Постанова від 13 січня 2026 р. у справі №640/17815/22 — Шостий апеляційний адміністративний суд

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 640/17815/22 Головуючий у 1-й інстанції: Шинкарьова І.В.

Суддя-доповідач: Василенко Я.М.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 січня 2026 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого Василенка Я.М.,

суддів Ганечко О.М., Кузьменка В.В.,

за участю секретаря Шляги А.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 15.09.2025 у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «СОЛЛУР» до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві, третя особа, що не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні позивача - товариство з обмеженою відповідальністю «ВІП КОНТРАКТ» про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В:

ТОВ «СОЛЛУР» звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом, в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві № 00250270702 від 04.10.2022.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 20.10.2022 прийнято позовну заяву та відкрито провадження в адміністративній справі.

В подальшому, на виконання Закону України "Про внесення зміни до пункту 2 розділу II "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України "Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду" та відповідно до Порядку передачі судових справ, нерозглянутих Окружним адміністративним судом міста Києва, затвердженого наказом Державної судової адміністрації України від 16.09.2024 № 399, передано судові справи Донецькому окружному адміністративному суду.

Ухвалою Донецького окружного адміністративного суду від 27.03.2025, зокрема, прийнято адміністративну справу до провадження. Розгляд справи визначено проводити в порядку загального позовного провадження.

Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 15.09.2025 позов задоволено.

Не погоджуючись з вказаним рішенням Головне управління Державної податкової служби у м. Києві звернулося із апеляційною скаргою, в якій просить скасувати оскаржуване рішення, як таке, що прийняте із порушенням норм матеріального і процесуального права, та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступних підстав.

З матеріалів справи вбачається, що відповідно до виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань, TOB "СОЛЛУР" зареєстровано як юридична особа, основний вид економічної діяльності 41.10 Організація будівництва будівель. Інші види діяльності: надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; агентства нерухомості; будівництво житлових і нежитлових будівель; купівля та продаж власного нерухомого майна.

Позивач є платником податку на додану вартість відповідно до витягу з реєстру платників податків на додану вартість від 19.08.2021 №2126544500532.

За відкритими даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань судом встановлено, що третя особа, що не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні позивача - товариство з обмеженою відповідальністю "ВІП КОНТРАКТ" (код ЄДРПОУ 34484138) є юридичною особою, дата запису проведення державної реєстрації - 29.06.2006. Основним видом економічної діяльності ТОВ "ВІП КОНТРАКТ" є код КВЕД 43.21 електромонтажні роботи. Іншими видами діяльності є: виробництво іншого електричного устаткування; виробництво електророзподільчої та контрольної апаратури; інші будівельно-монтажні роботи; діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах; установлення та монтаж машин і устаткування.

У період з 05.09.2022 по 16.09.2022 відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за червень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах за липень, серпень, вересень 2021 року, травень 2022 року, за результатами якої складено акт від 16.09.2022 №25233/26-15-07-02-02-03/32307056 (далі - Акт перевірки).

Згідно з висновками акта перевірки встановлено порушення платником податків:

- п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198 ПК України від 02.12.2010 № 2755-VI, зі змінами та доповненнями, в результаті чого встановлено завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (ряд.21 Декларації) в сумі 2 092 754,00 грн., в тому числі за червень 2022 в сумі 2 092 754,0 гривень.

На підставі висновків акта перевірки, контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення, а саме:

- від 04.10.2022 № 00250270702, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за червень 2022 року на суму 2 092 754,00 грн.

ТОВ «СОЛЛУР», не погоджуючись із податковим повідомленням-рішенням від 04.10.2022 № 00250270702, звернулось до суду першої інстанції з даним адміністративним позовом.

Суд першої інстанції мотивував своє рішення тим, що податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві від 04.10.2022 № 00250270702 є протиправним та таким, що підлягає скасуванню, оскільки позивач здійснює господарську діяльність та веде бухгалтерський облік у відповідності до вимог чинного законодавства.

Апелянт у своїй скарзі зазначає, що відповідач діяв на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені законодавством України. Оскаржуване податкове повідомлення-рішення є обґрунтованим, оскільки у ході перевірки встановлено порушення вимог податкового законодавства.

Колегія суддів погоджується з рішенням суду першої інстанції та вважає доводи апелянта безпідставними, враховуючи наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, контролюючим органом під час проведення перевірки встановлено, що ТОВ "СОЛЛУР" мало взаємовідносини з контрагентом ТОВ "ВІП КОНТРАКТ", яке, на думку відповідача, є ризиковим.

Зокрема, відповідачем зазначено наступне:

«Згідно ЄРПН у ТОВ "ВІП КОНТРАКТ" не простежується по ланцюгу придбання робіт (послуг) (будівельно-монтажні та пусконалагоджувальні роботи по зовнішніх мережах тимчасового електропостачання будівельних механізмів 0,4, та зовнішніх мереж постійного електропостачання 10кВ на об`єкті: «Будівництво багатофункціонального комплексу у складі закладів громадського харчування торгівлі, офісних приміщень, житлових приміщень та підземного паркінгу на перетині вулиці Маршала Малиновського та просп. Оболонського в Оболонському районі міста Києва») реалізованих ТОВ "СОЛЛУР".

