товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті) на загальну суму за цінами реалізації).

Не погоджуючись з податковими повідомленнями-рішеннями від 31.10.2024 №00200690709 та №00200700709 та вважаючи їх протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом.

V. Мотиви, з яких виходить суд, та застосовані норми права.

За приписами частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відтак суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (по тексту – ПК України).

Згідно з підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України).

Одним з видів податкового контролю за дотриманням вимог податкового та іншого законодавств відповідно до статті 75 ПК України є право контролюючих органів на проведення камеральної, документальних (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичної перевірки.

Такі перевірки мають свої особливості щодо сфери правового регулювання, підстав для їх призначення, проведення, оформлення результатів та прийнятих за її наслідками рішень.

Так, підпунктом 75.1.3. пунктом 75.1 статті 75 ПК України визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 ПК України.

На відміну від всіх інших передбачених законом перевірок фактична перевірка здійснюється без будь-якого попередження платника податку (особи) відповідно до пункту 80.1 статті 80 ПК України.

Водночас, попри відсутність необхідності попередження платника про проведення фактичної перевірки закон встановлює підставі та обов`язкові умови (обставини), що є необхідною передумовою для її здійснення. Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, окреслений у відповідних підпунктах пункту 80.2 статті 80 ПК України.

У контексті розглядуваної справи суд враховує висновки Верховного Суду, викладені в постанові від 26.03.2024 у справі №420/9909/23. Так у вказаній постанові Верховний Суд зауважує, що правове формулювання пункту 80.2 статті 80 ПК України, контекст якої передбачає (встановлює) можливість проведення перевірки, як за наявності виключно (хоча б) однієї підстави, указаної в цій нормі, так і за наявності одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення перевірки. Водночас запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім пункту 81.1 статті 81 ПК України закріплені обов`язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.

За приписами підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.

Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.

Підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить перелік сфер об`єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації - «яка свідчить про можливі порушення» - дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.

Водночас аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.

Верховний Суд у складі Судової палати вважає, що аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.

У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.

Застосовними у спорах цієї категорії також є висновки Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2021 у справі № 816/228/17, відповідно до яких неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Застосування таких висновків Великої Палати Верховного Суду знайшло своє відображення у низці постанов Верховного Суду, зокрема, від 29.11.2021 у справі № 280/1367/20; від 01.12.2021 у справі №400/1646/20; від 06.07.2022 у справі №815/5551/14, від 24.04.2023 у справі №560/2210/19, від 22.02.2022 у справі №420/12859/21, від 15.04.2022 у справі № 160/5267/21, від 27.04.2022 у справі №140/1846/21, від 28.10.2022 у справі №600/1741/21-а, від 28.12.2022 у справі №160/14248/21, від 28.12.2022 у справі №420/22374/21, від 23.02.2023 у справі №160/20112/21, від 23.02.2023 у справі №600/1402/22-а тощо.

У постанові від 26.03.2024 у справі №420/9909/23 Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду виснував, що якщо систематизувати цю судову практику щодо виявлених під час розгляду справи порушень норм податкового законодавства, допущених контролюючим органом під час призначення і проведення перевірки і обрання їх наслідків, вона полягає в тому, що кожне заявлене в межах конкретної справи порушення оцінюється судом на предмет його «істотності» чи «не істотності». Виявлення під час розгляду справ допущення контролюючим органом істотних порушень норм податкового законодавства (до прикладу, встановлення факту відсутності законних підстав для призначення перевірки), це за висновками Верховного Суду може спричиняти наслідки у вигляді скасування наказу про призначення перевірки та/або рішень, прийнятих за її наслідками. Водночас, ті процедурні порушення, які за своїм змістом не є істотними за практикою Верховного Суду таких наслідків не спричиняють.

З огляду на викладене, Судова палата закцентувала увагу на наявності істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання «наявності підстав для проведення перевірки» від питання «достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі» та/або «недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки». Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.

Реалізуючи мету, з якою зазначена вище справа розглядалась у складі Судової палати, Верховний Суд сформулював такий правовий висновок, який має забезпечити єдині підходи до оцінки правомірності наказів про призначення фактичних перевірок. У спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.

Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.

