Рішення від 04 січня 2026 р. у справі №440/13080/25 — Полтавський окружний адміністративний суд

ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 січня 2026 року м. ПолтаваСправа № 440/13080/25

Полтавський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Бевзи В.І., розглянув за правилами спрощеного позовного провадження у письмовому провадженні справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ» до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

І. РУХ СПРАВИ

Стислий зміст позовних вимог.

Позивач Товариство з обмеженою відповідальністю «ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ» звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування рішення, а саме просить:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «С» від 04.07.2025 №00092610705 на загальну суму штрафних санкцій в розмірі 827565,01 гривень, за встановлені порушення пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

В обґрунтування позовних вимог товариством зазначені доводи, що податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області про є протиправним та підлягає скасуванню, оскільки прийняте з порушенням норм чинного законодавства.

Позивачем під час перевірки надані всі документи, що підтверджують належний облік підакцизних товарів та обігу готівкових коштів, які проведенні належним чином через реєстратор розрахункових операцій, за результатами яких покупцю виданий відповідний розрахунковий документ. Посилається на те, що фактичні залишки нафтопродуктів на автозаправній станції (далі -АЗС, господарська одиниця) мають відповідати обліковим залишкам надходження нафтопродуктів за певний проміжок часу, що підтверджені відповідними документами, товарно-транспортні накладні (ТТН), змінного звіту АЗС за формою №17-НП, за вирахуванням кількості відпущених нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників паливно-роздавальних колонок. Дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним реєстратора розрахункових операцій, який є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС. Усі нафтопродукти (бензин, дизель, скраплений вуглеводневий газ (СВГ), які поступають на АЗС для продажу, у відповідній кількості заносяться до РРО, який і здійснює облік товарно-матеріальних цінностей. Звертає увагу на те, що акт фактичної перевірки не містить опису та обґрунтування в чому саме полягає порушення порядку ведення обліку товарних запасів – пального за місцем їх реалізації та порушення яких саме норм законодавства, якими врегульовано порядок ведення обліку товарних запасів. Не містить Акт фактичної перевірки і зауважень до документів, якими підтверджується походження та облік товарних запасів – пального на АЗС, а також зауважень до порядку ведення такого обліку, передбаченого як Законом України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” так і Інструкцією №281, Інструкцією №332. Та більш того, Акт фактичної перевірки не містить опису порядку застосування Методики визначення об`єму необлікованого пального та порядку обчислення кількості начебто необлікованого пального, що є обов`язковою умовою для застосування п. 28 частини 2 статті 46 Закону №3817-ІХ як підстав припинення дії ліцензії. Також, при проведенні фактичної перевірки було здійснено зняття фактичних залишків нафтопродуктів в резервуарах та здійснювалось їх кількісне порівняння з обліковими даними РРО. Акт фактичної перевірки не містить висновків та/або фактів виявлення нестачі пального та/або його надлишків.

Позивачем надана відповідь на відзив, в які додатково обґрунтовує про відсутність порушення порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а також, що лист Територіального Управління БЕБ у Закарпатській області не є належним доказом, який фіксує факт відсутності переміщення транспортного засобу.

Також позивачем надані клопотання про долучення доказів на виконання вимог ухвал суду.

Позивач не виконав ухвалу суду від 11.12.2025 – процесуальну заяву не надав на виконання.

Стислий зміст заперечень відповідача.

У наданому відзиві до суду на позовну заяву з додатками представник відповідача, заперечуючи проти позовних вимог, наголошував, що за результатами фактичної перевірки встановлене порушення позивачем пункту 1, 2, 12 статті 3 Закону України №265/95-ВР від 06.07.1995 «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі – Закон №265/95-ВР), а саме: під час проведення перевірки виявлені факти, що 22.05.2025 на АЗС здійснене приймання пального: дизельного палива в кількості 10 960 літрів та 150 літрів, бензину автомобільного в кількості 1080 літрів, газу скрапленого в кількості 2 140 літрів, яке, на думку контролюючого органу, фактично не отримувалось. Зазначене, на думку контролюючого органу, свідчить про порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації на загальну суму 670 820,40 гривень. Встановлено непроведення розрахункової операції через реєстратор розрахункових операцій РРО та невидача відповідного розрахункового документа при реалізації пального – бензину автомобільного марки А-92 в кількості 1 850,91 літрів на суму 98 061,21 гривень.

На підставі висновків акту перевірки Головним управлінням ДПС у Закарпатській області прийняте податкове повідомлення-рішення від 04.07.2025 №00092610705, яким до ТОВ «Оіл Центр Рітейл» за порушення вимог п. 1, 2 та 12 ст. 3 Закону № 265 застосована штрафна (фінансова) санкція (штраф) на загальну суму 827565,01 грн.

Також контролюючим органом надані додаткові пояснення щодо порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації (надлишок пального) станом на 11 год. 05 хв. 29 с. 22.05.2025 на загальну суму 670820,40 грн. внаслідок відсутності переміщення транспортного засобу з державним номерним знаком АА6004XG за маршрутом м. Ужгород – м. Мукачево - с. Гребля, відповідно до листа Територіального Управління БЕБ у Закарпатській області на запит відповідача щодо переміщення вказаного вище транспортного засобу 22.05.2025 за маршрутом м. Ужгород – м.Мукачево – с.Гребля.

Контролюючий орган зазначає, що діяв відповідно до наданих повноважень, перевірка проведена законно, а оспорюване рішення є правомірним, просив у позові відмовити.

Головне управління ДПС у Полтавській області надані докази на виконання вимог ухвал суду щодо порядку та підстав проведення перевірки.

Заяви, клопотання учасників справи.

Відповідачем заявлене клопотання про розгляд справи в порядку загального позовного провадження з повідомленням сторін; сторонами надані заяви та клопотання про долучення доказів.

Процесуальні дії у справі.

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 29.09.2025 позовна заява прийнята до розгляду, відкрите провадження у цій справі, а її розгляд призначено за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні), витребувані докази від відповідача.

Відповідачем та позивачем надані частково суду докази на виконання ухвали суду.

Ухвалою суду від 17.10.2025 заперечення представника Головного управління ДПС у Полтавській області проти розгляду справи за правилами спрощеного позовного провадження та клопотання про проведення розгляду справи в судовому засіданні з повідомленням (викликом) сторін - залишені без задоволення.

Ухвалою суду від 28.11.2025 витребувані додаткові докази від сторін, оскільки відповідачем на виконана ухвала про відкриття провадження не у повній мірі та суду необхідні додаткові докази для офіційного з`ясування обставин справи:

«Витребувати від відповідача повторно:

- пояснення керівника відповідача щодо причин невиконання вимог ухвали суду від 29.09.2025 у цій справі у строк визначений судом щодо ненадання всіх витребуваних доказів;

- докази, на підставі яких винесений наказ про призначення та проведення перевірки (доповідні, службові записки, листи ДПС України із додатками, звернення Народного депутата України тощо);

- всі докази, які надавались позивачем під час перевірки усі заперечення позивача під час проведення перевірки та усі відповіді на них відповідача; - запит до ТУ Бюро економічної безпеки у Закарпатській області;

- зазначити перелік щодо кожного доказу із його реквізитами, який наданий суду під час відкриття провадження та під час виконання цієї ухвали суду;

Витребувати від позивача і відповідача в межах повноважень:

- акцизні накладні щодо порушень у акті перевірки - позивач/відповідач;

- відомості із системи обліку даних СОД РРО щодо реєстрації розрахункових документів - відповідач;

- пояснення керівника відповідача із питання: яким чином порушення в акті перевірки встановлені з 22.05.2025 з 11:05 год, якщо наказ та повідомлення про проведення фактичної перевірки вручені позивачу 22.05.2025 о 12 год. 51 хв., на якій правовій підставі контролюючий орган розпочав фактичну перевірку із 22.05.2025, 11:05 год.»

Позивачем виконана ухвала суду.

Відповідачем не виконана ухвала суду повторно.

Ухвалою суду від 09.12.2025 витребувані докази від Державної податкової служби України, оскільки відповідачем не виконані ухвали суду про відкриття провадження та витребування доказів для офіційного з`ясування обставин справи:

«Відмовити у продовженні процесуального строку для надання доказів відповідачем для виконання ухвали суду від 28.11.2025.

Витребувати від Державної податкової служби України (Львівська площа, буд.8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) наступні докази у строк п`ять днів із дня отримання цієї ухвали суду, що є підставою та предметом позову у цій справі, та про які зазначені в акті фактичної перевірки від 02.06.2025 №9683/Ж5/0716/1603/РРО/44702151:

- докази, на підставі яких винесений наказ про призначення та проведення перевірки (доповідні, службові записки, листи ДПС України із додатками, звернення Народного депутата України тощо);

- всі докази, які надавались позивачем під час перевірки, усі заперечення позивача під час проведення перевірки та усі відповіді на них відповідача із усіма додатками;

- запит до ТУ Бюро економічної безпеки у Закарпатській області;

- акцизні накладні щодо порушень у акті перевірки;

- відомості із системи обліку даних СОД РРО щодо реєстрації розрахункових документів, порушень у акті перевірки».

Відповідачем 09.12.2025 та 17.12.2025 надані докази на виконання вимог ухвали суду.

ДПС України надані заяви від 19.12.2025 та 22.12.2025 про виконання вимог ухвали суду від 09.12.2025 та долучення доказів.

Відповідно до клопотань від 16.12.2025 відповідача та заяв від 19.12.2025 ДПС України (поданих відповідачем) надані наступні докази на виконання вимог ухвал суду про витребування доказів: - докази, на підставі яких винесений наказ про призначення та проведення перевірки (доповідні, службові записки, листи ДПС України із додатками, звернення Народного депутата України тощо); - всі докази, які надавались позивачем під час перевірки, усі заперечення позивача під час проведення перевірки та усі відповіді на них відповідача із усіма додатками; - запит до ТУ Бюро економічної безпеки у Закарпатській області; - акцизні накладні щодо порушень у акті перевірки; - відомості із системи обліку даних СОД РРО щодо реєстрації розрахункових документів, порушень у акті перевірки. Враховуючи вищевикладене та в доповнення, ДПС надає копії витребуваних документів, а саме Витяг з Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій за 22.05.2025 та Додаток до листа ДПС № 12768/7/99-00-07-03-02-07 від 14.05.2025.

Ухвалою суду від 11.12.2025 постановлено витребувати від позивача всі докази податкового обліку, оприбуткування, відображення в РРО операцій внутрішнього переміщення акцизних товарів позивачем 22.05.2025 із акцизного складу на акцизних склад пересувний (транспортний засіб) та подальшого відвантаження на акцизний склад (АЗС), відповідно до мотивувальної частини рішення суду.

Позивач не виконав цю ухвалу суду, докази щодо відвантаження товару в межах внутрішнього переміщення суду не надав.

Фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювалось на підставі частини 4 статті 229 Кодексу адміністративного судочинства України (далі – КАС України).

Із 06.10-10.10.2025, 17.11.2025 по 21.11.2025 суддя перебував у відпустці.

ІІ. ФАКТИЧНІ ОБСТАВИНИ СПРАВИ

Дослідивши заяви по суті справи та наявні у матеріалах справи докази, суд встановив наступні обставини справи та відповідні правовідносини.

Щодо надання доказів сторонами.

Відповідачем здійснене неналежне виконання процесуальних обов`язків та зловживання процесуальними правами в частині ненадання суду доказів та несвоєчасного виконання ухвал суду про витребування доказів, що призвело до порушення строку розгляду справи судом.

Позивачем не надані суду докази на виконання ухвали суду від 11.12.2025, позивач процесуально проігнорував ухвалу суду від 11.12.2025, жодної процесуальної заяви на виконання ухвали суду не надав, що є зловживанням процесуальним правом, у той же час суд не застосовує надмірний формалізм щодо залишення позову без розгляду, оскільки інші надані докази достатні для розгляду цієї справи по суті спору.

Судом надається оцінка обставинам справи, на яких, на думку позивача, відбулося порушення його прав, свобод чи інтересів, в частині ненаданих суду доказів, які витребувані ухвалою від 11.12.2025.

Відповідно до статті 77, 78 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі. Якщо учасник справи без поважних причин не надасть докази на пропозицію суду для підтвердження обставин, на які він посилається, суд вирішує справу на підставі наявних доказів. Обставини, які визнаються учасниками справи, зазначаються в заявах по суті справи, поясненнях учасників справи, їх представників.

У порядку частини 1 статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України, обставини, які визнаються учасниками справи, не підлягають доказуванню, якщо суд не має обґрунтованого сумніву щодо достовірності цих обставин або добровільності їх визнання. Обставини, які визнаються учасниками справи, зазначаються в заявах по суті справи, поясненнях учасників справи, їх представників.

Суд не може витребовувати докази у позивача в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень, окрім доказів на підтвердження обставин, за яких, на думку позивача, відбулося порушення його прав, свобод чи інтересів (частина 5 статті 77 КАС України).

Докази, не подані у встановлений законом або судом строк, до розгляду судом не приймаються, крім випадку, коли особа, що їх подає, обґрунтувала неможливість їх подання у вказаний строк з причин, що не залежали від неї (частина 8 статті 79 КАС України).

Докази, які не додані до позовної заяви чи до відзиву на неї, якщо інше не визначено цим Кодексом, подаються через канцелярію суду з використанням Єдиної судової інформаційно-комунікаційної системи або в судовому засіданні з клопотанням про їх приєднання до матеріалів справи (ч. 10 ст. 79 КАС України).

Частиною 8 статті 80 КАС України визначено, що у випадку неповідомлення суду про неможливість подати докази, витребувані судом, а також за неподання таких доказів без поважних причин, суд застосовує до відповідної особи заходи процесуального примусу, визначені цим Кодексом.

У разі неподання суб`єктом владних повноважень витребуваних судом доказів без поважних причин або без повідомлення причин суд, залежно від того, яке ці докази мають значення, може визнати обставину, для з`ясування якої витребовувався доказ, або відмовити у її визнанні, або розглянути справу за наявними в ній доказами, а у разі неподання доказів позивачем - також залишити позовну заяву без розгляду (частина 9 статті 80 КАС України).

З огляду на викладене, суд вирішує справу на підставі наявних доказів, які є достатніми для вирішення спору по суті та офіційного з`ясування обставин справи.

Щодо обставин, підстав та предмета спору.

Господарська діяльність ТОВ “ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ” здійснюється на автозаправних станціях, зокрема на автозаправній станції (далі – АЗС), що знаходиться за адресом: Закарпатська область, Ужгородський район, село Баранинці, вул. Об`їзна, 9.

Головним управлінням ДПС у Закарпатській області проведена фактична перевірка ТОВ “ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ” на підставі наказу відповідача від 15.05.2025 №433-п та направлень Головного управління ДПС у Закарпатській області від 28.05.2025 № 2309/09-03, від 21.05.2025 №№ 2225/07-16-07-05, 2225/07-16-07-05, відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 ст. 80 глави 8 розділу II, п. 69.27 підрозділу 10 “Інші перехідні положення”, п.20.1.10 п.20.1 ст.20, пп.75.1.3 п.75.1 ст.75, пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України, а саме відповідно до змісту наказу:

«Відповідно до підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75, підпунктів 80.2.2, 80.2.3, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI (із змінами та доповненнями), у зв`язку з наявною інформацією та інформацією, отриманою від покупців (споживачів), яка свідчить про можливі порушення платниками податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації, НАКАЗУЮ:

1. Провести у травні 2025 року фактичні перевірки згідно з переліком (в додатку).»

Фактична перевірка проводилась з 22.05.2025, 11:05 год по 30.05.2025 о 15:45 год на АЗС ТОВ «ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ» (код ЄДРПОУ 44702151) за адресою - Закарпатська область, Ужгородський район, село Баранинці, вул. Об`їзна, 9, як зазначене у змісті акту перевірки.

У той же час, у змісті направлень зазначене, що направлення та наказ отримані позивачем 22.05.2025 о 12 год. 51 хв.

За результатами перевірки складений відповідний акт фактичної перевірки від 02.06.2025 №9683/Ж5/0716/1603/РРО/44702151 ТОВ “ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ” (далі – акт перевірки), в якому встановлені порушення ТОВ “ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ” на АЗС за адресою: Закарпатська область, Ужгородський район, село Баранинці, вул. Об`їзна, 9, а відповідно до висновків акту перевірки, визначені наступні порушення законодавства:

- пункту 1, 2 статті 3 Закону № 265, а саме, суб`єктом господарювання не забезпечене проведення розрахункової операції через реєстратор розрахункових операцій та невидача відповідного розрахункового документу на загальну суму 104496,41 грн;

пункту 12 статті 3 Закону № 265, а саме встановлено порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації станом на 22.05.2025 на загальну суму 670820,40 грн.