Відповідно ЄРПН у перевіряємому періоді ТОВ "ВІП КОНТРАКТ" придбавало роботи (послуги) (пусканалогоджувальні роботи з влаштування локального устаткування збору та обробки даних (ЛУЗОД) на об`єкті (реконструкція автозаправної станції під автозаправочний комплекс), що знаходиться за адресою: с.Софіївська Борщагівка, вул.Київська 2, пусконалагуваджельні роботи з впровадження АСЗД на об`єкті: нежитлова офісна будівля № 21 літера "З" по вул. Кудрі Івана,5 у Печерському p-ні м. Києва будівельні матеріали та інше).

Проведеним аналізом інформації, що міститься в АІС «Податковий блок» по контрагенту ТОВ "ВІП КОНТРАКТ": вид діяльності основний - 43.21-Електромонтажні роботи, об`єкти відсутні, статутний фонд - 35,0 тис.грн., працівників в штаті - 6 осіб, ОФ-12,5 тис.грн. (інструменти), запаси - 0.0 тис.грн., засновник - директор ОСОБА_1 .

З урахуванням змісту і специфіки вказаних операцій, які передбачають наявність основних засобів, необхідних виробничих потужностей (зокрема, вантажного та іншого спеціального призначення), придбання і реалізацію яких документально взаємовідносинах з контрагентами-покупцями, а також враховуючи, що відповідні сторонні послуги з експлуатації основних засобів та обладнання не придбавались, вбачається відсутність об`єктивно необхідних умов ТОВ "СОЛЛУР" та контрагентом-постачальником ТОВ "ВІП КОНТРАКТ" господарських операцій щодо придбання та реалізації робіт та послуг.

Таким чином, перевіркою встановлено, що ТОВ "ВІП КОНТРАКТ" в межах господарської діяльності не мало жодних фізичних та технічних можливостей виконувати задекларовані обсяги господарських операцій, не залучаючи послуги сторонніх підприємств-субпідрядників, а також супутніх послуг.

Враховуючи вищенаведене, та той факт, що ТОВ "ВІП КОНТРАКТ" не могло виступати виконавцем спірних робіт, оскільки у перевіряємий період не мало у власності або користуванні основних фондів, виробничих потужностей, спеціального обладнання чи матеріально-технічної бази, необхідних для їх виконання, а також не володіло достатніми трудовими ресурсами відповідної кваліфікації. Водночас, зазначене товариство не могло виконувати функції посередника при наданні таких робіт, оскільки серед задекларованих ним контрагентів відсутні суб`єкти господарювання, у яких придбавалися відповідні роботи чи послуги, що унеможливлює встановлення джерела їх фактичного виконання та підтверджує формальний характер задекларованих господарських операцій. Матеріали будівельні та послуги не мали можливості поставлятися, оскільки відсутній легальний ланцюг походження, а також відсутні можливості та субпідрядні організації для надання послуг з доставки вантажу, його зберігання тощо.

ТОВ "ВІП КОНТРАКТ" мас наступні ознаки нереальності здійснення операцій, а саме:

- неможливість виконання оформлених господарських операцій за відсутності достатньої кількості трудових ресурсів, основних засобів необхідних для ведення господарської діяльності;

- не підтвердження придбання робіт по ланцюгу постачання (згідно даних єдиного реєстру податкових накладних (ЄРПН);

- документальне оформлення господарських операцій щодо придбання робіт з однією номенклатурою та реалізації товарів з іншою номенклатурою;

- відсутність основних засобів, трудових ресурсів, тощо.

У зв`язку з вищенаведеним перевіркою встановлено фактичну неможливість здійснення господарських операцій з ідентифікованою номенклатурою робіт та послуг постачальником ТОВ "ВІП КОНТРАКТ".

Враховуючи вищенаведене, перевіркою не підтверджено факт постачання робіт та послуг від вищезазначеного контрагента-постачальника на адресу ТОВ "СОЛЛУР".

Отже, фактично ТОВ "ВІП КОНТРАКТ" створено штучну видимість здійснення господарських операцій з ТОВ "СОЛЛУР" шляхом формального складення первинних документів, які не супроводжувалися дійсним рухом активів у процесі виконання операцій.

Таким чином, немає можливості підтвердити реальність здійснення фінансово-господарської діяльності ТОВ "СОЛЛУР" по взаємовідносинах з ТОВ "ВІП КОНТРАКТ" по факту отримання робіт та послуг.

У зв`язку із встановленим, контролюючий орган дійшов до висновку про завищення заявлених сум до бюджетного відшкодування та відповідно завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у перевіряємому періоді».

Водночас, як вірно було встановлено судом першої інстанції, 26.11.2018 між ТОВ "СОЛЛУР" (замовник) та ТОВ "ВІП КОНТРАКТ" (виконавець) укладено договір №07/11 на виконання проектних робіт з розробки проектної документації стадії «Робоча документація», а саме: проектування зовнішніх мереж тимчасового електропостачання 0,4 кВ та постійного електропостачання 10 кВ по об`єкту «Будівництво багатофункціонального комплексу у складі закладів громадського харчування, торгівлі, офісних приміщень, житлових приміщень та підземного паркінгу на перетині вулиці Маршала Малиновського та проспекту Оболонського в Оболонському районі міста Києва».