Застосовуючи вказані висновки до спірних у цій справі правовідносин, суд, перевіряючи питання наявності обґрунтованої підстави для проведення перевірки на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, виходить з того, що інформацією, у зв`язку з якою прийнято наказ, фактично став лист ДПС України від 03.07.2024 №19312/7/99-00-07-04-02-07.

У вказаному листі зазначено, що з метою контролю вимог законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій та з огляду на інформацію, яку опублікував ОСОБА_3 на офіційному YouTube каналі «Плинский media» стосовно здійснення незаконної реалізації дороговартісної техніки «APPLE», яка потрапила на територію України без належного митного оформлення та сплати усіх необхідних податків та платежів, слід повідомити наступне. Так, згідно опублікованої ОСОБА_4 інформації на території України здійснюється реалізація дороговартісної техніки «APPLE», при продажу якої продавцями пропонуються різноманітні форми розрахунків, у тому числі, безготівковими коштами (з банківської картки на банківську картку фізичної особи), віртуальними коштами (криптовалюта) тощо. При цьому такі розрахунки здійснюються без застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних РРО та відповідно без видачі споживачу відповідного розрахункового документа. Також, згідно наведеної інформації, окремі продавці дороговартісної техніки «APPLE» не мають відповідних документів, які підтверджують облік та походження таких товарів у місці продажу. Враховуючи викладене вище, з метою вжиття заходів, спрямованих на очищення роздрібного ринку технічно-складних побутових товарів від «сірої» (контрабандної) техніки «APPLE», доручено територіальним підрозділам податкового аудиту посилити контроль та організувати на постійній основі збір податкової інформації щодо торгівельних об`єктів, де здійснюється продаж зазначеної продукції. З метою виконання функцій, визначених законом, протидії порушенням в частині проведення розрахунків та іншого законодавства, контроль за яким покладено на органи ДПС, доручено активізувати заходи податкового контролю щодо господарських об`єктів, де здійснюється реалізація техніки «APPLE» шляхом проведення фактичних перевірок з урахуванням вимог статті 80 Податкового кодексу України, які розпочати не пізніше 08.07.2024.

За результатами доперевірочного аналізу та збору податкової інформації ГУ ДПС у Кіровоградській області встановлено, що на господарському об`єкті магазин «YABLUKA» за адресою: м.Кропивницький, вул. Велика Перспективна, 47, на правах оренди здійснює діяльність з продажу технічно-складних побутових товарів техніки APPLE ФОП ОСОБА_1 , у зв`язку з чим було прийнято рішення про проведення фактичної перевірки даного об`єкта.

Отже, внаслідок отримання інформації від ДПС України про можливі порушення податкового законодавства у сфері діяльності, яку здійснює позивач, виникла обґрунтована та законодавчо встановлена необхідність для контролюючого органу щодо здійснення належного податкового контролю.

Враховуючи наведене, суд дійшов висновку про наявність у контролюючого органу підстав, визначених підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, призначати та проводити фактичну перевірку суб`єктів господарювання.

Щодо дотримання посадовими особами контролюючого органу процедури проведення перевірки слід зазначити наступне.

Позивач стверджує, що представниками контролюючого органу було проведено фактичну перевірку магазину, а не ФОП ОСОБА_1 . Крім того, зауважує, що направлення на перевірку були вручені представнику ТОВ «ФАН РІТЕЙЛ», а не представнику позивача.

У даному контексті судом враховується те, що загальні підходи до оцінки недоліків форми рішення сформульовані Верховним Судом у постановах від 19.05.2020 у справі №820/2300/18, від 30.04.2020 у справі №810/384/16, від 17.03.2020 у справі № 808/4140/15, від 25.01.2019 у справі №812/1112/16, у яких Верховний Суд звертав увагу, що окремі дефекти форми рішення контролюючого органу не повинні сприйматися як безумовні підстави для висновку щодо протиправності спірного рішення і, як наслідок, про його скасування. Якщо спірне рішення прийняте контролюючим органом у межах своєї компетенції та з його змісту можна чітко встановити зміст цього рішення (зокрема, порушення законодавства, за які застосовуються відповідні санкції, та розмір останніх), таке рішення може бути визнане судом правомірним навіть у разі, коли не дотримано окремих елементів. Технічні помилки не є істотними недоліками форми оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Згідно з підпунктом 81.1 статті 81 Податкового кодексу України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.