У змісті акту фактичної перевірки зазначені наступні обставини порушення законодавства, що після ознайомлення з направленнями на проведення фактичної перевірки та вручення копії наказу менеджеру АЗС ТОВ «ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ» ОСОБА_1 запропоноване зробити Х-звіт та заміри паливо-мастильних матеріалів (далі - ПММ) станом на 11 год. 05 хв. 29 с. (згідно Z-звіту №0809 від 22.05.2025), однак Х-звіт роздрукований лише о 12 год. 51 хв. 48 с. (додається). Інспекторами контролюючого органу встановлене, що в проміжку часу від 11 год. 05 хв. 29 с. по 12 год. 51 хв. 48 с. оператором здійснена операція з приймання (відгрузки) пального (чек приймання пального додається): паливо дизельне ДП-Л Євро5-ВО в кількості 10960 літрів на суму 536 820,80 грн о 12 год. : 27 хв. : 13 с.; бензин автомобільний А-95 Євро5-Е5 в кількості 1080 літрів на суму 55 058.40 грн о 12 год. : 27 хв. : 24 с.; паливо дизельне ДП-Л Євро5-ВО в кількості 150 літрів на суму 7 722.00 грн о 12 год. : 27 хв. : 35 с.; газ нафтовий скраплений в кількості 2140 літрів на суму 71 219.20 грн о 12 год. : 27 хв. : 43 с., але фактично пальне не отримувалось (бензовозів на АЗС не було, відпуск ПММ не здійснювався). Згідно із акцизними накладними доставка і відвантаження пального здійснювалась автомобілем з державним номерним знаком НОМЕР_1 .

В ході проведення перевірки ГУ ДПС у Закарпатській області направило запит до Територіального Управління БЕБ у Закарпатській області щодо переміщення вказаного вище транспортного засобу 22.05.2025 за маршрутом м. Ужгород – м. Мукачево – с. Гребля. Згідно з отриманою відповіддю Територіального Управління БЕБ у Закарпатській області рух транспортного засобу з державним номерним знаком НОМЕР_1 за маршрутом м. Ужгород – м. Мукачево - с. Гребля не зафіксовано.

На підставі зазначених відомостей та висновків контролюючий орган встановив порушення ТОВ «ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ» порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації (надлишок пального):

порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації станом на 11 год. :05 хв. : 29 с. 22.05.2025 на загальну суму 670 820,40 грн., а саме: паливо дизельне ДП-Л Євро5-ВО в кількості 10960 літрів на суму 536 820.80 грн. бензин автомобільний А-95 Євро5-Е5 в кількості 1080 літрів на суму 55 058.40 грн, паливо дизельне ДП-Л Євро5-ВО в кількості 150 літрів на суму 7 722,00 грн, газ нафтовий скраплений в кількості 2140 літрів на суму 71 219,20 грн (додається рух ПММ на АЗС «Motto» TOB «ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ», розташованої за адресою: Ужгородський район, село Баранинці, вул. Об`їзна, буд. 9 під час перевірки), чим порушений пункт 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95- ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» зі змінами та доповненнями.

Також у змісті акту фактичної перевірки встановлене непроведення розрахункової операції через реєстратор розрахункових операцій та невидача відповідного розрахункового документу на загальну суму 104 496,41 грн., у тому числі під час реалізації палива бензин А-92 ЄВРО в кількості 1850,91 літрів на суму 98061,21 грн., згідно із рухом ПММ на АЗС «Motto» TOB «ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ», розташованої за адресою: Ужгородський район, село Баранинці, вул. Об`їзна, буд. 9 під час перевірки: за рахунок невідповідності (надлишку) готівкових коштів в розмірі 6435,20 грн на місці проведення розрахунків, оскільки сума готівкових коштів на місці проведення розрахунків склала 12 049,50 грн, сума готівкових коштів, проведених через ПРРО, згідно з даними х-звіту склала 5614,30 грн.), чим порушений пункт 1 ст. 3 Закону України №265.

У змісті акту перевірки зазначені відомості, що після надання менеджеру ТОВ «Оіл Центр Рітейл» ОСОБА_1 направлень на проведення фактичної перевірки для ознайомлення та вручення їй копії наказу про проведення фактичної перевірки посадові особи контролюючого органу запропонували роздрукувати Х-звіт РРО та зробити заміри ПММ. Вказаний звіт роздрукувано не відразу, а лише о 12 год 51 хв 48 с.

У той же час, у змісті направлень зазначене, що направлення та наказ отримані позивачем 22.05.2025 о 12 год. 51 хв.

Тобто судом встановлена обставина, що Х-звіт РРО роздрукований одразу після початку проведення фактичної перевірки, згідно із відмітками про отримання наказу та направлень про проведення фактичної перевірки 22.05.2025 о 12 год. 51 хв.

Позивачем під час перевірки надані пояснення листом №2305-2025/01 від 23.05.2025 із додатками: накази про прийняття на роботу, реєстраційне посвідчення на РРО, довідка про опломбування, ліцензії, акт виконаних робіт, копія договору еквайрингу; журнали обліку надходження нафтопродуктів та газ вуглеводного скрапленого, змінні звіти за формою №17-НП, №14-ГС, документація на підтвердження товарних запасів.

ТОВ «ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ» подані заперечення від 10.06.2025 №10-06/2025-02 до акту фактичної перевірки від 30.05.2025 №9683/Ж5/0716/1603/ РРО/44702151, ТОВ «Оіл Центр Рітейл» надано заперечення. Головним управлінням ДПС у Закарпатській області за результатами розгляду заперечень висновки акту перевірки в частині зазначених вище порушень залишено без змін, а заперечення - без задоволення.

ТОВ “ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ” подані заперечення на висновки акту фактичної перевірки, до заперечень долучені копії 1. Товарно-транспортні накладні; 2. Журнали обліку надходження газу скрапленого та нафтопродуктів. 3. Змінні звіти оператора за формою №17-НП, №14-ГС. 4. Z-звіт за 22.05.2025.

Відповідачем наданий висновок комісії за результатами розгляду заперечень ТОВ «ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ» (код ЄДРПОУ 44702151) до акту фактичної перевірки від 02.06.2025 року №9683/Ж5/0716/1603/PPO/44702151 за №47/07-16-07-05-04 від 30.06.2025, яким повідомлено, що за результатами дослідження під час розгляду матеріалів фактичних перевірок ТОВ «Оіл Центр Рітейл» всі наявні фактичні дані, що стосуються предмета розгляду, Комісія більшістю голосів вирішила залишити без врахування заперечення ТОВ «Оіл Центр Рітейл» та вважати їх ГУ ДПС у Закарпатській області такими, що не спростовують викладені в актах фактичних перевірок висновки щодо встановлених порушень.

Суду не надані докази відповідачем вручення/надсилання позивачу висновку комісії за результатами розгляду заперечень ТОВ «ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ» (код ЄДРПОУ 44702151) до акту фактичної перевірки від 02.06.2025 року № 9683/Ж5/0716/1603/PPO/44702151 за №47/07-16-07-05-04 від 30.06.2025, відповідно до статті 86 Податкового кодексу України.

За результатами розгляду матеріалів перевірки відповідачем прийняте оспорюване податкове повідомлення-рішення від 04.07.2025 №00092610705, згідно з яким застосовані до ТОВ «ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ» штрафні (фінансові) санкції у сумі 827565,01 грн. у тому числі:

- 156744.61 грн (104496.41 грн х 150%) за непроведення розрахункових операцій через РРО, за кожне наступне вчинене порушення (за порушення, вчинене вперше, застосована штрафна санкція на підставі ППР від 03.10.2023 №00088430705),

- 670820,40 грн. (670 820,40 гри х 100%) за здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку.

Щодо здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому законом порядку.

Відповідачем наданий запит до Територіального Управління Бюро економічної безпеки (далі - БЕБ) у Закарпатській області №5401/5/07-16-07-05-06 від 28.05.2026 наступного змісту:

«Головним управлінням ДПС у Закарпатській області, починаючи з 22.05.2025, проводяться фактичні перевірки на всіх АЗС ТОВ «Оіл Центр Рітейл» (код ЄДРПОУ 44702151) (далі- Товариство).

Під час проведення перевірки встановлено, що відповідно до інформації, яка міститься в базі даних «Єдиний реєстр акцизних накладних», здійснювався злив пального на АЗС Товариства в межах Закарпатської області з транспортного засобу (державний номерний знак НОМЕР_2 ), який рухався за маршрутом м. Ужгород - м. Мукачево - с. Гребля.».

У зв`язку з викладеним вище, на підставі пп. 20.1.3 п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу України та з метою якісного проведення фактичних перевірок АЗС Товариства просимо надати інформацію, яка міститься в інформаційно-пошукових системах «Гарпун» та «Безпечне місто», щодо переміщення вказаного вище транспортного засобу 22.05.2025 за маршрутом м. Ужгород - м. Мукачево - с. Гребля.

Відповідачем надана суду відповідь Територіального Управління БЕБ у Закарпатській області №23.6/05.2.61/5520-25 від 02.06.2025 у змісті якої зазначене наступне:

«На виконання листа №5401/5/07-16-07-05-06 від 28.05.2026 (вх. №3256/11- 21-25 від 29.05.2025) року інформуємо про наступне. Відповідно до отриманої інформації, яка міститься в ІАС «Ситуаційний центр «Безпекове Закарпаття»», 22.05.2025 року рух транспортного засобу з державним номерним знаком НОМЕР_2 за маршрутом м. Ужгород - м. Мукачево с. Гребля не зафіксовано.»

Судом встановлена обставина, що єдиною підставою для висновків акту перевірки про вчинення платником податку є відповідь Територіального Управління БЕБ у Закарпатській області №23.6/05.2.61/5520-25 від 02.06.2025, в якій зазначені відомості, що 22.05.2025 рух транспортного засобу з державним номерним знаком НОМЕР_2 за маршрутом м. Ужгород - м. Мукачево с. Гребля не зафіксований, що відповідно до позиції контролюючого органу спростовує належним чином зареєстровані акцизні накладні у Єдиному реєстрі акцизних накладних, та спростовує відомості щодо інших документів із оприбуткування палива (товарно-транспортні накладні, звіти РРО, відомості щодо обліку паливо-мастильних матеріалів).

Інші докази, які підтверджують відсутність руху транспортного засобу з державним номерним знаком НОМЕР_2 за маршрутом м. Ужгород - м. Мукачево с. Гребля 22.05.2025 окрім листа Територіального Управління БЕБ у Закарпатській області №23.6/05.2.61/5520-25 від 02.06.2025 суду не надані.

Таким чином, судом встановлена обставина, що підставою для формування висновків акту перевірки та винесення оспорюваного рішення є лист Територіального Управління БЕБ у Закарпатській області №23.6/05.2.61/5520-25 від 02.06.2025 про відсутність руху транспортного засобу, відомості про який зазначені в акцизній накладній в Єдиному реєстрі акцизних накладних.

Позивачем надані акцизні накладні (далі – АН), зареєстровані в Єдиному реєстрі акцизних накладних від 22.05.2025:

AA6004XG АН №6121 Важкі дистиляти (газойлі) 9 268,52 кг 11 151,34 літрів 11,110 м3;

AA6004XG АН № 5715 Важкі дистиляти (газойлі) 9 538,15 кг 11 460,00 літрів 11,460 м3;

AA6004XG АН №6120 Бензини моторні з вмістом свинцю 0,013 г/л або менше: інші бензини 796,07 кг 1 080,00 літрів 1,080 м3;

AA6005XG АН №6101 Гази нафтові та інші вуглеводні в газоподібному стані: - скраплені (зріджені): 1 192,00 кг 2 191,19 літрів 2,140 м3 – відвантаження пального;

AA6004XG АН №6119 Бензини моторні з вмістом свинцю 0,013 г/л або менше: інші бензини 1 481,62 кг 1 981,16 літрів 1,850 м3.

Відповідно до товарно-транспортної накладної від 22.05.2025 №82670 пункт навантаження Закарпатська область, Ужгородський район, с. Холмок, вул. Свободи, 1 А, пункт розвантаження Закарпатська область, Ужгородський район, с. Баранинці, вул. Об`їзна, б. 9.

Заперечення відповідача в частині цих доказів (акцизних накладних), що засвідчують переміщення акцизних товарів в межах господарських одиниць позивача (АЗС):

відвантаження із АЗС до іншої АЗС 1,850 м3 Бензину (бензин А-92 ЄВРО в кількості 1850,91 літрів на суму 98061,21 грн.) - AA6004XG АН №6119 Бензини моторні з вмістом свинцю 0,013 г/л або менше: інші бензини;

приймання на загальну суму 670 820,40 грн, а саме: паливо дизельне ДП-Л Євро5-ВО в кількості 10960 літрів на суму 536 820,80 грн. бензин автомобільний А-95 Євро5-E5 в кількості 1080 літрів на суму 55 058,40 грн, паливо дизельне ДП-Л Євро5-ВО в кількості 150 літрів на суму 7 722,00 грн, газ нафтовий скраплений в кількості 2140 літрів на суму 71 219,20 грн. - AA6004XG АН №6121 Важкі дистиляти (газойлі), AA6004XG АН № 5715 Важкі дистиляти (газойлі), AA6004XG АН №6120 Бензини моторні з вмістом свинцю 0,013 г/л або менше: інші бензини, AA6005XG АН №6101 Гази нафтові та інші вуглеводні в газоподібному стані: - скраплені (зріджені): 1 192,00 кг 2 191,19 літрів 2,140 м3 – відвантаження пального.

Оприбуткування та вибуття товарів проведене позивачем через реєстратор розрахункових операцій, внаслідок чого роздруковані відповідні Z-звіти.

У відповіді Територіального Управління БЕБ у Закарпатській області №23.6/05.2.61/5520-25 від 02.06.2025 зазначений транспортний засіб AA6004XG, у той же час відсутні відомості щодо іншого транспортного засобу AA6005XG АН №6101 Гази нафтові та інші вуглеводні в газоподібному стані: - скраплені (зріджені): 1 192,00 кг 2 191,19 літрів 2,140 м3 – відвантаження пального.

Щодо руху транспортного засобу AA6005XG АН №6101 Гази нафтові та інші вуглеводні в газоподібному стані: - скраплені (зріджені): 1 192,00 кг 2 191,19 літрів 2,140 м3 на не оприбуткування товарів - газ нафтовий скраплений в кількості 2140 літрів на суму 71 219,20 грн. не надана відповідь Територіального Управління БЕБ у Закарпатській області.

Щодо товарно-транспортної накладної від 22.05.2025 №82670, суду надані акцизні накладні на внутрішнє переміщення товару в межах Закарпатської області а також звіти РРО автозаправної станції Закарпатська область, Ужгородський район, село Баранинці, вул. Об`їзна, 9.

Відповідачем заперечення в цій частині не надані заперечення щодо відсутності реєстрації акцизних накладних та відповідної реєстрації звітів РРО в СОД РРО, оскільки відповідач на запит суду надав, як акцизні накладні, так і відомості СОД РРО.

Зміст акту перевірки не містить відповідні дані.

Щодо непроведення розрахункової операції через РРО та невидача відповідного розрахункового документа.

У змісті акту перевірки зазначений наступний опис встановлення порушення:

«Встановлено непроведення розрахункової операції через РРО та невидача відповідного розрахункового документу під час реалізації «БЕНЗИН А 92 ЄВРО» в кількості 1850,91 літрів на суму 98061,21 грн. згідно руху ПММ на АЗС «Мотто» ТОВ «Оіл Центр Рітейл» за адресою: Ужгородський район, с. Баранинці, вул. Об`їзна, буд. 9 під час перевірки (додається).

Крім того на місці проведення розрахунків встановлено наявність готівкових коштів у розмірі 6435,20 грн., які не проведені через РРО (згідно «Х звіту РРО» - 5614,30 грн., згідно «наявності готівкових коштів» - 12049,50 грн. додаються). Отже, встановлено, факт вчинення не проведення розрахункової операції через РРО та невидача відповідних розрахункових документів на загальну суму 104496,41 грн.»

Щодо розвантаження внутрішнього переміщення бензину автомобільного А-95 в кількості 1850,00 літрів.

Судом встановлена обставина, що відповідно до Z-звітів РРО від 22.05.2025:

№0810 у резервуарі №4 наявні бензин А-92 ЄВРО в кількості 1850,91 літрів;

№0811, №0812 у резервуарі №4 бензин А-92 ЄВРО в кількості 0 літрів.