Відповідно до п.2.2 вказаного договору загальна вартість робіт (ціна договору), визначених у розділі 1 даного договору, становить - 334 991,00 грн., крім того ПДВ - 66 998,20 грн., разом складає - 401 989,20 грн.

05.08.2019 між ТОВ "СОЛЛУР" (замовник) та ТОВ "ВІП КОНТРАКТ" (підрядник) укладено додаткову угоду №1 до договору №07/11 на виконання проектних робіт.

За змістом п.п. 2, 3 додаткової угоди вартість додаткових проектних робіт складає: 203968,80 грн., в т.ч. ПДВ - 33994,80 грн. У зв`язку зі збільшенням ціни Договору за рахунок додаткових проектних робіт Сторони домовилися збільшити ціну Договору, визначену Сторонами у п. 2.2 Договору, на 203968,80 грн., в т.ч. ПДВ - 33994,80 грн. та викласти п. 2.2 Договору в наступній редакції: « 4.1. Ціна договору складає: 605958,00 грн, в т.ч. ПДВ - 100993,00 грн».

09.11.2021 між ТОВ "СОЛЛУР" (замовник) та ТОВ "ВІП КОНТРАКТ" (виконавець) укладено додаткову угоду №2 до договору №07/11 на виконання проектних робіт.

За змістом п.п. 1, 2 додаткової угоди сторони домовилися про виконання додаткових проектних робіт: проектування зовнішніх мереж тимчасового електропостачання 0,4 кВ, та постійного електропостачання 10кВ, по об`єкту: «Будівництво багатофункціонального комплексу у складі закладів громадського харчування, торгівлі офісних приміщень, житлових приміщень та підземного паркінгу на перетині вулиці Маршала Малиновського та проси. Оболонського в Оболонському районі міста Києва». Вартість додаткових проектних робіт складає: 60024,00 грн, в т.ч. ПДВ - 10004,00 грн. У зв`язку зі збільшенням ціни Договору за рахунок додаткових проектних робіт Сторони домовилися збільшити ціну Договору, визначену Сторонами у п. 2.2 Договору, на 60024,00 грн, в т.ч. ПДВ - 10004,00 грн та викласти п. 2.2 Договору в наступній редакції: « 4.1. Ціна договору складає: 665 982,00 грн в т.ч. ПДВ - 110 997,00 грн».

26.12.2018 між ТОВ "СОЛЛУР" (замовник) та ТОВ "ВІП КОНТРАКТ" (підрядник) було укладено Договір підряду № 02/12.

Відповідно до п.1.1-1.3 вказаного договору підрядник зобов`язується за завданням Замовника виконати своїми силами будівельно-монтажні та пусконалагоджувальні роботи по зовнішніх мережах тимчасового електропостачання будівельних механізмів 0,4, та зовнішніх мереж постійного електропостачання 10кВ на об`єкті: «Будівництво багатофункціонального комплексу у складі закладів громадського харчування торгівлі офісних приміщень, житлових приміщень та підземного паркінгу на перетині вулиці Маршала Малиновського та просп. Оболонського в Оболонському районі міста Києва» (надалі - Роботи) відповідно до кошторисної документації та здати їх замовнику у визначений цим договором строк, а замовник зобов`язується надати підряднику для виконання робіт фронт робіт, прийняти і оплатити виконані роботи в порядку та на умовах, визначених цим договором. В залежності від виду робіт, виконання робіт може здійснюватися як з матеріалів замовника, так і з матеріалів підрядника. Розмір договірної ціни робіт визначається на підставі кошторисів, які є невід`ємною частиною даного договору.

Відповідно до п.2.1 договору вартість робіт є попередньою та визначається на підставі договірної ціни на окремі види робіт у додатку №1, який є невід`ємною частиною даного договору, і становить - 7 680 397,00 грн., крім того ПДВ - 1 536 079,40 грн.

03.01.2019 між ТОВ "СОЛЛУР" (замовник) та ТОВ "ВІП КОНТРАКТ" (виконавець) укладено додаткову угоду до договору підряду № 02/12.

17.05.2019 між ТОВ "СОЛЛУР" (замовник) та ТОВ "ВІП КОНТРАКТ" (виконавець) укладено додаткову угоду №1 до договору підряду № 02/12.

Відповідно до п.2-4 додаткової угоди вартість додаткових електромонтажних робіт складає: 2618620,80 грн, в т.ч. ПДВ 436436,80 грн.

У зв`язку зі збільшенням ціни договору за рахунок додаткових електромонтажних робіт сторони домовилися збільшити ціну договору, визначену сторонами у п. 2.1 договору, на 2616855,60 грн, в т.ч. ПДВ 436 142,60 грн. та викласти п. 2.1 договору в наступній редакції: . Вартість робіт складає: 11 835 097,20 грн., в т.ч. ПДВ 1 972 516,20 грн».