У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

Отже, у посадової особи контролюючого органу виникає право приступити до проведення фактичної перевірки за наявності підстав для її проведення та за умови пред`явлення направлення на проведення перевірки, копії наказу про проведення перевірки, службового посвідчення, оформлених відповідно до пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України. При цьому одним із обов`язкових реквізитів наказу є зазначення суб`єкта господарювання, щодо якого призначається перевірка.

Судом встановлено, що 27.09.2025 державним інспектором виписані направлення на перевірку №3392, №3393, №3394, №3395 з метою проведення з 27.09.2024 фактичної перевірки магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , які були вручені 27.09.2024 ОСОБА_2 , представнику «Фан Рітейл», відповідно до особистого підпису останнього. Разом з тим, в порушення вимог пункту 81.1 статті 81 ПК України, встановлених до змісту направлення на проведення перевірки, в них відсутня інформація про найменування та реквізити суб`єкта господарювання (позивача), а також його РНОКПП.

Крім того, відповідно до змісту вказаних направлень на перевірку ОСОБА_2 , представнику «Фан Рітейл», під його особистий підпис було вручено копію наказу від 23.09.2024 №678-п.

Як з`ясовано судом, зміст наказу на проведення фактичної перевірки від 23.09.2024 №678-п містить інформацію про проведення фактичної перевірки магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 . Водночас всупереч пункту 81.1 статті 81 ПК України зазначений наказ не містить інформації найменування та реквізити суб`єкта господарювання (позивача), а також його РНОКПП.

Тобто, наказ про проведення фактичної перевірки від 23.09.2024 №678-п та направлення містять лише відомості щодо перевірки магазину «YABLUKA». Разом з тим, суд зауважує, що приписами податкового законодавства не передбачено проведення фактичної перевірки господарської одиниці магазину, оскільки останній є місцем здійснення господарської діяльності та не є суб`єктом господарювання. Магазин не може бути окремим платником податків, оскільки платниками податків є юридичні чи фізичні особи.

За таких обставин не є зрозумілим, чому за направленнями на перевірку №3392, №3393, №3394, №3395 та на підставі наказу від 23.09.2024 №678-п був перевірений саме ФОП ОСОБА_1 .

Встановивши зазначені обставини справи, суд бере до уваги правову позицію Верховного Суду, яка, зокрема, висловлена у постанові від 04.03.2021 №803/1171/17, від 01.06.2022 по справі №520/7331/21, суть якої зводиться до того, що відсутність можливості ідентифікувати в наказі про проведення перевірки суб`єкта підприємницької діяльності, який повинен бути інспектований, свідчить про неправомірність наказу про призначення такої перевірки.

Також суд враховує позицію Великої Палати Верховного Суду, викладену в постанові від 08.09.2021 у справі №816/228/17, відповідно до якої у разі, якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Отже, головним критерієм, покладеним в основу визнання правових актів органу державної влади незаконними з процедурних підстав, є порушення адміністративних процедур, покликаних забезпечувати платникам податків реалізацію й захист їх прав.

Таким чином, встановивши зазначені обставини справи, суд дійшов висновку про те, що у спірному випадку контролюючим органом не було дотримано вимог Податкового кодексу України, в частині видання наказу на проведення перевірки та направлень, що свідчить про неправомірність проведення відповідачем самої перевірки.

У свою чергу, невиконання або порушення вимог Податкового кодексу України при призначенні та проведенні перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої, оскільки така перевірка не може породжувати будь-яких правових наслідків, окрім наслідків не легітимності усіх дій/рішень, які вчинені/прийняті у межах та за наслідками такої перевірки. Відтак, неможливість ідентифікації суб`єкта господарювання, щодо якого призначено контрольний захід, має наслідком незаконність наказу про проведення такої перевірки через допущення істотних недоліків при його оформленні, а, відповідно, і податкових повідомлень-рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, від 31 жовтня 2024 року №00200700709 та №00200690709.