Операція з внутрішнього переміщення пального – бензину автомобільного марки А-92 в кількості 1 850,91 літрів - навантаження бензин А-92 ЄВРО в кількості 1850,91 літрів підтверджується акцизної накладною, товарно-транспортною накладною, змінними звітами, журналом обліку нафтопродуктів, Z-звітами РРО.

Позивачем у поясненнях зазначене наступне:

"22.05.2025 року ТОВ «ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ» були отримані нафтопродукти, а саме: - паливо дизельне в кількості 11 110,00 літрів, що підтверджується ТТН від 22.05.2025 року №82670 (злито 10 960,00 літрів в резервуар №1 та 150,00 літрів в резервуар №5); - бензин автомобільний в кількості 1080,00 літрів, що підтверджується ТТН від 22.05.2025 року №82670 (злито в резервуар №3); - газ скраплений в кількості 2140,00 літрів, що підтверджується ТТН від 22.05.2025 року №000021794 (злито в резервуар №7).

В зв`язку з виробничою необхідністю ТОВ «ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ» 25.05.2025 року було здійснено переміщення пального – бензину автомобільного А-95 в кількості 1850,00 літрів з автозаправної станції Закарпатська область, Ужгородський район, село Баранинці, вул. Об`їзна, 9 на акцизний склад пересувний з метою переміщення на інші автозаправні станції, що підтверджується товарно-транспортною накладною від 22.05.2025 року №82671".

У змісті наданої суду позивачем відповідної товарно-транспортної накладної від 22.05.2025 №82671 зазначений пункт розвантаження "по Україні".

У суду відсутні докази того, в якій господарській одиниці розвантажений товар на підставі товарно-транспортної накладної від 22.05.2025 №82671, як внутрішнє переміщення, та в якій господарській одиниці такий товар оприбуткований на підставі належних доказів (звітів РРО та відповідних акцизних накладних).

Позивач не надав суду доказів на виконання ухвали про витребування доказів від 11.12.2025 в частині його доводів позовної заяви щодо подальшого розвантаження внутрішнього переміщення бензину автомобільного А-95 в кількості 1850,00 літрів із автозаправної станції Закарпатська область, Ужгородський район, село Баранинці, вул. Об`їзна, 9 на інші АЗС (господарській одиниці, акцизні склади) позивача.

Встановлення офіційного з`ясування обставин справи та витребування цих доказів саме від позивача, пов`язане із тим, що у змісті товарно-транспортної накладної від 22.05.2025 №82671 зазначений пункт розвантаження "по Україні" без визначення конкретної господарської одиниці позивача (акцизного складу, АЗС) та відповідних звітів РРО, які підтверджується внутрішнє приймання бензину автомобільного А-95 в кількості 1850,00 літрів.

Оскільки позивач у цій частині проігнорував ухвалу від 11.12.2025, суд визнає таку процесуальну поведінку позивача суперечливою в частині обґрунтування доводів позивача, які містяться у підставах позову, та добросовісного виконання процесуальних обов`язків.

У той же час, відповідно до змісту акту фактичної перевірки та висновку комісії за результатами розгляду заперечень ТОВ «ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ» (код ЄДРПОУ 44702151) до акту фактичної перевірки від 02.06.2025 року № 9683/Ж5/0716/1603/PPO/44702151 за №47/07-16-07-05-04 від 30.06.2025 встановлене наступне порушення законодавства:

«Враховуючи вищезазначене, перевіркою встановлено непроведення розрахункової операції через РРО та невидача відповідного розрахункового документу під час реалізації «БЕНЗИН А 92 ЄВРО» в кількості 1850,91 літрів на суму 98061,21 грн. згідно руху ПММ на АЗС ТОВ «Оіл Центр Рітейл» за адресою: Ужгородський район, с. Баранинці, вул. Об`їзна, буд. 9 під час перевірки (додається).

Також на місці проведення розрахунків встановлено наявність готівкових коштів у розмірі 6435,20 грн які не проведені через РРО. Згідно Х-звіту PPO сума готівкових коштів на місці проведення розрахунків - 5614,30 грн., а наявна (фактична) сума готівкових коштів складала 12049,50 грн. Отже, загальна сума коштів не проведених через РРО - 104 496,41 грн.»

Судом встановлена обставина, що кваліфікація у змісті акту перевірки та оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні про порушення внаслідок непроведення розрахункової операції через РРО та невидача відповідного розрахункового документу під час реалізації «БЕНЗИН А 92 ЄВРО» в кількості 1850,91 літрів на суму 98061,21 грн. відрізняється від кваліфікації викладеного вище порушення здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку на загальну суму 670 820,40 грн.

Зміст порушення внаслідок непроведення розрахункової операції через РРО та невидача відповідного розрахункового документу під час реалізації «БЕНЗИН А 92 ЄВРО» в кількості 1850,91 літрів на суму 98061,21 грн. визначений контролюючим органом в акті фактичної перевірки та у висновку на заперечення позивача виключно на підставі нероздрукування на внутрішнє переміщення товару розрахункового документа (фіскального чеку РРО), що підтверджує виконання розрахункових операцій, встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі відповідно до пункту 1, 2 ст. 3 Закону №265.

Сума штрафної санкції у цій частині – 147091,81 грн. (98061,21 грн.*150%)

Щодо наявності готівкових коштів у розмірі 6435,20 грн., які не проведені через РРО.

Щодо наявності в касі АЗС позивача готівкових коштів на суму - 12049,50 грн., що підтверджене додатком до акту фактичної перевірки, то позивач, ні у поясненнях наданих під час перевірки, ні у запереченнях на висновки акту перевірки, ні у скарзі до ДПС України, ні у позовній заяві не заперечує щодо даного порушення – наявності на місці проведення розрахунків готівкових коштів у розмірі 6435,20 грн., які не проведені через РРО.

Штрафна (фінансова) санкція визначена законодавством у розмірі 150% і у цій частині становить суму 9652,80 грн. (6435,20 грн.*150%).

Відсутність наявності в касі суми готівкових коштів підтверджується Z-звітами РРО 12049,50 грн., у касі наявна сума готівки – 5614,30 грн.

До акту фактичної перевірки долучений Z-звіт РРО від 22.05.2025 №0809, який роздрукований станом о 11 год. 05 хв.

Сума штрафної санкції у цій частині – 9652,80 грн.

Таким чином судом встановлені три окремих епізоди правопорушень із матеріалів перевірки та наданих сторонами заяв по суті спору та доказів:

- порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації на загальну суму 670 820,40 грн. – на підставі Територіального Управління БЕБ у Закарпатській області №23.6/05.2.61/5520-25 від 02.06.2025;

- непроведення розрахункової операції через РРО та невидача відповідного розрахункового документу під час реалізації «БЕНЗИН А 92 ЄВРО» в кількості 1850,91 літрів на суму 98061,21 грн. – відсутність відповідного розрахункового документа на внутрішнє переміщення пального в межах господарських одиниць позивача (АЗС);

- непроведення розрахункової операції через РРО та невидача відповідного розрахункового документу на суму готівкових коштів у касі АЗС у розмірі 6435,20 грн.

Перші два епізоди позивач оскаржує, а третій епізод порушення позивач відповідні обставини та підстави у позові не зазначає, у той же час оскаржує рішення на всю суму фінансової (штрафної) санкції.

Щодо проведення перевірки.

Наказ відповідача від 15.05.2025 №433-п «Про проведення фактичних перевірок» щодо ТОВ “ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ” винесений відповідно до підпунктів 80.2.2, 80.2.3, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI (із змінами та доповненнями), у зв`язку з наявною інформацією та інформацією, отриманою від покупців (споживачів), яка свідчить про можливі порушення платниками податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації,

1. Провести у травні 2025 року фактичні перевірки згідно з переліком (в додатку).»

Відповідно до Переліку суб`єктів господарювання (об`єктів), фактичні перевірки яких заплановані на травень 2025 року зазначена підстава пп. 80.2.2 та пп. 80.2.5, п. 80.2 ст. 80.2 ПК України.

Головне управління ДПС у Закарпатській області надало наступні докази, що передували винесенню наказу про проведення перевірки позивача:

1. Лист Державної податкової служби України від 14.05.2025 №12768/7/99-00-07-03-02-07 з додатком на 4 аркушах.

2. Доповідна записка ГУ ДПС у Закарпатській області від 15.05.2025 №804/07-16-07-05-04.

У змісті листа Державної податкової служби України від 14.05.2025 №12768/7/99-00-07-03-02-07 зазначені відомості:

«Департамент податкового аудиту ДПС (далі - Департамент) у зв`язку із розглядом депутатського звернення народного депутата України Гетманцева Данила від 09.05.2025 № 20д9/7-2025/108637 (вх. ДПС №405/2 від 09.05.2025) (далі — Звернення) стосовно здійснення, ймовірно, неправомірної діяльності мережами автозаправних станціях (далі - АЗС) «Параллель», Motto, Prime та Petromol та в межах компетенції повідомляє таке. Так, у Зверненні зазначено, що на АЗС «Параллель», Motto та Prime можуть здійснюватися операції, які порушують чинне законодавство України. Зокрема, стверджується, що клієнтам пропонують знижку в розмірі 5 відсотків за купівлю пального нелегальним шляхом, тобто без належного документального оформлення чи обліку. Також у Зверненні повідомляється про систематичну невидачу фіскальних чеків, а також ймовірну відсутність можливості здійснення безготівкових розрахунків, що може свідчити про ухилення від належного обліку операцій, на АЗС мережі Petromol. Враховуючи викладене вище, з метою виконання функцій, визначених у законі, протидії порушенням у частині проведення розрахунків та іншого законодавства, контроль за яким покладено на органи ДПС, вважаємо за необхідне: детально проаналізувати інформацію, що зазначена у Зверненні, у тому числі за посиланням: https://diesel-manager.com; з`ясувати наявність господарських об`єктів АЗС «Параллель», Motto, Prime та Petromol на підвідомчій території; у разі наявності на підвідомчій території АЗС «Параллель», Motto, Prime та Petromol відповідно до статті 80 Податкового кодексу України організувати проведення фактичних перевірок таких господарських об`єктів; у межах функцій та процедур, що закріплені за відповідним структурним підрозділом, опрацювати всі питання, що є предметом фактичної перевірки; за необхідності скоординувати спільні дії з відповідними територіальними підрозділами контролю за підакцизними товарами; обов`язково висвітлити в матеріалах фактичних перевірок порушене у Зверненні питання в частині його підтвердження або спростування. При цьому наголошуємо на тому, що посадові (службові) особи територіальних органів ДПС зобов`язані діяти лише на підставі, у межах повноважень та спосіб, визначених у Конституції та законах України. Узагальнену інформацію про вжиті заходи необхідно надати ДПС засобами електронного зв`язку за допомогою ІКС «Управління документами» не пізніше 03.06.2025 за встановленою формою у додатку.»

До листа ДПС України від 14.05.2025 №12768/7/99-00-07-03-02-07 долучене ДЕПУТАТСЬКЕ ЗВЕРНЕННЯ Народного депутату України Данила Гетманцева адресоване Бюро економічної безпеки України, Національній поліції України, Державній податковій службі України наступного змісту:

«Мені, як народному депутату України, надійшла інформація від громадян щодо здійснення ймовірно неправомірної діяльності мережами автозаправних станцій «Параллель», «Motto», «Prime» та «Petromol». За наданою інформацією, на АЗС «Параллель», «Motto», «Prime» можуть здійснюватися операції, які порушують чинне законодавство України. Зокрема, стверджується, що клієнтам пропонують знижку в розмірі 5 % за купівлю пального нелегальним шляхом, тобто без належного документального оформлення чи обліку. Така діяльність, за інформацією, координується через вебсайт https://diesel-manager.com/ та у месенджері «Telegram» (додаток 1). Серед іншого, щодо мережі АЗС «Petromol», громадяни повідомляють про систематичну невидачу фіскальних чеків, а також ймовірну відсутність можливості здійснення безготівкових розрахунків, що може свідчити про ухилення від належного обліку операцій. Такі дії суперечать інтересам держави та можуть завдавати значних збитків економіці через ймовірне ухилення від оподаткування. Згідно Положення про Національну поліцію, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28 жовтня 2015 р. №2 877, до основного завдання Національної поліції належить реалізація державної політики у сферах забезпечення інтересів суспільства і держави та протидії злочинності. Відповідно до ст. 1 Закону України «Про Бюро економічної безпеки України», на Бюро економічної безпеки покладені завдання протидії правопорушенням, що посягають на функціонування економіки держави. Згідно Положення про Державну податкову службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 6 березня 2019 р. № 227, Державна податкова служба України реалізує державну податкову політику. Враховуючи вищевикладене, керуючись ст. 16 та 17 Закону України «Про статус народного депутата України», прошу вжити всіх передбачених чинним законодавством належних заходів в межах ваших повноважень для перевірки зазначеної інформації та у разі виявлення порушень вжити відповідних заходів реагування. Про результати розгляду депутатського звернення та вжиті заходи прошу повідомити мене у передбачений чинним законодавством строк.»

Відповідно до доповідної записки Головного управління ДПС у Закарпатській області від 15.05.2025 №804/07-16-07- 05-04 зазначений наступний зміст:

«ТЕМА: Пропозиції щодо проведення фактичних перевірок.

МЕТА: Проведення у травні 2025 року фактичних перевірок суб`єктів господарювання (об`єктів), у яких наявні ризики порушень законодавства, на підставах, що визначені пунктом 80.2 статті 80 Податкового кодексу України.

СУТЬ ПИТАННЯ: Відділом фактичних перевірок управління податкового аудиту ГУ ДПС у Закарпатській області (далі - ГУ) з метою виконання функцій визначених законом, та у межах компетенції, на постійній основі проводиться аналіз та опрацювання інформації щодо фінансово-господарських операцій суб`єктів господарювання, отриманої з інформаційних баз даних ДПС, зовнішніх джерел (звернення платників податків, чат-бот, месенджери тощо), відкритих джерел (ЗМІ, Інтернет тощо) та інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, інше). За підсумками проведеного аналізу здійснюється відбір найбільш ризикових суб`єктів господарювання з метою організації та проведення фактичних перевірок таких СГ на підставах, що визначені пунктом п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України. Так, проведеним аналізом всієї наявної і отриманої в ГУ ДПС у Закарпатській області інформації, у суб`єктів господарювання (господарських об`єктів), перелік яких додається до цієї доповідної записки, встановлено наявність ризиків порушень законодавства (зазначені в додатку).

ПРОПОЗИЦІЇ: Враховуючи викладене вище, пропонуємо провести у травні 2025 року фактичні перевірки суб`єктів господарювання (господарських об`єктів), у яких наявні факти ймовірних порушень законодавства (описані в додатку до цієї доповідної записки), на підставах, що визначені пунктом 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, згідно з додатком до цієї доповідної записки.

Судом встановлена обставини, що наказ Головного управління ДПС у Закарпатській області від 15.05.2025 №433-п «Про проведення фактичних перевірок» щодо ТОВ “ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ”, у зв`язку з наявною інформацією про яка свідчить про можливі порушення платниками податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації, відповідно до пп. 80.2.2 та пп. 80.2.5, п. 80.2 ст. 80.2 ПК України.

Не погоджуючись з оскарженим рішенням, позивач звернувся з цією позовною заявою до суду.

ІІІ. ДЖЕРЕЛА ПРАВА.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з такого.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, у межах повноважень та способом, передбаченими Конституцією та законами України.

Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України (далі - ПК України).

Згідно із підпунктом 14.1.56-2 пункту 14.1 статті 14 ПК України, електронний кабінет - сукупність інформаційно-телекомунікаційних систем центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, призначених для взаємодії між платниками податків та державними, у тому числі контролюючими, органами з питань реалізації прав та обов`язків, визначених цим Кодексом та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, та нормативно-правовими актами, прийнятими на підставі та на виконання цього Кодексу та інших законів, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Взаємодія реалізується через:

портальне рішення для користувачів - платників податків, робота в якому здійснюється он-лайн (через мережу Інтернет у режимі реального часу) та не вимагає обов`язкового використання спеціалізованого клієнтського застосування;

портальне рішення для користувачів - державних органів, у тому числі контролюючих;

програмний інтерфейс (API), що дає змогу реалізувати повноту функціоналу електронного кабінету;

інші засоби, бази даних, реєстри, що ведуться в електронному вигляді, інформаційні, телекомунікаційні, інформаційно-телекомунікаційні системи центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Відповідно до пункту 49.4 статті 49 Податкового кодексу України, платники податків, що належать до великих та середніх підприємств, подають податкові декларації контролюючому органу в електронній формі з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги".