Розрахунки по додатковій угоді передбачають внесення авансу в сумі 2 200 000,00 грн., враховуючи ПДВ 20% на поточний рахунок підрядника протягом 5 (п`яти) банківських днів після підписання сторонами додаткової угоди.

04.10.2021 між ТОВ "СОЛЛУР" (замовник) та ТОВ "ВІП КОНТРАКТ" (виконавець) укладено додаткову угоду №2 до договору підряду № 02/12.

Відповідно до п.2-3 додаткової угоди додаткових електромонтажних робіт складає: 16 868 361,85 грн., в т.ч. ПДВ 2 811 393, 64 грн.

У зв`язку зі збільшенням ціни договору за рахунок додаткових електромонтажних робіт сторони домовилися збільшити ціну договору, визначену сторонами у п. 2.1 договору, на 16 868 361,85 грн., в т.ч. ПДВ 2 811 393,64 грн. та викласти п. 2.1 договору в наступній редакції: Вартість робіт складає: 28 703 459,05 грн., в т.ч. ПДВ 4 783 909,84 грн.».

До матеріалів справи долучено копії:

- витягів з ЄРПН щодо реєстрації складених податкових накладних: № 6 від 31.08.2021; № 7 від 31.08.2021; № 2 від 12.11.2021; № 5 від 27.12.2018, № 6 від 27.12.2018; № 24 від 22.03.2019; № 24 від 31.10.2019; № 2 від 04.08.2020, №16 від 29.10.2018, № 7 від 26.11.2020, №3 від 26.11.2020, № 4 від 07.12.2020, № 11 від 18.01.2021, № 6 від 05.03.2021, № 3 від 20.05.2021, № 3 від 16.12.2021, № 4 від 16.12.2021, № 5 від 30.12.2021, № 1 від 10.02.2022, № 2 від 16.02.2022, № 3 від 16.02.2022;

- актів здачі-приймання робіт (наданих послуг) на виконання вказаних договорів№ № 1 від 29.03.2019, № 1 від 31.10.2019, №1 від 31.08.2019, №2 від 31.08.2021, бн від 12.11.2021;

- довідок про вартість виконаних будівельних робіт: за березень 2019 року, за квітень 2019 року, за жовтень 2019 року, за жовтень 2020 року, за листопад 2020 року, за грудень 2020 року, за лютий 2021 року, за листопад 2021 року, за лютий 2022 року;

- актів приймання-виконання будівельних робіт: № 1 за березень 2019 року, № 3 за квітень 2019 року, № 1 за жовтень 2019 року, № 1 за жовтень 2020 року, № 2 за жовтень 2020 року, № 1 за листопад 2020 року, № 2 за листопад 2020 року, № 1 за грудень 2020 року, № 2 за грудень 2020 року, бн за лютий 2021 року, №1 за листопад 2021 року, №2 за листопад 2021 року, №1 за лютий 2022 року.

Розрахунок між сторонами проведено у безготівковій формі, що підтверджується наявними в матеріалах справи копіями платіжних доручень: №519 від 30.12.2021, №518 від 30.12.2021, №514 від 29.12.2021, №513 від 29.12.2021, №500 від 28.12.2021, №485 від 21.12.2021, №416 від 02.09.2022, №416 від 02.09.2022, №388 від 22.08.2022, №371 від 12.11.2021, №248 від 08.09.2021, №247 від 08.02.2021, №109 від 22.02.2022, №101 від 18.02.2022, №95 від 16.02.2022, №79 від 10.02.2022, №67 від 27.12.2018.

Разом з поясненнями щодо здійснення господарських операцій ТОВ "ВІП КОНТРАКТ" було надано копії: Ліцензії на право провадження господарської діяльності з будівництва об`єктів IV i V категорій складності з видів робіт від 11.10.2016 № 37-Л; дозволу № 3434.12.32 від 04.09.2012 на виконання робіт підвищеної небезпеки; фінансового звіту малого підприємства за перше півріччя 2021 року з квитанцією про прийняття; фінансового звіту малого підприємства за 9 місяців 2021 року з квитанцією про прийняття; фінансового звіту малого підприємства за 2021 рік з квитанцією про прийняття; фінансового звіту малого підприємства за І квартал 2022 року з квитанцією про прийняття; переліку робіт, які виконувало ТОВ "ВІП КОНТРАКТ"; штатного розпису ТОВ «ВІП КОНТРАКТ» станом на 01.01.2021; штатного розпису ТОВ «ВІП КОНТРАКТ» станом на 01.12.2021; відомості про суми нарахованого доходу, утриманого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб та військового збору (Додаток 4ДФ) за липень 2021 року; відомості про суми нарахованого доходу, утриманого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб та військового збору (Додаток 4ДФ) за грудень 2021 року; відомості про суми нарахованого доходу, утриманого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб та військового збору (Додаток 4ДФ) за січень 2022 року; відомості про суми нарахованого доходу, утриманого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб та військового збору (Додаток 4ДФ) за лютий 2022 року; наказу про прийняття на роботу ОСОБА_2 № 46-К від 13.06.2018; кваліфікаційного сертифіката відповідального виконавця окремих видів робіт (послуг), пов`язаних із створенням об`єкта архітектури серія АР № 006759 від 13.03.2013; свідоцтва про підвищення кваліфікації за напрямом "інженерно-будівельне проектування у частині технології будівельного виробництва" № 00637 від 03.10.2018; посвідчень працівників ТОВ "ВІП КОНТРАКТ" про допуск до роботи з електроустановками з напругою; Договору підряду № 10-02/2021 від 01.02.2021 року, укладеного між ТОВ "ВІП КОНТРАКТ" та ТОВ "ЕНЕРГОТЕХНОЛОГІЇ; податкової накладної № 11 від 26.02.2021; податкової накладної № 14 від 12.04.2021; податкової накладної № 11 від 18.05.2021; податкової накладної № 20 від 31.08.2021; податкової накладної № 2 від 09.09.2021; податкової накладної № 18 від 29.10.2021; податкової накладної № 11 від 27.10.2021; податкової накладної № 13 від 23.12.2021; Виписки по рахунку ТОВ "ВІП КОНТРАКТ" з 26.02.2021 до 31.05.2022 щодо платежів із ТОВ "ЕНЕРГОТЕХНОЛОГІЇ".