Крім того, аналіз положень пункту 81.1 статті 81 ПК України свідчить про те, що документи про призначення перевірки (наказ про проведення перевірки, направлення на проведення такої перевірки, службові посвідчення) можуть бути пред`явленні або надіслані такому колу осіб: платнику податків, його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції.

Разом з тим, перебування особи, яку контролюючим органом встановлено як ОСОБА_2 , за адресою провадження позивачем господарської діяльності та проведення ним розрахункової операції однозначно не може свідчити про його причетність до ФОП ОСОБА_1 або наявність у вказаної особи трудових відносин з позивачем.

Крім того, судом з`ясовано, що акт відмови від підписання і отримання акту зняття фактичних залишків ТМЦ від 03.10.2024 був складений щодо менеджера магазину ОСОБА_5 . В акті проведення контрольної розрахункової операції за місцем реалізації товарів (надання послуг) від 27.09.2024 особою, яка здійснює розрахункові операції, визначено продавця магазину, який ідентифікує себе як ОСОБА_6 .

Наведене свідчить про необґрунтованість висновку податкового органу щодо визначення ОСОБА_2 як особи, яка фактично проводить розрахункову операцію в межах здійснення господарської діяльності фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 , або діє від імені останнього.

Щодо податкового повідомлення-рішення № 00200700709 від 31.10.2024 про застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 2040,00 грн за порушення пункту 85.2 статті 85 ПК України, а саме ненадання посадовим особам органів ДПС в повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані із предметом перевірки, суд зазначає таке.

Відповідно до пункту 121.1 статті 121 ПК України незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень; ті самі дії, вчинені платником податків, до якого протягом року було застосовано штраф за таке саме порушення, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 2040 гривень.

Відповідно до пункту 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Положеннями пункту 85.4 статті 85 ПК України передбачено, що при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

Приписами пункту 85.6 статті 85 ПК України передбачено, що у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

Відповідно до пункту 85.8 статті 85 ПК України, посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Судом встановлено, що 27.09.2024 головними державними інспекторами на ім`я ФОП ОСОБА_1 складено запит про надання документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки (первинні документи на товар, що перебуває на реалізації в магазині; документи про використання найманої праці з працівником магазину ОСОБА_2 та іншими працівниками; форма обліку ведення товарних запасів; копія відеозапису приміщення магазину; договір оренди приміщення магазину), до 30.09.2024. Відповідно до змісту вказаного запиту його вручено працівнику магазину «Yabluka» ОСОБА_2 .

Крім того, 30.09.2024 головними державними інспекторами на ім`я ФОП ОСОБА_1 складено запит про надання документів, а саме виписки з банку про рух коштів по терміналу, до 01.10.2024. Вказаний запит відповідно до відмітки на ньому отримав представник ТОВ «Фан Рітейл» Слободенюк А.Ю.

Суд зазначає, що матеріали перевірки та матеріали адміністративної справи не містять доказів того, що ОСОБА_2 укладав трудовий договір або договір цивільно-правового характеру з ФОП ОСОБА_1 .

Таким чином, запити про надання документів, що належать до предмета перевірки, були вручені особі, яка не має жодного відношення до ФОП ОСОБА_1 , у зв`язку з чим у останнього не виникло обов`язку надати витребувані документи на вимогу контролюючого органу відповідно до пункту 85.2 статті 85 ПК України. За таких обставин застосування до позивача відповідальності, передбаченої пунктом 121.1 статті 121 ПК України, є безпідставним та необґрунтованим.

Також суд акцентує, що застосована податковим повідомленням-рішенням №00200700709 від 31.10.2024 сума штрафних санкцій становить 2040 грн, що відповідно до пункту 121.1 статті 121 ПК України означає, що ФОП ОСОБА_1 протягом року вже було застосовано штраф за таке саме порушення, проте жодних доказів повторності вчинення платником податків відповідного порушення податковим органом надано не було.

Щодо податкового повідомлення-рішення № 00200690709 від 31.10.2024 про застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 1 959 477,00 грн за порушення пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та ненадання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік підакцизних товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті) на загальну суму за цінами реалізації, суд вказує наступне.