Згідно із пунктом 42.4 статті 42 ПК України, листування контролюючих органів з платниками податків, зазначеними в абзаці першому цього пункту, які подали заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет, а також з фінансовими агентами у випадках, визначених цим Кодексом, здійснюється засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" шляхом надіслання документа в електронний кабінет з одночасним надісланням платнику податків на його електронну адресу (адреси) інформації про вид документа, дату та час його надіслання в електронний кабінет.

Документ, надісланий контролюючим органом в електронний кабінет, вважається врученим платнику податків або фінансовому агенту, якщо він сформований з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" та є доступним в електронному кабінеті.

Датою вручення платнику податків або фінансовому агенту документа є дата, зазначена у квитанції про доставку у текстовому форматі, що відправляється з електронного кабінету автоматично та свідчить про дату та час доставки документа платнику податків/фінансовому агенту. У разі якщо доставка документа відбулася після 18 години, датою вручення документа платнику податків/фінансовому агенту вважається наступний робочий день. Якщо доставка відбулася у вихідний чи святковий день, датою вручення документа платнику податків/фінансовому агенту вважається перший робочий день, що настає за вихідним або святковим днем.

У разі неотримання контролюючим органом квитанції про доставку документа в електронний кабінет протягом двох робочих днів з дня його надіслання такий документ у паперовій формі на третій робочий день з дня відправлення з електронного кабінету надсилається за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків/фінансового агента рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручається платнику податків/фінансовому агенту (його представнику).

Пунктом 42.1 статті 42 ПК України, податкові повідомлення - рішення, податкові вимоги або інші документи з питань адміністрування податків, зборів, платежів, податкового контролю, у тому числі з питань проведення перевірок, звірок, адресовані контролюючим органом платнику податків, повинні бути складені у письмовій формі, відповідним чином підписані та у випадках, передбачених законодавством, завірені печаткою такого контролюючого органу і відображатися в електронному кабінеті.

Пунктом 42.2 статті 42 ПК України встановлено, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

Згідно із пунктом 42.5 статті 42 ПК України, у разі якщо платник податків не подав заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет, листування з платником податків здійснюється шляхом надіслання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручаються платнику податків (його представнику).

У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

Електронний документообіг між платником податків та контролюючим органом здійснюється відповідно до цього Кодексу, законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" без укладення відповідного договору. Керівник платника податків визначає, змінює перелік уповноважених осіб платника податків, які наділяються правом підписання, подання, отримання ними документів та інформації через електронний кабінет від імені платника податків, та визначає їхні повноваження. Платник податків стає суб`єктом електронного документообігу після надсилання до контролюючого органу першого будь-якого електронного документа у встановленому форматі з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги". Електронний документообіг між платником податків та контролюючим органом припиняється виключно у випадках:

отримання інформації від кваліфікованого надавача електронних довірчих послуг про завершення строку чинності (або скасування) кваліфікованого сертифіката відкритого ключа керівника платника податків;

отримання інформації з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань про зміну керівника платника податків;

отримання інформації з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань про державну реєстрацію припинення юридичної особи;

наявності в Державному реєстрі фізичних осіб - платників податків інформації про припинення підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця чи незалежної професійної діяльності фізичної особи;

наявності в Державному реєстрі фізичних осіб - платників податків інформації про закриття реєстраційного номера облікової картки платника податків у зв`язку зі смертю.

Порядок обміну електронними документами платника податків та контролюючого органу затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (пункт 42.6 статті 42 ПК України).

Відповідно до пункту 42-1.5 статті 42-1 ПК України, платник податків стає користувачем електронного кабінету та набуває право подавати звітність в електронній формі і вести листування засобами електронного зв`язку в електронній формі після проходження в електронному кабінеті електронної ідентифікації онлайн з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги", або тих сервісів ідентифікації, використання яких дозволяється методологом електронного кабінету.

Платник податків (крім платника податків, який набув статусу електронного резидента (е-резидента), що пройшов ідентифікацію в електронному кабінеті, самостійно визначає спосіб взаємодії з контролюючим органом, а саме в загальному порядку чи в електронній формі, про що робить відповідну позначку в електронному кабінеті з одночасним обов`язковим зазначенням своєї електронної адреси (адрес). У разі зміни електронної адреси платник податків зобов`язаний не пізніше наступного робочого дня внести відповідні зміни до своїх облікових даних в електронному кабінеті.

Пунктом 69.2-2 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України визначено, що документ, надісланий контролюючим органом до електронного кабінету, вважається врученим платнику податків, якщо він сформований з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги".

Пунктом 3 розділу І Наказу Міністерства фінансів України від 14.07.2017 № 637, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 01 серпня 2017 р. за № 942/30810, «Про затвердження Порядку функціонування Електронного кабінету» (далі – Порядок №637) визначено, що технічний адміністратор Електронного кабінету - структурний підрозділ ДПС, який відповідно до функціональних повноважень здійснює заходи із розробки, створення, впровадження та супроводження програмного забезпечення Електронного кабінету, відповідає за виконання всіх етапів життєвого циклу такого програмного забезпечення, за його технічне і технологічне забезпечення, впровадження, функціонування, оновлення, модифікацію, усунення помилок, забезпечення цілісності та автентичності вихідного програмного коду; здійснює технічні та технологічні заходи з надання, блокування та анулювання доступу до Електронного кабінету, відповідає за збереження та захист даних системи.

Постановою Кабінету Міністрів України від 15 квітня 2025 року № 444 затверджено Методику визначення об`єму необлікованого пального, згідно якої ця Методика розроблена з метою визначення об`єму необлікованого пального, виявленого під час його зберігання та/або реалізації, зокрема для цілей застосування пунктів 26 - 28 частини другої статті 46 Закону України №3817-ІХ.

Вказана Методика набрала чинності 18.04.2025.

Терміни, що вживаються у цій Методиці, мають таке значення:

1) встановлення фактичних залишків пального — технологічна операція, яка проводиться на підприємстві суб`єктом господарювання під час технологічного процесу або на вимогу та у присутності контролюючого органу під час перевірки, яка полягає у визначенні об`єму у літрах, а також об`єму у літрах, приведених до температури 15° С, та/або маси у кілограмах пального для подальших облікових операцій;

2) об`єм необлікованого пального — значення різниці між фактично наявним обсягом залишків пального в цілому та в розрізі резервуарів за місцем, яке перевіряється, із обсягом залишків пального, який відображається у такого суб`єкта господарювання за таким місцем провадження діяльності. Під час встановлення додатного значення різниці визначається об`єм зберігання необлікованого пального, під час встановлення від`ємного значення різниці — реалізації необлікованого пального.

Відповідно до пункту 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

У разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення (пункт 44.6 ст. 44 ПК України).

У разі якщо посадова особа контролюючого органу, яка здійснює перевірку, відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки, платник податків має право до закінчення перевірки надіслати листом з повідомленням про вручення та з описом вкладеного або надати безпосередньо до контролюючого органу, який проводить перевірку, копії таких документів (засвідчені печаткою платника податків (за наявності печатки) та підписом платника податків - фізичної особи або посадової особи платника податків - юридичної особи). У разі якщо під час проведення перевірки платник податків надає документи менше ніж за три дні до дня її завершення або коли надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу менше ніж за три дні до дня завершення перевірки, проведення перевірки продовжується на строк, визначений статтею 82 цього Кодексу. У разі якщо надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу після завершення перевірки, контролюючий орган має право не приймати рішення за результатами проведеної перевірки та призначити позапланову документальну перевірку такого платника податків (п. 44.7 ст. 44 ПК України).

При проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності). Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки (п. 85.4 ст. 85 ПК України).

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансового звіту, визначає Закон України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”.

Відповідно до п. 2 ст. 3 цього Закону бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Частиною 5 ст. 8 цього Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” передбачено, що підприємство, зокрема, самостійно визначає облікову політику підприємства, розробляє систему і форми внутрішньогосподарського (управлінського обліку), звітності і контролю господарських операцій, визначає права працівників на підписанні бухгалтерських документів, затверджує правила документообігу і технологію обробки облікової інформації, додаткову систему рахунків і регістрів аналітичного обліку.

Згідно зі ст. 9 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

Єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком нафтопродуктів (усіх типів, марок і видів (залежно від масової частки сірки) визначено Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, яка затверджена наказом

Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку, Міністерства палива та енергетики, Державного комітету з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155 (далі - Інструкція №281). Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України (далі - підприємства).

Пунктом 10 Інструкції № 281 визначено Порядок приймання і відпуску нафтопродуктів на АЗС.

Відповідно до підпунктів 10.2.1, 10.2.10 пункту 10.2 цієї Інструкції приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками АЗС за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними ТТН у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності.

На підставі ТТН та акту приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою №17-НП.

Відповідно до підпункту 10.3.1.3 пункту 10.3 Інструкції №281, облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою №17-НП.

Згідно з пунктом 10.4 Інструкції №281 на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС №17-НП.

Згідно із пунктом 1, 2, 12 статті 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” від 6 липня 1995 року № 265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР),

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок. Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти);

12) суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Статтею 2 Закону №265 наведено низку визначень, а саме:

реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платізісних засобів та з приймання готівки для подальшого переказу До реєстраторів розрахункових операцій відносяться: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо;

розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця;

розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтвердзісує факт продазісу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Відповідно до статті 230 ПК України визначені наступні правила щодо переміщення пального:

230.1. Акцизні склади та акцизні склади пересувні утворюються з метою підвищення ефективності роботи із запобігання та боротьби з незаконним виробництвом і обігом спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів, пального, посилення контролю за повнотою та своєчасністю надходження до бюджету акцизного податку.

230.1.2. Акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.

Акцизні склади, на яких здійснюються виключно зберігання та реалізація пального, що отримується та реалізується виключно у споживчій тарі без зміни розфасовки, а також скрапленого газу природного, бензолу, метанолу, не обладнуються витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.

Витратоміри-лічильники та резервуари повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства, а рівнеміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. У разі відсутності позитивного результату повірки або оцінки відповідності, або калібрування витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників для цілей цього Кодексу акцизні склади, на яких вони розташовані, вважаються необладнаними витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.

Паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки, встановлені на акцизних складах, на які є позитивні результати повірки або оцінка відповідності, проведені відповідно до законодавства, виконують функції витратомірів-лічильників.

Платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати:

а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі;

б) усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Один акцизний склад може бути зареєстрований виключно одним розпорядником акцизного складу. Один розпорядник акцизного складу може зареєструвати один і більше акцизних складів.

Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу.

230.1.3. Розпорядники акцизних складів зобов`язані на кожному акцизному складі щоденно (крім днів, в які акцизний склад не працює) формувати дані про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального (далі у цьому розділі - обсяг обігу пального) у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15° С.

Розпорядники акцизних складів, на акцизних складах яких здійснюється діяльність з переробки нафти, газового конденсату, природного газу та їх суміші, з очищення коксового газу, з метою вилучення цільових компонентів (сировини), що передбачає повний технологічний цикл їх переробки в готову продукцію (пальне), зобов`язані на кожному акцизному складі щоденно формувати дані лише про добовий фактичний обсяг реалізованого пального у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15° С.

Дані про фактичні залишки пального та про обсяг обігу пального формуються після проведення останньої операції з обігу пального у звітній добі, але не пізніше 23 години 59 хвилин цієї доби, до початку здійснення операцій з обігу пального у добу, що настає за звітною добою, та подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пізніше 23 години 59 хвилин доби, що настає за звітною добою.

На кожному акцизному складі за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД формуються показники про:

обсяги залишків пального на початок та кінець звітної доби, що визначаються шляхом підсумовування обсягів залишків пального в кожному резервуарі на підставі показників рівнемірів-лічильників, встановлених на таких резервуарах, розташованих на такому акцизному складі;

добовий обсяг реалізованого пального, що визначається шляхом підсумовування обсягів реалізованого за звітну добу пального через кожне місце відпуску пального наливом з акцизного складу на підставі показників витратомірів-лічильників, встановлених на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на такому акцизному складі;

добовий обсяг отриманого пального, що визначається шляхом віднімання від обсягу залишків пального на кінець звітної доби обсягу залишків пального на початок звітної доби та додавання добового обсягу реалізованого пального з такого акцизного складу з додаванням обсягу втраченого пального, зазначеного в акцизних накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі акцизних накладних, та з відніманням додаткового обсягу пального, зазначеного в заявках на поповнення обсягу залишку пального або спирту етилового, зареєстрованих у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Фактичні показники витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників щодо обсягів залишків пального та добового обсягу реалізованого пального перераховуються у літри, приведені до температури 15° С, крім показників паливороздавальних колонок та/або оливороздавальних колонок, які виконують функції витратомірів-лічильників.

Під час виходу з ладу, проведення повірки або калібрування рівнеміра-лічильника або витратоміра-лічильника визначення даних про обсяги залишків пального та обсяги обігу пального здійснюється у мірах повної місткості, які мають позитивний результат повірки, проведеної відповідно до законодавства, та/або за допомогою рулетки та метроштока або переносного (портативного) рівнеміра-аналізатора, які мають позитивний результат повірки, проведеної відповідно до законодавства. Застосування такого способу вимірювання може здійснюватися не більше 20 календарних днів поспіль (для акцизних складів, які є місцями роздрібної торгівлі пальним, на які отримано ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, - не більше 15 календарних днів поспіль) та не більше чотирьох разів протягом календарного року.

Дані про залишки пального та про обсяг обігу пального подаються електронними засобами зв`язку у формі електронних документів, яка затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Електронні документи заповнюються автоматично шляхом передачі до них даних з витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників (під час виходу з ладу, проведення повірки або калібрування рівнеміра-лічильника або витратоміра-лічильника - заповнюються відповідальною особою розпорядника акцизного складу).

В електронних документах також зазначаються відповідальною особою розпорядника акцизного складу дані про обсяги залишків пального, що знаходяться на акцизному складі в тарі, балонах, упаковці, про добовий обсяг реалізованого пального в тарі, балонах, упаковці, а також інформація про дні, в які акцизний склад не працює.

230.1.4. Порядок ведення Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі, передачі облікових даних з них електронними засобами зв`язку до контролюючих органів встановлюється Кабінетом Міністрів України.

У такому реєстрі міститься податкова інформація про розпорядників акцизних складів, наявні у них акцизні склади, розташовані на акцизних складах резервуари, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники, їх серійні (ідентифікаційні) номери, а також дані про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби та про фактичний обсяг обігу пального у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД, акцизних складів та розпорядників акцизних складів.

Дані про фактичні залишки пального на початок та кінець доби та про фактичний обсяг обігу пального у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД, акцизних складів та розпорядників акцизних складів зіставляються центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, з показниками системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

230.1.5. Транспортні засоби, що набули статусу акцизних складів пересувних, а також транспортні засоби, що використовуються суб`єктом господарювання, який не є розпорядником акцизного складу, для переміщення на митній території України власного пального або спирту етилового для потреб власного споживання чи промислової переробки, повинні обліковуватися в Переліку транспортних засобів, що переміщують пальне або спирт етиловий, створення та ведення якого забезпечується центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, у порядку, затвердженому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Перелік транспортних засобів, що переміщують пальне або спирт етиловий, розміщується на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Включення/виключення транспортних засобів до/з Переліку транспортних засобів, що переміщують пальне або спирт етиловий, здійснюється автоматично на підставі даних акцизних накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі акцизних накладних, або на підставі заявок на переміщення пального або спирту етилового транспортними засобами, що не є акцизними складами пересувними, із зазначенням періоду переміщення такого пального або спирту етилового, або на підставі митних декларацій при переміщенні пального або спирту етилового митною територією України прохідним транзитом або внутрішнім транзитом, визначеним підпунктом "а" пункту 2 частини другої статті 91 Митного кодексу України. Такі заявки подаються суб`єктами господарювання, які не є розпорядниками акцизних складів, до переміщення митною територією України у транспортних засобах, які не є акцизними складами пересувними, власного пального або спирту етилового для потреб власного споживання чи промислової переробки. Форма заявки на переміщення пального або спирту етилового транспортними засобами, що не є акцизними складами пересувними, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Такі заявки у формі електронних документів надсилаються центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Переміщення пального або спирту етилового транспортними засобами, що не зазначені в акцизних накладних, зареєстрованих у Єдиному реєстрі акцизних накладних, складених на операції, при здійсненні яких переміщується пальне або спирт етиловий у таких транспортних засобах, а також не зазначені у заявках на переміщення пального або спирту етилового транспортними засобами, що не є акцизними складами пересувними, які надіслані центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, забороняється.