Також, ТОВ "ВІП КОНТРАКТ" надавало копію робочого проекту Н248-13-ЕП2 Електропостачання, виконаного ТОВ «ВІП Контракт» на об`єкт «Будівництво багатофункціонального комплексу у складі закладів громадського харчування, торгівлі, офісних приміщень, житлових приміщень та підземного паркінгу на перетині вул. Маршала Малиновського та просп. Оболонському в Оболонському районі м. Києва».

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України № 2755-VI від 02.12.2010.

Відповідно до п.п.14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно з п. 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з п. 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є:

- прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

- зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

- збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

- збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

- зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, об`єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років).

Якщо у платника, який прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, в будь-якому наступному році річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період перевищує двадцять мільйонів гривень, такий платник визначає об`єкт оподаткування починаючи з такого року шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень цього розділу.

Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

- дохід за договорами страхування, визначений згідно з підпунктом 141.1.2 пункту 141.1 статті 141 цього Кодексу;

- дохід (прибуток) нерезидента, що підлягає оподаткуванню згідно з пунктом 141.4 статті 141 цього Кодексу, з джерелом походження з України;

- дохід суб`єктів, які здійснюють випуск та проведення лотерей, підлягає оподаткуванню згідно з пунктом 141.8 статті 141 цього Кодексу;

- дохід операторів, отриманий від букмекерської діяльності, азартних ігор (у тому числі казино), крім доходу, отриманого від азартних ігор з використанням гральних автоматів, зменшеного на суму виплачених виплат гравцю, що підлягає оподаткуванню згідно з пунктом 141.5 статті 141 цього Кодексу.

Згідно з п.п.14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно п. 187.1 ст. 187 ПКУ, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку,

6) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

За п. 188.1 ст. 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення; електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.

У випадках, передбачених статтею 189 цього Кодексу, база оподаткування визначається з урахуванням положень статті 189 цього Кодексу.

Відповідно до п. 198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (п. 198.2 ст.198 ПК України).

Згідно з п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

При цьому, відповідно до п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з п. 201.7 ст. 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому ст. 183 цього Кодексу (п. 201.8 ст. 201 ПК України).

До обов`язкових реквізитів податкової накладної, перелік яких закріплений в п.201.1 ст. 201 ПК України, законодавець відносить: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата складання податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду; й) індивідуальний податковий номер.

Відповідно до п. 201.10 ст. 201 ПКУ, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

- для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Відсутність факту реєстрації платником податку продавцем товарів/послуг - податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній. до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Згідно з п. 200.1 ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Платники податку, які відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності, ведуть облік доходів і витрат за такими стандартами з урахуванням положень цього Кодексу. Такі платники податку при застосуванні положень цього Кодексу, в яких міститься посилання на положення (стандарти) бухгалтерського обліку, застосовують відповідні міжнародні стандарти фінансової звітності.

Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХIV (далі - Закон №996-ХIV, у редакції, чинній на момент виникнення правовідносин) визначає правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні.

Відповідно до ст. 1 Закону №996-ХIV первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення, у той час як під господарською операцією розуміється дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

При цьому за змістом ст. 9 Закону №996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до Закону України «Про електронний цифровий підпис», або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Згідно із положеннями ч. 3 цієї статті інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Операції в іноземній валюті відображаються також у валюті розрахунків та платежів по кожній іноземній валюті окремо. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на кінець останнього дня кожного місяця.

Отже, наведені вище норми податкового законодавства у взаємозв`язку із положеннями законодавства з питань бухгалтерського обліку та фінансової звітності визначають, що однією з головних умов документального підтвердження задекларованих платником податків у податковій звітності показників є можливість на підставі наявних первинних документів зробити висновок про те, що витрати фактично понесені та спрямовані на отримання позитивного економічного ефекту (доходу) в результаті здійснення господарських операцій.