Законом України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі – Закон № 265/95-ВР) визначено правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Відповідно до статті 20 Закону №265/95-ВР, до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Отже, диспозиція норми статті 20 Закону № 265/95-ВР передбачає, що до суб`єкта господарювання застосовується відповідна фінансова санкція за:

- здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або

- ненадання під час перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Верховний Суд у постанові від 06.12.2024 у справі № 440/2331/24 зауважив, що ключовим елементом норми пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР (щодо обов`язку суб`єкта господарювання надати облікові документи) є словосполучення «товарні запаси, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу».

Зазначене положення деталізується у пункті 10 Порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 № 496, де чітко зазначено, що форма обліку, первинні документи на товари мають зберігатись у місці продажу (господарському об`єкті) до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної в таких первинних документах.

При цьому суд враховує висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 12.03.2025 у справі № 280/1998/23 та від 07.02.2024 у справі № 280/6422/22, де зазначено, що для встановлення факту ненадання документів на підтвердження обліку та походження товарів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу, першочергово слід встановити, який саме товар станом на момент перевірки зберігається у місці продажу.

Відповідно, лише у разі встановлення контролюючим органом, що у місці продажу на момент проведення перевірки фактично знаходився конкретний товар, який не внесений до форми обліку та щодо якого відсутні первинні документи, наявні підстави для застосування до суб`єкта господарювання фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону № 265/95-ВР.

На думку відповідача, під час перевірки було виявлено порушення ФОП ОСОБА_1 ведення порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації на загальну суму 1 959 477 грн, які не підтверджені під час проведення перевірки первинними документами, що підтверджують облік та походження товарів.

В акті перевірки контролюючим органом зазначено, що на запит від 27.09.2024 №б\н було отримано відповідь, а саме: документи, що підтверджують походження товару (накладна №1 від 29.09.2024 на внутрішнє переміщення ТМЦ із складу за адресою: АДРЕСА_2 до магазину за перевіряємою адресою, а також форму ведення обліку товарних запасів на адресу АДРЕСА_2 ). При цьому, форму введення обліку товарних запасів за адресою АДРЕСА_1 не надано. Таким чином, перевіркою встановлено реалізацію необлікованого товару згідно накладної №1 від 25.09.2024 на внутрішнє переміщення ТМЦ на загальну суму 1 802 000 грн та 157 477 грн згідно вибіркового опису ТМЦ від 27.09.2024. Загальна сума необлікованого товару складає 1 959 477 грн.

Згідно з пунктом 1 розділу ІІ Порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 № 496, облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку. ФОП, яка здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об`єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об`єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об`єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об`єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід`ємною частиною такого обліку.

Як встановлено судом, накладна на внутрішнє переміщення ТМЦ №1 від 29.09.2024 містить інформацію щодо руху переліку товарів на загальну суму 1 802 000 грн із зазначенням їх артикулу, найменування, кількості та ціни до складу за адресою: АДРЕСА_1 . Разом з тим, податковим органом не надано жодної оцінки вказаному обліку товарів, у зв`язку з чим суд доходить висновку, що контролюючий орган їх не досліджував, тому його висновок щодо відсутності документів на підтвердження обліку товарних запасів за місцем реалізації є необґрунтованим.

Вибірковий опис ТМЦ, що знаходяться в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_2 » за адресою: м.Кропивницький, вул. В.Перспективна, 47 (додаток №1 до акту фактичної перевірки), складений податківцями, містить перелік товарів на загальну суму 1 959 477 грн із зазначенням їх найменування та ціни за одиницю.

Тобто, до висновку про порушення ФОП ОСОБА_1 порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації податковий орган дійшов виключно виходячи з вибіркової перевірки наявних у магазині товарів. При цьому, констатуючи відсутність документів на підтвердження обліку та надходження товару на суму 1 959 477 грн, контролюючий орган не здійснив співставлення між даними обліку позивача та фактичними залишками товару у магазині.

У контексті наведеного суд враховує позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 15.04.2024 у справі № 120/2764/23, в якій зазначено, що проведення платником податків на вимогу контролюючого органу під час проведення податкової перевірки інвентаризації товарів є єдиним встановленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податку.