Транспортні засоби, що використовуються для переміщення на митній території України пального або спирту етилового, не облаштовуються витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.

Технічними вимогами до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для автозаправних станцій, які є додатком 7 до протокольного рішення Державної комісії з питань впровадження електронних систем і засобів контролю та управління товарним і грошовим обігом від 27 червня 2002 року № 13 визначене наступне:

1. Технічні вимоги до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для автозаправних станцій (далі - Вимоги) встановлюють перелік додаткових вимог щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій - спеціалізованими електронними контрольно-касовими апаратами (далі - ЕККА), що призначені для реєстрації на автозаправних станціях (далі - АЗС) продажу пального (бензину, дизельного пального, скрапленого газу тощо), супутніх товарів і послуг.

4. До складу спеціалізованого електронного контрольно-касового апарату (далі - ЕККА) для автозаправних станцій (далі - АЗС) повинні входити такі функціональні блоки як, зокрема, програмно-технічні засоби управління паливно- роздавальними колонками (далі - ПРК) та фіскальний блок.

5. Фіскальний блок, механізм друкування чеків, контрольної стрічки та звітів, а також програмно-технічні засоби управління електронними ПРК повинні розміщуватися в єдиному корпусі.

17. ЕККА при відпусканні пального через кожний роздавальний кран ПРК (від початку і до завершення видачі цим краном кожної замовленої дози пального) повинен забезпечувати занесення інформації про об`єм відпущеного пального (у літрах) до оперативної пам`яті фіскального блока з дискретністю, яка не перевищує 1 літр (максимальну ціну поділки покажчика сумарного обліку ПРК згідно з ГОСТ 9018-89).

18. У режимі звітування здійснюється формування та друкування звітів установленої форми. При цьому чеки періодичних звітів за певний період повинні додатково містити дані про об`єм (у літрах) і вартість (у гривнях) пального кожного найменування за кожною формою оплати окремо та загальну вартість відпущеного пального (у гривнях), а чеки X- і Z-звітів ЕККА повинні додатково містити такі дані: фактичний об`єм (у літрах) пального кожного найменування, прийнятого в розхідні резервуари АЗС протягом звітного періоду; загальні об`єм (у літрах) і вартість (у гривнях) пального кожного найменування, відпущеного за готівковою та кожною безготівковою формою оплати протягом звітного періоду; фактичні залишки пального (у літрах) кожного найменування (у кожному з розхідних резервуарів) на момент формування звітів; загальний об`єм (у літрах) пального кожного найменування, відпущеного протягом звітного періоду в процесі повірки ПРК на точність відпускання пального; конфігурацію обладнання АЗС (номери ПРК і підключених до них розхідних резервуарів, а також найменування пального у кожному з них).

21. Відпускання пального повинно блокуватися: всіма ПРК - у разі від`єднання механізму друкування чеків, контрольної стрічки та звітів або відсутності електроживлення ЕККА; окремим роздавальним краном ПРК - у разі відсутності зв`язку ЕККА з ПРК, при нероздрукуванні чека за останнім замовленням на відпускання пального через цю ПРК, а також у разі ненадходження до оперативної пам`яті фіскального блока інформації про обсяг відпущеного пального або її надходження із дискретністю, що перевищує 1 літр.

Згідно із пп. 4.2.5.2-4.2.5.6 Інструкції №281, під час реалізації споживачам світлих нафтопродуктів та олив споживачам на АЗС мають застосовуватись лише паливо-роздавальні колонки з допустимою відносною похибкою в умовах експлуатації в усьому діапазоні температур не гіршою, ніж +-0,5 % та оливо-роздавальні колонки з допустимою основною відносною похибкою не гіршою, ніж +- 1,0 % з реєстраторами розрахункових операцій відповідно до вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Об`єм нафтопродукту під час його відпуску власникам автомобільного транспорту вимірюється у режимах дистанційного і місцевого керування ПРК і ОРК.

Для дистанційного керування ПРК і ОРК мають використовуватись технічні засоби, що належать до складу спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів, внесених до Державного реєстру електронних контрольно-касових апаратів і комп`ютерних систем України для сфери застосування на АЗС. Зазначені засоби мають відповідати технічним вимогам до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для сфери застосування на АЗС та забезпечувати реєстрацію грошових коштів і надання розрахункових документів у єдиному технологічному циклі з відпусканням нафтопродуктів.

Місцеве керування ПРК і ОРК має передбачати можливість функціонування з РРО.

Обсяг реалізації нафтопродукту, що фіксується лічильником сумарного обліку паливно-роздавальних колонок за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касового апарата за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу. При цьому розбіжність за добу між показами лічильника сумарного обліку і даними звітних документів касового апарата не повинна перевищувати 0,1 % від об`єму відпущених пального або олив.

Наведені законодавчі норми свідчать про те, що після оприбуткування нафтопродуктів, дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1 %. Як наслідок, дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним реєстратора розрахункових операцій, який є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.

Відповідно до Положення про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затверджене постановою КМ України № 1315 від 29.08.2002, умовою включення моделі РРО до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій є її відповідність встановленим фіскальним вимогам.

Пунктом 13.13 Інструкції № 281 передбачено, що результати вимірювань у резервуарах і технологічних трубопроводах інвентаризаційною комісією заносяться до журналу реєстрації проведення вимірювань нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою №7-НП, а також до акта вимірювання нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою №3-НП (додаток 26). Розрахунки наявності нафти та/або нафтопродуктів у технологічних нафтопродуктопроводах підприємств заносяться до відомості наявності нафтопродуктів (нафти) у технологічних нафтопродуктопроводах за формою №23-НП (додаток 27) та на АЗС до відомості нафтопродуктів у технологічних трубопроводах АЗС за формою №35-НП (додаток 28).

Відповідно до п. 3 Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затверджених Кабінету Міністрів України від 20 грудня 1997 року № 1442 із змінами та доповненнями (далі – Постанова № 1442) торгівля нафтопродуктами, призначеними для відпуску споживачам, здійснюється через мережу автозаправних станцій (далі – АЗС), автогазозаправних станцій та автогазозаправних пунктів.

Розрахунки за реалізовані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із використанням електронних платіжних засобів, паливних карток, талонів, відомостей на відпуск пального тощо) в установленому законодавством порядку. Разом з продукцією споживачеві в обов`язковому порядку видається розрахунковий документ установленої форми на повну суму проведеної операції, який підтверджує факт купівлі товару (п. 9 Постанови № 1442).

При цьому, для реалізації пального на АЗС використовуються спеціалізовані електронні контрольно-касові апарати, які включені до окремого розділу Реєстру РРО.

Пунктом 86.1 ст. 86 ПК України визначено, що матеріали перевірки - це:

акт (довідка) перевірки з інформативними додатками, які є його невід`ємною частиною;

заперечення, надані платником податків до акта (довідки) перевірки (у разі їх наявності на час розгляду);

пояснення та їх документальне підтвердження, які надані платником податків відповідно до підпункту 16.1.15 пункту 16.1 статті 16 та відповідно до абзацу другого підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 розділу I цього Кодексу.

Відповідно до п. 86.7 ст. 86 ПК Укаїни, у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).

Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки. Акт перевірки, заперечення до акта перевірки та/або додаткові документи і пояснення, у разі їх подання платником податку у визначеному цим пунктом порядку (далі - матеріали перевірки), розглядаються комісією такого контролюючого органу з питань розгляду заперечень та пояснень до актів перевірок (далі - комісія з питань розгляду заперечень), яка є постійно діючим колегіальним органом контролюючого органу. Склад комісії та порядок її роботи затверджуються наказом керівника контролюючого органу. Розгляд матеріалів перевірки здійснюється комісією з питань розгляду заперечень контролюючого органу протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень відповідно до цього пункту (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у запереченнях, додаткових документах та поясненнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу. У разі отримання від платника податків у визначеному цим пунктом порядку заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень контролюючий орган зобов`язаний повідомити платника податків про дату, час та місце/спосіб розгляду матеріалів перевірки, у тому числі в режимі відеоконференції. Таке повідомлення надсилається платнику податків протягом двох робочих днів з дня отримання від нього заперечень та/або додаткових документів і пояснень, але не пізніше ніж за чотири робочі дні до дня їх розгляду. Інформація (повідомлення) про розгляд контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, матеріалів перевірки в режимі відеоконференції надсилається платнику податків в електронному вигляді в електронний кабінет. Платник податків має право брати участь у розгляді матеріалів перевірки особисто або через свого представника, у тому числі в режимі відеоконференції, про що зазначає у поданих запереченнях. Безпосередньо під час розгляду матеріалів перевірки платник податків має право надавати письмові (крім випадків розгляду матеріалів перевірки у режимі відеоконференції) та/або усні пояснення з приводу предмета розгляду. Відсутність платника податку або його представника, повідомленого в передбаченому цією статтею порядку про час і місце розгляду матеріалів перевірки, не є перешкодою для розгляду матеріалів перевірки. Під час розгляду матеріалів перевірки комісія з питань розгляду заперечень:

встановлює, чи вчинив платник податку, щодо якого було складено акт перевірки, порушення податкового, валютного та/або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи;

розглядає обставини вчинених правопорушень, які відображені в акті перевірки, а також встановлені при розгляді наданих платником податків відповідно до цього пункту письмових пояснень та їх документального підтвердження (зокрема щодо обставин, що стосуються події правопорушення, та вжитих платником податків заходів щодо дотримання правил та норм законодавства, з посиланням на документи та інші фактичні дані, що підтверджують зазначені обставини);

досліджує питання наявності або відсутності обставин, що виключають вину у вчиненні правопорушення (крім правопорушень, відповідальність за які настає незалежно від наявності вини), пом`якшують або звільняють від відповідальності;

досліджує питання щодо необхідності проведення перевірки у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу;

визначає розмір грошових зобов`язань та/або суму зменшення бюджетного відшкодування та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, та/або суму зменшення податку на доходи фізичних осіб, задекларованого до повернення з бюджету, зокрема при використанні права на податкову знижку, та/або заниження чи завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, а також необхідність надсилання (вручення) платнику податків відповідного податкового повідомлення-рішення у випадках, передбачених цим Кодексом. При розгляді матеріалів перевірки контролюючим органом досліджуються всі наявні фактичні дані, що стосуються предмета розгляду, у тому числі документи, надані платником податків або витребувані у нього, письмові та усні пояснення платника податку, інші фактичні дані, що наявні або доступні контролюючому органу. За результатами розгляду матеріалів перевірки комісія з розгляду заперечень приймає висновок, що є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.

Відповідно до підпунктів 19-1.1.1, 19-1.1.2, 19-1.1.40, 19-1.1.46 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи здійснюють адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків; контролюють своєчасність подання платниками податків та платниками єдиного внеску передбаченої законом звітності (декларацій, розрахунків та інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів), своєчасність, достовірність, повноту нарахування та сплати податків, зборів, платежів; організовують збір податкової інформації та вносять її до інформаційних баз даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику; використовують під час виконання своїх посадових (службових) обов`язків податкову інформацію з інформаційно-телекомунікаційних систем та інших джерел, отриману в порядку та спосіб, визначений цим Кодексом.

Згідно з підпунктами 19-1.1.13 - 19-1.1.20 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи:

здійснюють ліцензування діяльності суб`єктів господарювання з виробництва спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, оптової торгівлі спиртом, оптової та роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами і рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та контроль за таким виробництвом;

здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері;

забезпечують контроль за прийняттям декларацій про максимальні роздрібні ціни на підакцизні товари (продукцію), встановлені виробником або імпортером, та узагальненням відомостей, зазначених у таких деклараціях, для організації роботи та контролю за повнотою обчислення і сплати акцизного податку;

здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального;

проводять роботу щодо боротьби з незаконним виробництвом, переміщенням, обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального;

організовують роботу, пов`язану із замовленням марок акцизного податку, їх зберіганням, продажем, відбором зразків, з метою проведення експертизи щодо їх автентичності та здійснюють контроль за наявністю таких марок на пляшках (упаковках) з алкогольними напоями, пачках (упаковках) тютюнових виробів, ємностях (упаковках) з рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, під час їх транспортування, зберігання і реалізації;

забезпечують контроль за дотриманням суб`єктами господарювання, які провадять роздрібну торгівлю тютюновими виробами, вимог законодавства щодо максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби, встановлених виробниками або імпортерами таких виробів;

забезпечують контроль за дотриманням суб`єктами господарювання, які провадять оптову або роздрібну торгівлю алкогольними напоями, вимог законодавства щодо мінімальних оптово-відпускних або роздрібних цін на такі напої.

Відповідно до пунктів 61.1, 61.2 статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Податковий контроль здійснюється органами, зазначеними у статті 41 цього Кодексу, в межах їх повноважень, встановлених цим Кодексом.

Згідно з підпунктом 62.1.3 пункту 62.1 статті 62 ПК України одним із способів здійснення податкового контролю є проведення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Статтею 80 ПК України визначені підстави для призначення фактичної перевірки, порядок її проведення та оформлення результатів. Також встановлено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Відповідно до пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:

80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;

80.2.5. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

Відповідно до пункту 81.1 статті 81 ПК України однією з обов`язкових умов для початку проведення фактичної перевірки встановлено пред`явлення платнику податків копії наказу про проведення перевірки. Також визначено вимоги до такого наказу, а саме - він має містити: дату видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.

Абзацами п`ятим і шостим пункту 81.1 статті 81 ПК України встановлено, що непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки. Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

ІV. ВИСНОВКИ СУДУ

Суд, повно виконавши процесуальний обов`язок зі збору доказів, перевіривши доводи сторін добутими доказами, дослідивши зібрані у справі докази в їх сукупності, проаналізувавши зміст належних норм матеріального і процесуального права, які врегульовують спірні правовідносини, виходить з таких підстав та мотивів.

Щодо правомірності проведення фактичної перевірки.

У той же час, суд, відповідно до статті 9 КАС України, може вийти за межі позовних вимог, якщо це необхідно для ефективного захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень та вживає визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

З метою офіційного з`ясування обставин справи, суд надає висновок щодо порядку проведення невиїзної документальної перевірки.

У змісті позову відсутні дані щодо незаконності проведення перевірки, у той же час суд враховує правові висновки Верховного Суду викладені у постанові від 21.05.2024 у справі №440/8798/22, якщо перевірка незаконна – то суд не має права переходити до аналізу та оцінки суті встановлених під час перевірки порушень податкового або іншого законодавства, і у змісті рішення суду не повинно бути мотивів та висновків суду щодо суті порушень податкового законодавства, встановлених під час податкової перевірки.

У той же час у практиці Верховного Суду наявні інші правові висновки, що суд може не переходити до аналізу інших обставин, що слугували підставою ухвалення суб`єктом владних повноважень індивідуальних актів (постанова Верховного Суду від 27 червня 2024 року у справі №120/17765/21-а).

Відступів від викладених вище правових висновків Верховного Суду не було.

Таким чином, існують одночасно два протилежні правові висновки Верховного Суду щодо можливості суду вирішувати питання щодо дослідження порушення по суті спору у випадку встановлення процедурних порушень проведення перевірки, які є достатніми для скасування такого рішення, та відсутності такого права у суду, з огляду на що суд повинен обмежитись встановлення процедурних порушень, якщо дійде висновку про їх достатність для скасування оспорюваного рішення.

У постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23 сформував правовий висновок щодо підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

У той же час у постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 28 травня 2024 року у справі № 280/1431/23 сформував інший правовий висновок саме в контексті пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України.

У постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23 сформував правовий висновок:

“ 58. Реалізуючи мету, з якою ця справа розглядається у складі Судової палати, Верховний Суд формулює такий правовий висновок, який має забезпечити єдині підходи до оцінки правомірності наказів про призначення фактичних перевірок. У спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.

59. Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.

60. Застосовуючи такі висновки до спірних у цій справі правовідносин, Судова палата, перевіряючи питання наявності обґрунтованої підстави для проведення перевірки на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, виходить з того, що інформацією, у зв`язку з якою прийнято спірний наказ, стала підготовлена Управлінням податкового аудиту доповідна записка № 2797/15-32-07-06-11 від 20 квітня 2023 року.