При цьому, первинний документ має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення, натомість сама собою наявність або відсутність окремих документів не свідчить про наявність факту порушення з боку платника податків, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Згідно з п.п.2.15 п. 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704, визначено, що первинні документи підлягають обов`язковій перевірці працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов`язкових реквізитів та відповідність господарської операції діючому законодавству, логічна ув`язка окремих показників.

Таким чином, єдиною підставою документального підтвердження спірних сум податкового кредиту мають бути належним чином складені та підписані повноважними особами первинні документи в розумінні наведених норм законодавства.

Сукупний аналіз наведених вище норм законодавства свідчить, що обов`язок платника податку з декларування податкового зобов`язання з податку на додану вартість є, перш за все в даній ситуації, похідним від самого факту здійснення відповідних господарських операцій, при цьому перевірка правильності відображення господарської операції у податковому обліку вимагає дослідження дійсного переміщення активу між учасниками поставки та аналіз змін їх майнового стану з урахуванням усіх доводів та доказів, наданих учасниками провадження.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання/реалізації товарів (робіт, послуг), з метою використання придбаного товару в своїй господарській діяльності, у вигляді, зокрема, подальшого збуту покупцям, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Верховний Суд у постанові від 21.02.2020 у справі №815/253/16 зазначив, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які мають відображати реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Відтак, підставою для виникнення у платника права на податковий кредит з податку на додану вартість є факт реального здійснення операцій з придбання товарно-матеріальних цінностей та послуг з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.

При цьому, наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.

В той же час, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю, що узгоджується із правовим висновком викладеним Верховним Судом у постанові від 13.01.2021 у справі №810/1811/17.

Дослідивши та проаналізувавши зміст вищезазначених документів у сукупності, реальності проведення операцій, письмові пояснення контрагента, колегія суддів вважає, що наявна у позивача первинна документація по спірних господарських операціях оформлені у відповідності до вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88. Такі документи в повній мірі відображають зміст, характер та обсяги вчинених господарських операцій, засвідчують рух активів (товарно-матеріальних цінностей і коштів).

Водночас, з тексту акту перевірки вбачається, що в ході проведення документальної перевірки контролюючим органом не було зафіксовано наявність на момент проведення такої перевірки заборгованості по взаєморозрахункам між сторонами по господарських операціях за перевіряємий період, неоприбуткування тих чи інших послуг з надання робіт. Також, у тексті цього акту перевірки відсутні зауваження контролюючого органу до правильності оформлення первинних документів, не наведено перелік відсутніх документів.

При цьому, зі змісту наданих позивачем документів чітко прослідковується наявність взаємозв`язку між витратами позивача з надання робіт і здійснюваними ним видами господарської діяльності.

В той же час, відповідач не навів будь-яких переконливих доводів та не надав належних доказів, які б ставили під сумнів реальність здійснених позивачем господарських операцій, та/або свідчили б про невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, та/або про наявність інших обставин що підтверджують недобросовісність позивача як платника податків та виключають право на формування податкового кредиту за наслідками спірних господарських операцій.

Не беруться колегією суддів до уваги посилання контролюючого органу на ймовірні порушення постачальниками позивача та/або контрагентами останніх у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності, оскільки норми чинного законодавства не визначають обставину якості звітування контрагентів платника податку (позивача) до контролюючих органів, як обов`язкову умову для підтвердження права такого платника податку на формування податкового кредиту. Більш того норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності.

Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 23.02.2023 у справі № 640/12451/20, від 02.06.2020 у справі №620/1024/19..

Посилання апелянта на інформацію з АІС «Податковий блок» та ЄРПН не можна вважати достатньою для висновку про нереальність здійснення вказаними контрагентами господарських операцій для виконання ремонтно-оздоблювальних робіт згідно укладених вище договорів. Висновок відповідача щодо достатності чи недостатності у підприємства засобів для здійснення тієї чи іншої господарської діяльності є оціночним судженням, що не підтверджене належними доказами.

Відповідач в акті перевірки посилається на результати опрацювання зібраної податкової інформації, проте, збирання такої інформації є етапом контрольно-перевірочної роботи та не передбачає здійснення контролюючим органом оцінки дотримання платником вимог податкового законодавства та аналізу змісту та характеру правовідносин, що стали підставою для формування даних податкового обліку платника, оскільки питання правильності відображення платником в обліку проведених господарських операцій досліджуються контролюючим органом при проведенні податкової перевірки платника з дослідженням фінансово-господарських документів, пов`язаних з нарахуванням і сплатою податку.

Записи у інформаційних базах контролюючого органу до первинних або інших документів, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку платника податків, не відносяться, відповідно, сама по собі така інформація не є належним доказом по справі.

Аналогічна правова позиція висловлена у постановах Верховного Суду від 30.09.2021 у справі №400/1986/19, від 03.09.2019 у справі №810/3790/17.

Крім іншого, Верховний Суд в постанові від 06.02.2018 у справі №804/4940/14 зазначив, що відсутність у контрагентів позивача матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки зокрема залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу).

Водночас, відсутність достатніх (саме на думку контролюючого органу) матеріальних та трудових ресурсів не може беззаперечно свідчити про невиконання цими суб`єктами договірних зобов`язань.