Із матеріалів справи встановлено, що контролюючий орган не вимагав проведення інвентаризації товарно-матеріальних цінностей. Без проведення інвентаризації неможливо встановити, які товари фактично знаходяться у місці продажу на момент перевірки та чи є вони обліковані. Відсутність інвентаризації унеможливлює підтвердження факту реалізації необлікованого товару, оскільки у відповідача відсутні докази того, що товари, вартість яких включена до розрахунку санкцій, дійсно знаходилися у місці продажу на момент перевірки.

Таким чином, відповідач не довів, що на момент фактичної перевірки в магазині перебували на реалізації товари загальною вартістю 1 959 477,00 грн, відтак контролюючим органом не доведено належними та допустимими доказами розмір штрафної санкції, визначений податковим повідомленням-рішенням № 00200690709 від 31.10.2024.

Крім того, суд враховує, що відповідно до акту про ненадання документів на запит від 07.10.2024 податківцями констатовано, що ФОП ОСОБА_1 було надано запит про надання документів, а саме: форму ведення обліку товарних запасів на господарську одиницю за адресою: м. Кропивницький, вул. В. Перспективна, 47, магазин «Yabluka». Водночас суд звертає увагу, що зазначений акт був складений державними інспекторами 07.10.2024, тобто датований пізніше дати складання акту фактичної перевірки від 06.10.2024, який зареєстрований 07.10.2024 за №14819/11/28/РРО/3702806659, що додатково свідчить про порушення порядку проведення державними інспекторами ГУ ДПС у Кіровоградській області перевірки.

При цьому суд не погоджується з доводами позивача, що фахівці контролюючого органу вийшли за межі предмету перевірки, оскільки за змістом наказу №678-п від 23.09.2024 предметом фактичної перевірки у даному випадку було, крім іншого, здійснення контролю щодо дотримання суб`єктом господарювання порядку здійснення розрахункових операцій, а порядок здійснення розрахункових операцій, у свою чергу, передбачає обов`язок суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку.

Стосовно тверджень позивача про відсутність доказів видачі посадовим особам ГУ ДПС у Кіровоградській області грошових коштів (готівки) з каси за рахунок відповідних бюджетних асигнувань контролюючого органу для здійснення контрольної розрахункової операції, тому вказані грошові кошти фактично мають інше джерело походження ніж кошти, передбачені на здійснення відповідної діяльності органів ДПС, слід зазначити наступне.

З акту фактичної перевірки від 07.10.2024 за реєстраційним №№14819/11/28/РРО/ НОМЕР_1 слідує, що перед початком фактичної перевірки було проведено контрольно-розрахункову операцію, під час якої придбано чохол для мобільного телефону Kevilar на суму 2699,00 грн та адаптер Qvick Charger 1C 20W на суму 699,00 грн, на загальну суму 3 398 грн, при цьому особою, що фактично проводила розрахункову операцію на ПРРО № 4000876402, сформовано фіскальний чек та надіслано на телефон.

На підтвердження здійснення вказаної контрольно-розрахункової операції надано акт проведення контрольно-розрахункової операції за місцем реалізації товарів (надання послуг), відповідно до змісту якого продавцем магазину «Yabluka» Анастасією при реалізації товару з використанням банківської платіжної картки отримано 699,00 грн та готівкою 2699,00 грн. Крім того, до суду надано скриншоти з бази даних СОД РРО фіскальних чеків від 27.09.2024 за №Zoe2JmlDe5E на суму 699,00 грн та № ljHpGpohEYo на суму 2699,00 грн.

Суд зазначає, що пунктом 80.4 статті 80 ПК України визначено, що перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція.

Згідно з підпунктів 20.1.10, 20.1.11 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів; проводити контрольні розрахункові операції до початку перевірки платника податків щодо дотримання ним порядку проведення готівкових розрахунків та застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій. Товари, отримані службовими (посадовими) особами контролюючих органів під час проведення контрольної розрахункової операції, підлягають поверненню платнику податків у непошкодженому вигляді. У разі неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захисту прав споживачів.

Разом з тим, статтею 2 Закону України від 30.06.1999 №783-XIV «Про джерела фінансування органів державної влади» визначено органи державної влади здійснюють свою діяльність виключно за рахунок бюджетного фінансування (крім випадків, визначених цим Законом) в межах, передбачених Законом України про Державний бюджет України на відповідний рік.