61. Так, відділом фактичних перевірок управління податкового аудиту Головного управління ДПС в Одеській області в ході проведення доперевірочного аналізу встановлено можливі порушення податкового та іншого законодавства, допущені суб`єктом господарювання ТОВ “КРАНИ УКРАЇНИ” (код ЄДРПОУ 40489427) у лютому місяці 2023 року, а саме: згідно з податковою накладною від 24 січня 2023 року, зареєстрованою 01 лютого 2023 року, яка відображена у декларації з податку на додану вартість за лютий, в розділі І. “Податкові зобов`язання” задекларована реалізація товару “Електрогенераторні установки Perkins з поршневим двигуном внутрішнього згорання із запалюванням від стиснення (дизелем або напівдизелем) 75 кВхА, потужністю понад 7,5 кВхА, але не більше 75 кВхА” неплатнику податку на додану вартість по коду 100000000000 – на загальну суму 660330,00 грн, в т.ч. ПДВ 110055 грн.

Вказане може свідчити про здійснення розрахунків готівкою неплатником ПДВ з підприємством, фізичною особою-підприємцем або фізичною особою протягом одного дня за одним або кількома платіжними документами з порушенням меж граничних сум розрахунків готівкою, установлених відповідними Положенням НБУ № 148 від 29 грудня 2017 року “Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні” (із змінами та доповненнями).

62. Судами першої та/або апеляційної інстанції не встановлено, що доповідна записка Управління податкового аудиту № 2797/15-32-07-06-11 від 20 квітня 2023 року мала істотні недоліки, не утримувала в собі достатньої інформації, що була в наявності/отримана відповідачем в установленому законодавством порядку від державного органу, що може свідчити про можливі порушення платником податків законодавства, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій та не могла слугувати підставою та достатнім обґрунтуванням для призначення фактичної перевірки відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

63. Перевіряючи питання дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України, Судова палата виходить з того, що у Наказі № 2901-п від 26 квітня 2023 року підстави для призначення перевірки сформульовані таким чином: “На підставі статті 20, підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80, підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (із змінами), у зв`язку з наявною податковою інформацією, отриманою в рамках проведеного аналізу, яка свідчить про можливі порушення здійснення розрахункових операцій в готівковій формі, які перевищують граничну суму розрахунків готівкою”.

64. Тобто, зі змісту цього Наказу вбачається як правова підстава для призначення перевірки (посилання на підпункт 80.2.2 ПК України), так і фактична. У зазначеному Наказі фактичну підставу деталізовано шляхом посилання на отриману інформацію щодо можливого порушення, зазначено сферу, щодо якої її отримано, тобто має місце конкретизація фактичної підстави. Відповідно, висновки судів про зворотнє не відповідають дійсності. Обсяг зазначеної у наказі інформації у повному обсязі відповідає вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України, а тому підстави для його скасування через неналежне оформлення відсутні.

65. Отже, у контексті висновків, які викладені у цій постанові, з урахуванням встановлених обставин справи, Судова палата дійшла висновку, що у розпорядженні судів попередніх інстанцій були наявні достатні докази на підтвердження наявності підстав для призначення фактичної перевірки позивача. Зміст спірного у цій справі наказу про проведення фактичної перевірки відповідає усім передбаченим податковим законодавством вимогам. Таким чином, висновок судів попередніх інстанцій про не зазначення контролюючим органом підстави для проведення фактичної перевірки є хибними.”

У той же час у постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 28 травня 2024 року у справі № 280/1431/23 сформував інший правовий висновок саме в контексті пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України:

"(11) Щодо правового змісту підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України в контексті визначення підстави для проведення фактичної перевірки, а також застосування абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України в аспекті достатності відображення в змісті наказу підстав для її проведення

Верховний Суд зокрема у постановах від 20 березня 2018 року у справі № 820/4766/17, від 22 травня 2018 року і 04 жовтня 2022 року у справі № 810/1394/16, від 05 листопада 2018 року у справі № 803/988/17, від 25 січня 2019 року у справі № 812/1112/16, від 10 квітня 2020 року у справі № 815/1978/18, від 12 серпня 2021 року у справі № 140/14625/20, від 05 липня 2023 року у справі №460/2663/22, від 26 липня 2023 року у справі № 280/4696/22, від 17 серпня 2023 року у справі № 160/15431/21, від 27 листопада 2023 року у справі № 420/11790/22 висловив позицію, згідно з якою підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить дві самостійні (автономні) підстави для проведення фактичної перевірки у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального: (1) отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства, а також (2) здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством у цій сфері. Тобто цей пункт передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо. Здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.

Також Верховний Суд неодноразово, зокрема, у постановах від 12 жовтня 2021 року у справі № 120/5729/20-а, від 12 жовтня 2021 року у справі № 120/5229/20-а, від 11 липня 2022 року у справі №120/5728/20-а, від 21 грудня 2022 року у справі №500/1331/21, від 05 липня 2023 року у справі №460/2663/22, від 17 серпня 2023 року у справі №160/15431/21, від 27 листопада 2023 року у справі № 420/11790/22 зазначав, що формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак, з обов`язковим дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо змісту наказу про проведення перевірки. У разі встановлення в одному підпункті статті декількох самостійних підстав для проведення перевірки, кожна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі. Виконання такої вимоги забезпечує розуміння суб`єктом господарювання причин, що зумовили проведення перевірки, а також кола питань, які можуть бути її предметом, залежно від підстави проведення. У такій ситуації в разі виникнення спору щодо наявності дійсних підстав для проведення перевірки або обґрунтованості припущень щодо вчинення суб`єктом господарювання порушень суд має можливість перевірити ці питання під час розгляду адміністративної справи.

Судова палата не вбачає підстав для відступу від зазначеної правової позиції і вважає її такою, що відповідає правильному тлумаченню і застосуванню цих норм.

Водночас Судова палата не вбачає підстав вважати іншим правозастосування, яке викладене у постановах Верховного Суду від 20 березня 2018 року у справі №820/4766/17, від 05 листопада 2018 року у справі № 803/988/17, від 25 січня 2019 року у справі № 812/1112/16, від 10 квітня 2020 року у справі № 815/1978/18, від 12 серпня 2021 року у справі № 140/14625/20, від 08 грудня 2022 року у справі №140/2889/21, від 12 жовтня 2021 року у справі № 120/5729/20-а, від 12 жовтня 2021 року у справі № 120/5229/20-а, 11 липня 2022 року у справі №120/5728/20-а, від 21 грудня 2022 року у справі №500/1331/21, від 05 липня 2023 року у справі №460/2663/22, від 17 серпня 2023 року у справі № 160/15431/21, від 27 листопада 2023 року у справі № 420/11790/22, від 04 квітня 2019 року у справі №815/756/16, від 05 липня 2021 року у справі №825/951/17, від 16 вересня 2021 року у справі № 120/1431/20-а, від 28 жовтня 2021 року у справі № 520/10214/2020, від 02 грудня 2021 року у справі №120/3918/20-а.

У цих постановах відсутній протилежний від усталеного правовий висновок, як-от, що підпункт 80.2.5 пункт 80.2 статті 80 ПК України встановлює лише одну підставу для проведення фактичної перевірки, яка в будь-якому випадку пов`язана із наявністю (отриманням) інформації про порушення суб`єктами господарювання норм чинного законодавства у сфері, визначеній цією нормою. Результат вирішення Верховним Судом цих справ ґрунтується на застосуванні норм матеріального права до обставин конкретної справи.

Під час розгляду цієї справи Судова палата також враховує постанову Верховного Суду від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23, у якій сформульовано висновки, які мають забезпечити єдиний підхід у правозастосуванні під час розгляду схожих спорів, у яких в підставах проведення фактичної перевірки платника податків було покладено підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України або інші підпункти, в яких міститься посилання лише на одну фактичну підставу для проведення перевірки. Деякі з них є дотичними також і до справ, у яких фактичну перевірку платника податків призначено відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, про що буде зазначено далі, проте, в повній мірі вони не є застосовними, з огляду на правовий зміст підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, який має певні особливості.

У судовій практиці прийнято розрізняти юридичну підставу, як елемент підстави для проведення перевірки, та фактичну підставу, яка розкриває сукупність обставин, що характеризують (зумовлюють) юридичну підставу. Відображенням юридичної підстави є наведення у наказі податкового органу відповідної норми ПК України, яка надає право для проведення перевірки. Відображенням фактичної підстави вважається наведення конкретних обставин (фактів), існування яких вказує на наявність юридичної підстави.

Верховний Суд у постанові від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23, ухваленої у складі Судової палати, сформулював висновки, за змістом яких податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки. Тобто, якщо відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), покликання у наказі на сам лише підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Відповідно, такий наказ не можна вважати протиправним.

У зазначеній постанові суду Судова палата також акцентувала увагу на застосовності у спорах цієї категорії висновків Великої Палати Верховного Суду від 08 вересня 2021 року у справі №816/228/17, відповідно до яких неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Судова палата звернула увагу на наявність істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання “наявності підстав для проведення перевірки” від питання “достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі” та/або “недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки”. Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.

Вирішуючи ключове у цій справі питання та на розвиток викладеної у постанові Верховного Суду від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23 правової позиції, Судова палата звертає увагу, що правовий аналіз пункту 80.2 статті 80 ПК України свідчить про те, що здебільшого підстави, передбачені у відповідних підпунктах цієї норми, встановлюють лише єдину передумову для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків вимог законодавства у певній сфері, яка і є фактичною підставою для проведення перевірки.

Однак, підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України таких встановлює дві: (1) наявність та/або отримання певної інформації; (2) здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством у відповідній сфері.

Саме тому цей підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України має істотну особливість у його застосуванні порівняно з іншими підпунктами цієї норми, яка і зумовлює висновок про те, що саме лише посилання на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України у рішенні про проведення перевірки не є мінімально достатнім обсягом інформації, яка має відображатися у наказі відповідно до абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки.

Судова палата наголошує, що оскільки підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України встановлює в одному підпункті статті дві самостійні (окремі) підстави для проведення перевірки, то у наказі про призначення перевірки контролюючий орган поряд з юридичною підставою у вигляді нумераційного позначення зобов`язаний відобразити конкретну з таких двох фактичних підстав, яка і зумовила прийняття рішення про проведення перевірки, або ж обидві, в обсязі, достатньому для ідентифікації однієї з двох (або обох в сукупності у разі їх наявності). Відображення такої фактичної підстави не обов`язково має бути сформульоване тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте, повинна бути чітко визначена та змістовно відповідати правовій нормі.

Тобто, у разі, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стала наявність (отримання) певної інформації, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен щонайменше зазначити про “наявність (отримання) інформації щодо можливого порушення” або ж зазначити реквізити документа, який слугував приводом для призначення перевірки і містить таку інформацію. Аналогічно, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стало здійснення відповідних функцій, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен саме про це зазначити. Відповідно, якщо підставою для призначення перевірки відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України стала сукупність фактичних підстав, передбачених цією нормою, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України має це відобразити у вищезазначений спосіб.

Саме такий обсяг інформації у наказі, прийнятому відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, можна вважати мінімально достатнім в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки, оскільки надає платнику податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки. Таке інформування про фактичну обставину має бути наведено саме серед підстав для проведення перевірки, тобто перед резолютивною частиною наказу. У разі, якщо наказ відповідає вимогам щодо відображення у ньому мінімально достатнього обсягу інформації щодо підстави для проведення перевірки, такий наказ не може вважатися оформленим з істотним порушенням вимог чинного законодавства. Як наслідок, такий наказ не можна вважати протиправним, оскільки його недоліки в розумінні статті 81 ПК України не є настільки значущими, що ставлять під загрозу можливість реалізації платником податків своїх прав.

Судова палата не може не погодися з тим, що розкриття змісту та деталізації фактичної обставини, яка стала приводом для прийняття рішення про проведення перевірки відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України (до прикладу, щодо якого саме факту отримана інформація або ж у якій сфері можливі порушення, їх характер і докази на підтвердження) відповідала б більш високим стандартам правової визначеності та більш повно б забезпечувала розуміння суб`єктом господарювання причин, що зумовили проведення перевірки, а також кола питань, які можуть бути її предметом, залежно від підстави проведення.

Водночас, як вже зазначалося, враховуючи висновки Верховного Суду, викладені в постанові від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23, підставою для визнання наказів контролюючого органу або наслідків його реалізації протиправними є не будь-які недоліки, а лише ті, які є істотними і суттєво вплинули на реалізацію прав платника податків. Відсутність детальної конкретизації підстав перевірки не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним. Здійснюючи розгляд конкретної справи та оцінюючи обставини, підстави позову, суд не позбавлений можливості встановити та перевірити дійсну наявність або відсутність підстав для призначення фактичної перевірки згідно з наказом, у якому відображено мінімально допустимий обсяг інформації.

(12) Висновки Верховного Суду за результатами касаційного перегляду справи, враховуючи ключові обставини, які мають значення для правильного її вирішення, а також сформульовані вище правові висновки

У наказі № 244-п від 01 березня 2023 року поряд із покликанням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України міститься посилання на доповідну записку начальника управління контролю за підакцизними товарами Зарецької Юлії від 27 лютого 2023 року №452-вн.

Згідно з наявною в матеріалах справи доповідною запискою, у ній зазначено, що до ГУ ДПС надійшов лист ДПС України від 12 жовтня 2022 року №12302/7/99-00 стосовно проведення фактичних перевірок суб`єктів господарювання, які мають ліцензію на оптову торгівлю пальним за відсутності місць оптової торгівлі згідно з переліком, зокрема: ТОВ “ПАРАЛЛЕЛЬ-ОПТ”. Пропозиція, яка висловлена у цій доповідній записці, полягає в тому, щоб з метою виконання функцій, передбачених статтею 19-1, статтею 20, підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України організувати проведення фактичної перевірки ТОВ “ПАРАЛЛЕЛЬ-ОПТ” за податковою адресою. Запропоновано зазначити період, що має бути перевірений, з 30 вересня 2022 року по день закінчення фактичної перевірки.

Під час розгляду справи контролюючий орган доводив, що він призначив перевірку з метою здійснення своїх функцій, а також з урахуванням листа ДПС і доповідної записки. У касаційній скарзі ГУ ДПС також зазначає, що прийняття спірного наказу про проведення фактичної перевірки позивача узгоджується з вимогами Податкового кодексу України, а ГУ ДПС призначило проведення фактичної перевірки позивача на підставі другої самостійної підстави, визначеної підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, а саме: на виконання функцій, визначених законодавством у сфері обігу та реалізації пального, у зв`язку з наявністю інформації про можливі порушення позивачем вимог законодавства в цій частині, про що зазначено у доповідній записці начальника управління контролю підакцизними товарами ГУ ДПС у Запорізькій області Зарецької Ю. від 27 лютого 2023 року, яка долучена до матеріалів справи та якій суди попередніх інстанції не надали належної оцінки.

Таку позицію ГУ ДПС колегія суддів вважає суперечливою, адже у наказі про проведення перевірки серед підстав її проведення відсутнє посилання на другу передбачену нею фактичну підставу, а міститься лише посилання на доповідну записку. Відповідно, позиція контролюючого органу про те, що підставою для проведення перевірки було саме здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального не знаходить свого підтвердження.

Водночас, суди попередніх інстанцій, задовольняючи позовні вимоги, дійсно не врахували зміст доповідної записки, хоча і встановили її наявність. Також у судових рішеннях не відображено, чому суди попередніх інстанцій вважали, що така доповідна записка, яка ґрунтується на отриманому від ДПС України листі, не може розцінюватися як отримання інформації в розумінні першої передбаченої підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактичної підстави.

Висновок про те, що у наказі відсутні будь-які посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють, суперечить дійсним обставинам цієї справи, оскільки, як зазначено вище, у наказі на проведення перевірки поряд із зазначенням підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України міститься посилання на доповідну записку із наведенням її реквізитів: реєстраційного номеру та дати.

Судова палата не погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про скасування спірного наказу через те, що в ньому не відображено в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності Товариства вимогам чинного законодавства, на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) були встановлені факти сумнівності, сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої операції та інші докази вчинення таких операцій, показання свідків, працівників) була встановлена податковим органом, які оцінені як обов`язкові складові фактичної підстави перевірки.

Суди не врахували, що зазначення такої інформації не вимагається абзацом третім пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тим більш, відсутні підстави вважати, що у розумінні підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України отримана контролюючим органом інформація на стадії призначення перевірки обов`язково має містити достовірні підтвердження того, що платником податків вже скоєно конкретне порушення.

Судова палата зазначає, що наявна та/або отримана контролюючим органом інформація має вказувати на обставини, які дають обґрунтовані підстави вважати, що платник податків з високою імовірністю може порушувати вимоги податкового законодавства у певній сфері. Саме для перевірки дійсної наявності порушень і призначається перевірка.