Тобто, залучення матеріальних та трудових ресурсів для постачання товару для позивача могло відбуватись без оформлення трудових відносин з працівниками та без укладання відповідних цивільно-правових договорів щодо залучення матеріальних ресурсів. У такому разі може йти мова про порушення контрагентами позивача вимог законодавства при оформленні відносин з отримання певних ресурсів.

Відповідну правову позицію Верховний Суд висловив, зокрема у постанові від 05.10.2022 у справі № 640/18151/19, а саме зазначено:

« 61. Крім того, можлива відсутність у контрагентів трудових ресурсів та виробничих потужностей для самостійного виконання договірних зобов`язань, не свідчить про неможливість виконати відповідні роботи, послуги чи поставки та не є підставою для виключення з податкового обліку, саме з цих мотивів, витрат на оплату цих товарів (робіт, послуг), у тому числі й по ПДВ.

62. Статтею 61 Конституції України закріплений індивідуальний характер юридичної відповідальності особи, тобто, до відповідальності повинен бути притягнений правопорушник та притягнення до відповідальності добросовісного платника податків суперечить конституційним нормам та нормам чинного законодавства.

63. Податкове законодавство України не ставить право платника податку на додану вартість на податковий кредит в залежність від дій або бездіяльності його контрагентів чи відсутності у контрагентів основних фондів, кваліфікованого персоналу, відсутність за юридичною адресою на момент звірки тощо. В разі порушення контрагентом податкової дисципліни відповідальність та негативні наслідки мають настати саме для цієї особи.

64. Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду від 16.01.2018 № К/9901/873/18.

65. Щодо посилання відповідача на те, що висновки про нереальність здійснення господарських операцій зроблені на підставі аналізу узагальненої податкової інформації, колегія суддів не приймає до уваги, оскільки співставлення даних податкової звітності з даними внутрішніх баз даних контролюючого органу як етапу контрольно-перевірочної роботи не передбачає здійснення податковим органом оцінки дотримання платником вимог податкового законодавства і аналізу змісту та характеру правовідносин, що стали підставою для формування даних податкового обліку платника, адже питання правильності відображення платником в обліку проведених господарських операцій досліджуються податковим органом при проведенні податкової перевірки платника з дослідженням фінансово-господарських документів, пов`язаних з нарахуванням і сплатою податку. Записи у інформаційних базах податкового органу до первинних або інших документів, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку платника податків, не відносяться. А тому нарахування податків не може ґрунтуватися тільки на даних, які містяться в інформаційних базах контролюючого органу, без врахування даних первинних документів.

66. Інформація з баз даних АІС Податковий блок та податкова інформація щодо контрагентів позивача, на яку посилався відповідач, не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів. Крім того, податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку-покупця від перебування його контрагента за юридичною адресою, дотримання ним податкової дисципліни та правильності ведення податкового або бухгалтерського обліку.

67. Указана правова позиція міститься у судових рішеннях Верховного Суду, від 06.02.2018 у справі № 816/166/15-а, від 27.03.2018 у справі № 816/809/17».

З огляду на наведене вище, колегія суддів вважає, що відповідач не довів документально належними доказами обґрунтованість своїх висновків про нереальність вчинених позивачем господарських операцій зі своїм контрагентом операцій з надання та виконання робіт.

Таким чином, враховуючи встановлені обставини справи, колегія суддів приходить до висновку про те, що надані позивачем належно оформлені первинні документи у своїй сукупності з іншими доказами свідчать про факти реального вчинення господарських операцій та відповідно про правомірність формування позивачем сум податкового кредиту з податку на додану вартість за наслідками господарських операцій з контрагентом ТОВ "ВІП КОНТРАКТ".

З огляду на наведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про безпідставність та помилковість висновків податкового органу щодо завищення позивачем суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за червень 2022 року на суму 2 092 754,00 грн., у зв`язку із чим наявні підстави для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №00250270702 від 04.10.2022, а також задоволення позовних вимог.

Отже, проаналізувавши вказані вище та всі інші доводи та аргументи апеляційної скарги відповідача, колегія суддів вважає, що вони не спростовують правильності висновків суду першої інстанції щодо наявності правових підстав для задоволення позову та вважає, що судом першої інстанції повно встановлено фактичні обставини справи, правильно визначено норми матеріального і процесуального права, які підлягають застосуванню.

Крім того, як зазначено у постанові Верховного Суду від 26.06.2018 у справі № 127/3429/16-ц, Європейський суд з прав людини вказав, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (справа «Серявін проти України», §58, рішення від 10.02.2010).

Таким чином, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив законне та обґрунтоване рішення, з дотриманням норм матеріального та процесуального права.

Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Апелянт не надав до суду належних доказів, що б підтверджували факт незаконності та необґрунтованості рішення суду першої інстанції.

Таким чином, колегія суддів вирішила згідно ст. 316 КАС України залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, з урахуванням того, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Також, колегія суддів звертає увагу, що у відзивах на апеляційні скарги на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 15.09.2025 та на додаткове рішення Донецького окружного адміністративного суду від 10.10.2025 третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору - товариство з обмеженою відповідальністю «ВІП КОНТРАКТ» просить стягнути витрати на правничу допомогу у зв`язку із розглядом справи у суді апеляційної інстанції у розмірі 45 000, 00 грн., щодо чого колегія суддів зазначає наступне.