Відповідачем або третьою особою не надано жодних доказів, які б вказували на видачу посадовим особам ГУ ДПС у Кіровоградській області, які в межах проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 здійснили контрольну розрахункову операцію в даній справі, грошових коштів (готівки) з каси за рахунок відповідних бюджетних асигнувань контролюючого органу. Отже, вказані грошові кошти фактично мають інше джерело походження ніж кошти, передбачені на здійснення відповідної діяльності органів ДПС, що не передбачено Законом України «Про джерела фінансування органів державної влади».

Зважаючи те, що законодавство не містить дозволу щодо використання для проведення контрольних операцій приватних коштів, у тому числі коштів осіб, які проводять перевірку, а відтак в силу частини другої статті 19 Конституції України посадові особи контролюючого органу, за відсутності законодавчого дозволу, не мають права використовувати власні кошти для проведення контрольної розрахункової операції.

Крім того, матеріали справи не містять доказів повернення грошових коштів посадовим особам, так само, як і доказів повернення придбаного товару.

Таким чином, контрольна розрахункова операція фактично проведена не за рахунок контролюючого органу, тобто не у зв`язку з виконанням функцій держави, а відтак, проведена не у порядку та не у спосіб, встановлені нормами чинного законодавства.

Враховуючи наведене вище у сукупності, суд дійшов висновку про те, що відповідач не довів правомірності та обґрунтованості висновків про порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, пункту 85.2 статті 85 ПК України, викладених в акті фактичної перевірки та податкових повідомленнях-рішеннях від 31.10.2024 №00200690709 та №00200700709.

Ухвалюючи рішення, суд керується статтею 246 КАС України, статтею 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини та Висновком №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (пункт 41) щодо якості судових рішень.

Згідно з рішенням Європейського суду з прав людини по справі «Серявін та інші проти України» (параграф 58) суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

Пунктом 41 Висновку № 11(2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Наведене дає підстави для висновку, що доводи сторін у кожній справі повинні оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду. Відтак, решта доводів та аргументів сторін, що наведена у заявах по суті справи, не потребує окремої оцінки суду, оскільки зроблених судом висновків не спростовують.

VI. Висновки суду.

Частинами першою, другою статті 77 КАС України передбачено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Відповідно до положень статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Надавши оцінку усім доказам в сукупності, повно та всебічно проаналізувавши матеріали справи, суд дійшов висновку про наявність правових підстав для визнання оскаржуваних податкових повідомлень-рішень протиправними, тому позовні вимоги є обґрунтованими, підтвердженими матеріалами справи та підлягають задоволенню.

VII. Розподіл судових витрат.

Відповідно до частини першої статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Квитанцією від 19.08.2025 № 97 підтверджується сплата позивачем судового збору на суму 15140,00 грн. За таких обставин, враховуючи вимоги статті 139 КАС України, судові витрати на оплату судового збору підлягають стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись статтями 2, 5, 72, 77, 139, 241, 243-246, 255, 295 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

Позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 31 жовтня 2024 року №00200700709 та №00200690709.

Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Запорізькій області судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 15140,00 грн (п`ятнадцять тисяч сто сорок гривень 00 копійок).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення суду може бути оскаржено в апеляційному порядку до Третього апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його (її) проголошення, а якщо в судовому засіданні було проголошено скорочене (вступну та резолютивну частини) рішення (ухвалу) суду або якщо розгляд справи здійснювався в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Повне найменування сторін:

Позивач – фізична особа-підприємець ОСОБА_1 , місце реєстрації: АДРЕСА_3 ; РНОКПП НОМЕР_1 , ІНФОРМАЦІЯ_3 .

Відповідач – Головне управління ДПС у Запорізькій області, місцезнаходження: просп.Соборний, буд. 166, м.Запоріжжя, 69107; код ЄДРПОУ ВП 44118663.

Третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні відповідача – Головне управління ДПС у Кіровоградській області, місцезнаходження: вул. Велика Перспективна, буд. 55, м. Кропивницький, 25006; код ЄДРПОУ 43995486.

Рішення у повному обсязі складено та підписано 23.01.2026.

Суддя К.В.Мінаєва