В межах обставин, які мають місце у цій справі, є підстави вважати доведеним ГУ ДПС існування фактичної підстави для призначення перевірки відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, а саме отримання інформації щодо можливого здійснення ТОВ “ПАРАЛЛЕЛЬ-ОПТ” діяльності з оптової торгівлі пальним за відсутності місць оптової торгівлі з порушенням вимог законодавства. Наказ про проведення перевірки містить посилання на доповідну записку, її реквізити, що за висновками Судової палати, викладеними у цій постанові суду, є мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки. Відповідно, такий наказ не може вважатися оформленим з істотним порушенням вимог чинного законодавства, як наслідок, такий наказ не можна вважати протиправним."

У змісті наказу Головного управління ДПС у Закарпатській області від 15.05.2025 №433-п «Про проведення фактичних перевірок» і переліку щодо ТОВ “ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ” винесений відповідно до підпунктів пп. 80.2.2 та пп. 80.2.5, п. 80.2 ст. 80.2 ПК України, у зв`язку з наявною інформацією та інформацією, отриманою від покупців (споживачів), яка свідчить про можливі порушення платниками податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації,

Лист Державної податкової служби України від 14.05.2025 №12768/7/99-00-07-03-02-07 та Доповідна записка Головного управління ДПС у Закарпатській області від 15.05.2025 №804/07-16-07-05-04 у наказі Головного управління ДПС у Закарпатській області від 15.05.2025 №433-п «Про проведення фактичних перевірок» не зазначені.

У наказі Головного управління ДПС у Закарпатській області від 15.05.2025 №433-п «Про проведення фактичних перевірок» здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством у відповідній сфері.

підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України таких встановлює дві однією з яких є:

наявність та/або отримання певної інформації;

підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України:

наявність та/або отримання певної інформації в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства.

Лист Державної податкової служби України від 14.05.2025 №12768/7/99-00-07-03-02-07 та Доповідна записка Головного управління ДПС у Закарпатській області від 15.05.2025 №804/07-16-07-05-04 є по своїй суті отримання контролюючим органом певної інформації в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, про що фактично зазначено у наказі, то суд не вбачає порушень у проведенні перевірки у випадку незазначенняу змісті наказу реквізитів листа та доповідної записки.

Суд не застосовує у даному випадку надмірний формалізм щодо дотримання процедури.

Саме кумулятивний (сумарний, сукупний) ефект допущених відповідачем порушень дозволяє стверджувати, що оскаржуване рішення суб`єкта владних повноважень містить ознаки свавільного (недобросовісного) рішення.

Суд зазначає, що в адміністративному судочинстві добросовісність (несвавільність, розумність, справедливість) рішення суб`єкта владних повноважень означає, що при його прийнятті повинен бути застосований певний стандарт поведінки посадових осіб, що характеризується законністю, транспарентністю та повагою до прав та інтересів суб`єкта приватного права (від лат. Uberrimafides - найбільш добросовісний).

Подібний висновок ухвалений Верховним Судом у постанові 23 січня 2025 року у справі №240/32993/23.

Одним із суттєвих елементів принципу верховенства права є принцип юридичної визначеності. Цей принцип має різні прояви. Зокрема, він є одним з визначальних принципів "доброго врядування" і "належної адміністрації" (встановлення процедури і її дотримання), частково співпадає з принципом законності (чіткість і передбачуваність закону, вимоги до "якості" закону).

Судом встановлена обставина того, що перевірка призначена саме на підставі наявність та/або отримання певної інформації» відповідно до обох пп. 80.2.2 та 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, що відповідає мінімально допустимому обсягу інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України.

Таким чином, відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.

Подібність справ і відносин визначається за такими основними критеріями: суб`єктним, об`єктним і змістовним.

Під час застосування правового висновку Верховного Суду необхідно враховувати суб`єктний склад учасників відносин, зміст правовідносин (права та обов`язки сторін спору); об`єкт і предмет правового регулювання, однаковість матеріально-правового регулювання спірних правовідносин, умови застосування правових норм (зокрема, щодо часу, місця, підстав виникнення, припинення та зміни відповідних правовідносин); предмет спору, підстави позову, зміст позовних вимог, установлені судом фактичні обставини.

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 12.10.2021 у справі №233/2021/19 задля юридичної визначеності у застосуванні приписів процесуального закону, які зобов`язують визначати подібність правовідносин, конкретизувала висновки Верховного Суду щодо тлумачення поняття “подібні правовідносини”, що полягає у тому, що на предмет подібності слід оцінювати саме ті правовідносини, які є спірними у порівнюваних ситуаціях. Встановивши учасників спірних правовідносин, об`єкт спору (які можуть не відповідати складу сторін справи та предмету позову) і зміст цих відносин (права й обов`язки сторін спору), суд має визначити, чи є певні спільні риси між спірними правовідносинами насамперед за їхнім змістом. А якщо правове регулювання цих відносин залежить від складу їх учасників або об`єкта, з приводу якого вони вступають у правовідносини, то у такому разі подібність слід також визначати за суб`єктним і об`єктним критеріями відповідно. Для встановлення подібності спірних правовідносин у порівнюваних ситуаціях суб`єктний склад цих відносин, предмети, підстави позовів і відповідне правове регулювання не обов`язково мають бути тотожними, тобто однаковими.

Велика Палата Верховного Суду зазначила, що термін “подібні правовідносини” може означати як ті, що мають лише певні спільні риси з іншими, так і ті, що є тотожними з ними, тобто такими самими, як інші. Таку спільність або тотожність рис слід визначати відповідно до елементів правовідносин. Із загальної теорії права відомо, що цими елементами є їх суб`єкти, об`єкти та юридичний зміст, яким є взаємні права й обов`язки цих суб`єктів. Отже, для цілей застосування приписів процесуального закону, в яких вжитий термін “подібні правовідносини” - таку подібність слід оцінювати за змістовим, суб`єктним та об`єктним критеріями.

З-поміж цих критеріїв змістовий (оцінювання спірних правовідносин за характером урегульованих нормами права та договорами прав і обов`язків учасників) є основним, а два інші - додатковими.

У кожному випадку порівняння правовідносин і їхнього оцінювання на предмет подібності слід насамперед визначити, які правовідносини є спірними.

А тоді порівнювати права й обов`язки сторін саме цих відносин, згідно з відповідним правовим регулюванням (змістовий критерій) і у разі необхідності, зумовленої цим регулюванням, - суб`єктний склад спірних правовідносин (види суб`єктів, які є сторонами спору) й об`єкти спорів.

Судом не встановлені порушення відповідачем порядку призначення та проведення фактичної перевірки, що є автономними та достатніми для скасування оспорюваного рішення у цій справі, а обставини даної справи не є подібними до правових висновків у постановах Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23 та від 28 травня 2024 року у справі № 280/1431/23.

З огляду на викладене, суд переходить до висновку щодо наявності суті порушення законодавства, на підставі якого прийняте рішення контролюючим органом, оскільки порушення порядку проведення перевірки судом не встановлене.

Щодо листа Територіального Управління БЕБ у Закарпатській області.

У змісті акту фактичної перевірки, відповіді на заперечення та у відзиві на позов відповідачем зазначені наступні відомості, що єдиною підставою для формування висновку акту перевірки про наявність необлікованого палива є відповідь Територіального Управління БЕБ у Закарпатській області №23.6/05.2.61/5520-25 від 02.06.2025, в якій зазначені відомості, що 22.05.2025 рух транспортного засобу з державним номерним знаком НОМЕР_2 за маршрутом м. Ужгород - м. Мукачево с. Гребля не зафіксований, що відповідно до позиції контролюючого органу спростовує належним чином зареєстровані акцизні накладні у Єдиному реєстрі акцизних накладних, та спростовує відомості щодо інших документів із оприбуткування палива (товарно-транспортні накладні, звіти РРО, відомості щодо обліку паливо-мастильних матеріалів) та підтверджує порушення в акті перевірки про відсутність обліку у встановленому порядку на загальну суму 670 820,40 грн., а саме: паливо дизельне ДП-Л Євро5-ВО в кількості 10960 літрів на суму 536 820.80 грн. бензин автомобільний А-95 Євро5-Е5 в кількості 1080 літрів на суму 55 058.40 грн, паливо дизельне ДП-Л Євро5-ВО в кількості 150 літрів на суму 7 722,00 грн, газ нафтовий скраплений в кількості 2140 літрів на суму 71 219,20 грн (додається рух ПММ на АЗС «Motto» TOB «ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ», розташованої за адресою: Ужгородський район, село Баранинці, вул. Об`їзна, буд. 9 під час перевірки), оскільки фактично пальне не отримувалось (бензовозів на АЗС не було).

Єдиним доказом є відповідь Територіального Управління БЕБ у Закарпатській області №23.6/05.2.61/5520-25 від 02.06.2025.

У той же час відповідь Територіального Управління БЕБ у Закарпатській області №23.6/05.2.61/5520-25 від 02.06.2025 основана відповідно до отриманої інформації, яка міститься в ІАС «Ситуаційний центр «Безпекове Закарпаття»», 22.05.2025 року рух транспортного засобу з державним номерним знаком НОМЕР_2 за маршрутом м. Ужгород - м. Мукачево с. Гребля не зафіксований, що не є належним та допустимим доказом відсутності руху транспортного засобу з державним номерним знаком AA6004XG, який зазначений в акцизній накладній.

До відповіді Територіального Управління БЕБ у Закарпатській області №23.6/05.2.61/5520-25 від 02.06.2025 не долучені докази, які підтверджують відомості зазначені у такому листі, тобто така інформація не може бути перевірена судом.

Суду не надані належні та допустимі докази, що підтверджують відсутній рух транспортного засобу з державним номерним знаком НОМЕР_2 22.05.2025.

Додатково суд зазначає, що відповідачем не надані докази відсутності транспортних засобів на на АЗС Закарпатська область, Ужгородський район, село Баранинці, вул. Об`їзна, 9 у проміжку часу від 11 год. 05 хв. 29 с. по 12 год. 51 хв. 48 с. оператором здійснена операція з приймання (відгрузки) пального (чек приймання пального додається): паливо дизельне ДП-Л Євро5-ВО в кількості 10960 літрів на суму 536 820,80 грн о 12 год. : 27 хв. : 13 с.; бензин автомобільний А-95 Євро5-Е5 в кількості 1080 літрів на суму 55 058.40 грн о 12 год. : 27 хв. : 24 с.; паливо дизельне ДП-Л Євро5-ВО в кількості 150 літрів на суму 7 722.00 грн о 12 год. : 27 хв. : 35 с.; газ нафтовий скраплений в кількості 2140 літрів на суму 71 219.20 грн о 12 год. : 27 хв. : 43 с.

Судом не встановлена обставина, що контролюючим органом не встановлена відсутність руху транспортного засобу AA6005XG АН №6101 Гази нафтові та інші вуглеводні в газоподібному стані: - скраплені (зріджені): 1 192,00 кг 2 191,19 літрів 2,140 м3 на не оприбуткування товарів - газ нафтовий скраплений в кількості 2140 літрів на суму 71 219,20 грн.

Тобто на суму 71 219,20 грн. в акті перевірки відсутній опис та встановлення порушення щодо транспортного засобу.

Відповідно до норм Податкового кодексу України, податкова інформація є одним із джерел інформації, яке податкові органи можуть використовувати для здійснення своїх повноважень та функцій. При цьому, така інформація має бути підтверджена належними і допустимими доказами, зокрема, документами бухгалтерського і податкового обліку платника податку, його контрагента. Такі документи мають відображати зміст (суть) відносин між учасниками господарських операцій. Тобто узагальнена податкова інформація не є першоджерелом, а тому лише її наявність в розпорядженні податкового органу не є доказом недотримання платником вимог податкового законодавства.

Отримана відповідачем податкова інформація повинна оцінюватися у співвідношенні з первинною документацією. Така інформація носить виключно інформативний характер та сама по собі, окремо від інших доказів або за їх відсутності, не доводить податкових правопорушень, на які посилається контролюючий орган.

У відповіді Територіального Управління БЕБ у Закарпатській області №23.6/05.2.61/5520-25 від 02.06.2025 зазначено про відсутність інформації в ІАС «Ситуаційний центр «Безпекове Закарпаття»», що 22.05.2025 відбувся рух транспортного засобу з державним номерним знаком НОМЕР_2 за маршрутом м. Ужгород - м. Мукачево с. Гребля.

У той же час, контролюючим органом не надані докази того, де знаходився такий транспортний засіб у відповідний проміжок часу, в якому регіоні України із відповідними доказами відеофіксації у певну дату, час та місце його перебування.

Лист Територіального Управління БЕБ у Закарпатській області №23.6/05.2.61/5520-25 від 02.06.2025 не є джерелом інформації, а є похідним доказом, тобто може містити суб`єктивну оцінку, спотворення інформації, оскільки до такої відповіді не надані докази із ІАС «Ситуаційний центр «Безпекове Закарпаття»», які підтверджують відсутній рух такого транспортного засобу.

Відповідно до товарно-транспортної накладної від 22.05.2025 №82670 пункт навантаження Закарпатська область, Ужгородський район, с. Холмок, вул. Свободи, 1 А, пункт розвантаження Закарпатська область, Ужгородський район, с. Баранинці, вул. Об`їзна, б. 9.

Оцінка даному доказу в акті фактичної перевірки та у висновку на заперечення позивача на висновки акту фактичної перевірки відповідачем не надана.

Одночасно суд зазначає, що на підставі цього листа Територіального Управління БЕБ у Закарпатській області №23.6/05.2.61/5520-25 від 02.06.2025 відповідачем сформульоване порушення щодо операції оприбуткування газ нафтовий скраплений в кількості 2140 літрів на суму 71 219,20 грн., який доставлений іншим транспортним засобом AA6005XG відповідно до акцизної накладної АН №6101.

Інформація листа Територіального Управління БЕБ у Закарпатській області №23.6/05.2.61/5520-25 від 02.06.2025 про відсутність руху транспортного засобу не може бути перевірена судом, а тому не приймається до уваги такий лист, як неналежний та недопустимий доказ.

Відсутність будь-яких заперечень у відповідача щодо дійсності товарно-транспортних накладних і акцизних накладних свідчить про суперечливу поведінку контролюючого органу.

Такі доводи контролюючого органу у акті перевірки не відповідають принципу добросовісності та належного урядування.

Відповідач не здійснив дослідження наданих документів під час формування акту фактичної перевірки, під час розгляду заперечень, а також не надав жодних заперечень у відзиві на позов щодо наданих документів під час проведення перевірки та розгляду заперечень на висновки акту перевірки.

Про можливість надання податковому органу додаткових документів після закінчення перевірки вказують і положення пунктів 44.6, 44.7 статті 44 ПК України.

Пункт 44.6 статті 44 ПК України також передбачає, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу, платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Позивач у відповідності до вимог законодавства здійснюється облік товарно-матеріальних цінностей, в тому числі пального, а на господарській одиниці АЗС забезпечується здійснення обліку технологічних операцій з пальним шляхом ведення журналів та форм, а саме: при надходженні нафтопродуктів та ГВС на АЗС здійснюються необхідні записи в журналах про їх надходження, здійснюється його оприбуткування шляхом внесення інформація до РРО, а інформація про рух нафтопродуктів вносяться до форми 17-НП та 14-ГС, що не спростовується і актом фактичної перевірки. Тотожні документи надані позивачем під час перевірки та до заперечень на акт фактичної перевірки, що підтверджується копією пояснень та заперечень, та не заперечується повідомленням про результати розгляду заперечень.

Проте, контролюючим органом двічі не враховані документи, що підтверджують походження та облік товарних запасів – пального, що знаходилось на АЗС.

Такі документи позивача не відображені та не дослідженні, ні в акті фактичної перевірки, ні у повідомленні про результати розгляду заперечень.

Висновки відповідача про виявлення необлікованого пального ґрунтується на ненаданні документів на початок фактичної перевірки, що підтверджують придбання та облік пального за період, який підлягав перевірці, є необґрунтованими, оскільки спростовуються доказами наявними в матеріалах справи та встановленими судом обставинами, що відповідач протиправно не врахував документи надані йому у строк та порядок визначені ПК України під час проведення фактичної перевірки та розгляду заперечень.

В акті перевірки мають бути деталізовані обставини податкового правопорушення, зокрема первинні документи, що підтверджують показники, які відображені платником податків у податковій звітності та використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансова, статистична та інша звітність, пов`язана з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладений на контролюючі органи (Відповідний висновок міститься у постанові Верховного Суду від 30.06.2020 у справі №520/3141/19).