Згідно ч. 1 ст. 132 КАС України, судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.

У свою чергу, до витрат, пов`язаних з розглядом справи, законодавцем включено витрати на професійну правничу допомогу (п. 1 ч. 3 ст. 132 КАС України).

Приписи ч. ч. 1, 2 ст. 134 КАС України визначають, що витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.

За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.

Відповідно до ч. 3 ст. 134 КАС України для цілей розподілу судових витрат: 1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою; 2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.

При цьому, в силу положень ч. 5 ст. 134 КАС України, розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.

Згідно ч. 9 ст. 139 КАС України, при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує: 1) чи пов`язані ці витрати з розглядом справи; 2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес; 3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо; 4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов`язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.

Системний аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що вирішенню питання про розподіл судових витрат передує врахування судом, зокрема, обґрунтованості та пропорційності розміру таких витрат до предмета спору, значення справи для сторін.

При цьому, на переконання колегії суддів, принципи обґрунтованості та пропорційності розміру таких витрат до предмета спору повинні розглядатися, у тому числі, через призму принципу співмірності, який, як вже було зазначено вище, включає у себе такі критерії: складність справи та виконаних робіт (наданих послуг); час, витрачений на виконання відповідних робіт (надання послуг); обсяг наданих послуг та виконаних робіт; ціна позову та (або) значення справи для сторони. Крім того, врахування таких критеріїв не ставиться законодавцем у залежність від результату розгляду справи.

У межах розгляду адміністративної справи ОСОБА_3 було надано наступну правову допомогу:

1. Підготовка відзивів на апеляційні скарги Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 15.09.2025 та на додаткове рішення Донецького окружного адміністративного суду від 10.10.2025;

2. Участь адвоката 14.01.2025 в судовому засіданні в справі № 640/17815/22.

Надання правової (професійної правничої) допомоги адвокатським бюро "Лесі Дубчак" в особі засновника бюро адвоката ОСОБА_3 клієнту - ТОВ "ВІП КОНТРАКТ" - підтверджується: копією договору про надання правової (професійної правничої) допомоги № 61 від 25.08.2023; копією додаткової угоди від 17.12.2025 до договору про надання правової (професійної правничої) допомоги № 61 від 25.08.2023; копією рахунку № 6-ВП від 17.12.2025; копією рахунку № 7-ВП від 17.12.2025; копією платіжної інструкції № 615 від 17.12.2025; копією платіжної інструкції № 614 від 17.12.2025; копіями актів наданих послуг від 18.12.2025 за договором про надання правової (професійної правничої) допомоги № 61 від 25.08.2023.

Колегія суддів враховує висновки Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду викладені у постанові від 14.11.2019 у справі № 826/15063/18, згідно яких: «…суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої ухвалене судове рішення, всі понесені нею витрати на професійну правничу допомогу, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенства права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, враховуючи такі критерії, як складність справи, витрачений адвокатом час, значення спору для сторони, тощо.

При визначенні суми компенсації витрат, понесених на професійну правничу допомогу, необхідно досліджувати на підставі належних та допустимих доказів обсяг фактично наданих адвокатом послуг і виконаних робіт, кількість витраченого часу, розмір гонорару, співмірність послуг категоріям складності справи, витраченому адвокатом часу, об`єму наданих послуг, ціні позову та (або) значенню справи.

При визначенні суми компенсації витрат, понесених на професійну правничу допомогу, суд повинен керуватися критерієм реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерієм розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та суті виконаних послуг».

Так, враховуючи складність справи, обсяг наданих адвокатом послуг (написання та подання відзивів на апеляційні скарги, участь адвоката в судовому засіданні), колегія суддів вважає, що справедливою та співмірною сумою витрат, понесених позивачем на професійну правничу допомогу у зв`язку з переглядом справи в суді апеляційної інстанції є 7 000, 00 грн.

Такий висновок повністю відповідає згаданим вище принципам обґрунтованості, співмірності та пропорційності, які повинні бути враховані судом при вирішенні питання про відшкодування витрат на правничу допомогу.

Керуючись ст.ст. 243, 244, 250, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Донецького окружного адміністративного суду від 15.09.2025 - без змін.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у м. Києві (код ЄДРПОУ ВП 44116011, місцезнаходження: 04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19) на користь третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору - товариства з обмеженою відповідальністю «ВІП КОНТРАКТ» (код ЄДРПОУ 34484138, місцезнаходження: 03118, м. Київ, вул. Професора Буйка, 36) понесені витрати на правничу допомогу у зв`язку з переглядом справи в суді апеляційної інстанції у розмірі 7 000, 00 грн.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена до Верховного Суду в порядку та строки, встановлені ст.ст. 328-331 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий: Василенко Я.М.

Судді: Ганечко О.М.

Кузьменко В.В.

Повний текст постанови виготовлений 16.01.2026.