Детальне відображення в акті податкової перевірки змісту виявлених порушень - обов`язкова умова вчинення податковим органом подальших дій щодо притягнення платника до податкової відповідальності, застосування механізмів примусового стягнення податку, а також слугує гарантією дотримання прав платника. Факти податкових порушень, не зафіксовані в акті перевірки, не можуть слугувати підставою для притягнення платника до відповідальності. (висновок у постанові Верховного Суду від 11.11.2021 у справі №420/1878/19).

Верховний Суд вже неодноразово аналізував зазначені норми податкового законодавства (зокрема, але не виключно, у постановах від 24 грудня 2024 року у справі №640/20970/22, від 28 березня 2023 року у справі № 810/3270/16, від 27 червня 2019 року у справі № 806/343/17) та дійшов висновку, що закріпленому у пункті 86.7 статті 86 ПК України праву платника податків подати до контролюючого органу заперечення на акт перевірки кореспондує визначений цією ж нормою обов`язок контролюючого органу розглянути такі заперечення, надавши платнику податків відповідь, та врахувати результати розгляду заперечень при прийнятті рішення про визначення грошових зобов`язань.

У постанові від 20 листопада 2018 року у справі № 826/285/15 Верховний Суд вказав, що зміст пункту 86.7 статті 86 ПК України дає підстави для висновку про те, що при прийнятті податкового повідомлення-рішення податковим органом повинні враховуватися не лише висновки акта перевірки, а й результати розгляду заперечень платника податків на такий акт як його невід`ємної частини.

Судом встановлена обставина, що позивач у відповідності до вимог законодавства здійснюється облік товарно-матеріальних цінностей, в тому числі пального, а на господарській одиниці забезпечується ведення журналів та форм, а саме: при надходженні нафтопродуктів та ГВС на АЗС здійснюються необхідні записи в журналах про їх надходження на підставі ТТН, інформація про відповідну кількість та вид пального вноситься до реєстратора розрахункових операцій, а інформація про кількісний та оперативний рух нафтопродуктів та газу скрапленого вносяться до форми 17-НП та 14-ГС.

У журналах обліку надходження газу вуглеводного скрапленого та нафтопродуктів зроблені відповідні записи про оприбуткування пального в повному обсязі, що надійшло на АЗС, згідно товарно-транспортних накладних, в тому числі дизельного палива, інформація про відповідну кількість пального, зокрема дизельного, внесена до реєстратора розрахункових операцій, інформація про оперативний контроль кількісного руху пального на АЗС міститься у змінному звіті за формою 17-НП.

Приймаючи до уваги, що відповідач проігнорував дослідження наданих йому документів в акті перевірки, під час розгляду заперечень та не зазначив заперечення в цій частині у відзиві на позов, то суд висновує, що відповідно до статей 77, 78, 159 КАС України, такі дії відповідача додатково та опосередковано, з урахуванням інших обставин справи, свідчать про визнання обставин позову у цій частині, оскільки у заяві по суті спору та наданих доказах відсутнє дослідження документів позивача та відсутні відповідні заперечень.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

У постанові Верховного Суду від 25.05.2022 у справі №1.380.2019.004011 викладений правовий висновок про те, що законодавством не передбачено, що за місцем знаходження господарської одиниці суб`єкта господарювання повинні зберігатись оригінали первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей, які є підставою для бухгалтерського обліку, ведення якого відповідно до статті 8 Закону № 996-ХIV покладено на уповноважену особу.

Частинами першою та другою статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо). Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

До перевірки як і до матеріалів справи позивачем надавалися товарно-транспортні накладні на відпуск нафтопродуктів (нафти) форми 1-ТТН, які є документами, що підтверджують факт здійснення господарської операції щодо поставки нафтопродуктів на АЗС.

У змісті акту фактичної перевірки контролюючим органом не зафіксоване ненадання до фактичної перевірки 22.05.2025 саме товарно-транспортних накладних на відпуск нафтопродуктів (нафти) форми 1-ТТН.

Зазначення відповідача про те, що документи звіт РРО роздрукований не одразу під час початку перевірки, спростовується тим, що наказ та направлення отримані позивачем 22.05.2025 о 12 год. 51 хв., і саме в цей час роздрукований звіт.

Позивач на дану господарську операцію надав документи, як під час фактичної перевірки, під час розгляду заперечень, тобто виконав свій обов`язок визначений ПК України в частині надання документів, які не знаходились на господарській одиниці, всі інші документи надані відповідачу одразу під час перевірки, які перебували в такій АЗС щодо оприбуткування підакцизного товару.

Отже, є такими, що не відповідають вимогам законодавства та протиправними висновки контролюючого органу про наявність підстав для застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій в частині суми 670820,41 грн., у цій частині податкове повідомлення-рішення підлягає визнанню протиправним та скасуванню судом.

Щодо непроведення розрахункової операції через РРО та невидача відповідного розрахункового документу під час реалізації «БЕНЗИН А 92 ЄВРО» в кількості 1850,91 літрів на суму 98061,21 грн.

Зміст порушення кваліфікований відповідачем внаслідок непроведення розрахункової операції через РРО та невидача відповідного розрахункового документу під час реалізації «БЕНЗИН А 92 ЄВРО» в кількості 1850,91 літрів на суму 98061,21 грн. визначений контролюючим органом в акті фактичної перевірки та у висновку на заперечення позивача виключно на підставі нероздрукування на внутрішнє переміщення товару розрахункового документа (фіскального чеку РРО), що підтверджує виконання розрахункових операцій, встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі відповідно до пункту 1, 2 ст. 3 Закону №265.

Тобто фінансова відповідальність до позивача застосована не за здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому законом порядку, а за непроведення операції із внутрішнього переміщення товарів між господарськими одиницями позивача.

Контролюючий орган кваліфікував дану операцію не як внутрішнє переміщення товару, а як реалізацію товару «БЕНЗИН А 92 ЄВРО» в кількості 1850,91 літрів на суму 98061,21 грн. без роздрукування відповідного фіскального чеку РРО (розрахункового документа).

Суд, з метою офіційного з`ясування обставин справи у цій частині доводів позивача ухвалою від 11.12.2025 витребував від позивача докази внутрішнього переміщення товару між господарськими одиницями позивача – оприбуткування 1850,91 літрів на суму 98061,21 грн. в іншій господарській одиниці.

Позивач додаткових доказів на виконання ухвали суду та пояснень про оприбуткування 1850,91 літрів бензину А-92 Євро на суму 98061,21 грн., на підставі наявних в матеріалах справи доказів, суду не надав.

Єдиним доводом позивача, що підтверджує обставину внутрішнього переміщення є товарно-транспортна накладна №82671 від 22.05.2025, яка на переконання позивача підтверджує здійснення операції із внутрішнього переміщення бензину автомобільного в кількості 1850 літрів з АЗС за адресою: Закарпатська область, Ужгородський район, село Баранинці, вул. Об`їзна, 9 на пересувний акцизний склад з метою переміщення на іншу автозаправну станцію, що використовується ТОВ «ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ» в його господарській діяльності.

Позивач не зазначив суду на яку іншу господарську одиницю – АЗС переміщений товар в кількості 1850 літрів бензину А-92 Євро на суму 98061,21 грн.

Позивачем надана акцизна накладна (далі – АН), зареєстрована в Єдиному реєстрі акцизних накладних від 22.05.2025:

AA6004XG АН №6119 Бензини моторні з вмістом свинцю 0,013 г/л або менше: інші бензини 1 481,62 кг 1 981,16 літрів 1,850 м3, в які зазначені відомості у графі Акцизний склад Уніфікований номер реєстрації в СЕАРП та СЕ 1021114 з якого фізично відвантажене (відпущене) пальне, на пересувний акцизний склад транспортний засіб AA6004XG на який фізично відвантажене (отримане) пальне.

У змісті наданої суду позивачем відповідної товарно-транспортної накладної від 22.05.2025 №82671 зазначений пункт розвантаження "по Україні".

Ні у акцизній накладній №6119 від 22.05.2025, яка доставлена до районного рівня 28.05.2025 в 14:20:26 ДПС, ні у товарно-транспортній накладній від 22.05.2025 №82671 не зазначені відомості про іншу господарську одиницю - «іншу автозаправну станцію» (акцизний склад) - на який відвантажений товар в кількості 1850 літрів бензину А-92 Євро на суму 98061,21 грн. із пересувного акцизного складу AA6004XG, та не надана відповідна акцизна накладна, яка це підтверджує, а також не надані відповідні звіти РРО, які зареєстровані у СОД РРО.

Оскільки суд не надані під час судового розгляду справи по суті докази і суд офіційно не з`ясував обставини місця призначення внутрішнього переміщення товару і наявності факту реєстрації звіту РРО в СОД РРО та Єдиному реєстрі акцизних накладних акцизної накладної на відвантаження товару із пересувного акцизного складу на іншу господарську одиницю позивача - «іншу автозаправну станцію» (акцизний склад) – то судом не встановлені обставини наявності внутрішнього переміщення товару.

Зазначення у товарно-транспортній накладній від 22.05.2025 №82671 пункт розвантаження "по Україні", одночасна відсутність надання суду акцизної накладної та звітів РРО про оприбуткування внутрішнього переміщення товару на іншій АЗС позивача та наявність офіційних відомостей про це у відповідних реєстрах (базах даних) ДПС України, суд оцінює критично, що свідчить про відсутність належного внутрішнього переміщення товару.

Внаслідок відсутності внутрішнього переміщення товару, суд висновує, що відбулась операція із постачання підакцизного товару невідомій особі в невідоме місце, і така операція вірно кваліфікована контролюючим органом, як операція реалізації підакцизного товару, яка проведена без використання РРО та видачі відповідного розрахункового документа встановленої форми та змісту через відповідний зареєстрований та опломбований РРО.

Наявність Z-звітів свідчить тільки про те, що товар у кількості 1850 літрів бензину А-92 Євро на суму 98061,21 грн. документально оформлений, як вибув із резервуару господарської одиниці, проте відсутність інших належних доказів переміщення та оприбуткування в іншій господарській одиниці, свідчить про відсутність факту внутрішнього переміщення та є фактично реалізацією підакцизного товару без проведення позивачем такої розрахункової операції через відповідний РРО.

Позивач не надав доказів безготівкового розрахунку за товар у кількості 1850 літрів бензину А-92 Євро на суму 98061,21 грн., що свідчить про те, що така операція повинна була бути проведена через РРО із роздрукуванням та видачею відповідного розрахункового документа.

Підпунктом 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 ПК України, визначено, що реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного:

до акцизного складу (далі - АС);

до акцизного складу пересувного (далі - АСП);

для власного споживання чи промислової переробки;

будь-яким іншим особам.

У разі реалізації пального з АС до АСП, або з АС до іншого АС (в т.ч. через трубопровід або з використанням АСП) особа, яка реалізує пальне, зобов`язана скласти акцизну накладну в двох примірниках.

Тобто, переміщення підприємством пального із акцизного складу (АС №1) на акцизний склад пересувний (АСП) підпадає під визначення «реалізація пального», та вимагає складення акцизної накладної у двох примірниках.

У такій акцизній накладній, згідно із наказом Міністерства фінансів України від 27.11.2020 №729, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 14 грудня 2020 року за № 1241/35524, «Про затвердження форм заяви про реєстрацію платника акцизного податку з реалізації пального або спирту етилового та/або акцизних складів, акцизної накладної, розрахунку коригування акцизної накладної, заявки на поповнення (коригування) залишку пального, заявки на поповнення (коригування) залишку спирту етилового, Порядку заповнення акцизної накладної, розрахунку коригування акцизної накладної, заявки на поповнення (коригування) залишку пального, заявки на поповнення (коригування) залишку спирту етилового» зазначається:

у полі «Коди операцій для складання в одному примірнику» – цифра « 0»;

у полі «Умови оподаткування» — цифру 0 — оподаткування на загальних підставах;

у полі «Напрям використання» — цифру 0 — загальний напрям використання;

у верхній правій частині акцизної накладної у відповідних полях зазначається номер примірника із наявної кількості примірників такої накладної – цифри « 1» або « 2» (номер примірника) та « 2» (кількість примірників).

При складенні другого примірника акцизної накладної у відповідному полі зазначається реєстраційний номер зареєстрованого в Єдиному реєстрі акцизних накладних першого примірника такої акцизної накладної.

При реалізації суб`єктом господарювання пального з власного АС на власний АСП, такий суб`єкт господарювання є одночасно і постачальником і отримувачем пального, у рядках «Особа, що реалізує пальне» та «Особа – отримувач пального» зазначаються власні реквізити. У рядках «Акцизний склад/пересувний акцизний склад, з якого фізично відвантажене (відпущене) пальне» – зазначається уніфікований номер акцизного складу в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового власного акцизного складу, з якого суб`єктом господарювання фізично відвантажене (відпущене) пальне.

У рядках «Акцизний склад/пересувний акцизний склад, на який фізично відвантажене (отримане) пальне» – зазначаються реквізити власного пересувного акцизного складу, на який фізично відвантажене пальне». У прикладі, що розглядається – це АСП.

Тотожний порядок встановлено при заповненні акцизної накладної і під час переміщення з АСП на АС №2, тобто перевантаження із транспортного засобу на іншу автозаправну станцію позивача.

Позивачем не надані докази на розвантаження товару із пересувного акцизного складу на інший акцизний склад (іншу АЗС позивача).

Суб`єкти господарювання зобов`язані відображати надходження пального на АЗС в РРО чеками його приймання.

Таких чеків приймання на іншій АЗС позивача, товариством суду не надані.

Звітні чеки за зміну спеціалізованих РРО для АЗС повинні містити дані про фактичний об`єм прийнятого та відпущеного пального кожного найменування, а також фактичні їх залишки на момент формування звітів.

Вимоги визначені Законом України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР «Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (із змінами) та Технічними вимогами до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для автозаправних станцій, які є додатком 7 до протокольного рішення Державної комісії з питань впровадження електронних систем і засобів контролю та управління товарним і грошовим обігом від 27 червня 2002 року № 13.

Відтак, визначальною ознакою розрахункової операції є приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо та факт реалізації товарів (послуг), а необхідною умовою для застосування санкцій, передбачених пунктом 1 статті 17 Закону №265, є зафіксований факт одержання від покупця грошових коштів за товар (послугу) в результатів переходу права власності на такий товар (послугу) за результатами його реалізації, та, відповідно, непроведення такої операції через РРО та/або невидача розрахункового документа.

Тобто судом встановлена обставина, що у цій справі відсутня обставина внутрішнього переміщення палива між двома стаціонарними акцизними складами, які належать позивачу, але є різними господарськими одиницями (АЗС), за допомогою пересувного акцизного складу, із використанням РРО щодо оприбуткування/надходження акцизного товару, оскільки позивачем не надані докази розвантаження товару із пересувного акцизного складу в місці розвантаження в іншій АЗС позивача, а товарно-транспортна накладна містить відомості про розвантаження у невідомому місці (по Україні).

Таким чином, суд висновує, що мала місце господарська операція із реалізації товару невідомому споживачу за готівкові кошти без застосування РРО та видачі відповідного розрахункового документа, що є прямим порушенням позивачем пункту 1, 2, статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 6 липня 1995 року № 265/95-ВР.

У цій частині на суму штрафної (фінансової) санкції 147091,81 грн. суд відмовляє у позовних вимогах.

Щодо наявності готівкових коштів у розмірі 6435,20 грн., які непроведені через РРО.

Щодо наявності в касі АЗС позивача готівкових коштів на суму - 12049,50 грн., що підтверджене додатком до акту фактичної перевірки, то позивач, ні у поясненнях наданих під час перевірки, ні у запереченнях на висновки акту перевірки, ні у скарзі до ДПС України, ні у позовній заяві не заперечує щодо даного порушення – наявності на місці проведення розрахунків готівкових коштів у розмірі 6435,20 грн., які не проведені через РРО.

Штрафна (фінансова) санкція визначена законодавством у розмірі 150% і у цій частині становить суму 9652,80 грн. (6435,20 грн.*150%).

Відсутність наявності в касі суми готівкових коштів підтверджується Z-звітами РРО 12049,50 грн., у касі наявна сума готівки – 5614,30 грн.

До акту фактичної перевірки долучений Z-звіт РРО від 22.05.2025 №0809, який роздрукований станом о 11 год. 05 хв.

Сума штрафної санкції у цій частині – 9652,80 грн.

Позивач оскаржує податкове повідомлення-рішення форми «С» від 04.07.2025 №00092610705 у всій сумі, у той же час заперечення позивача щодо цього порушення відсутні у позовній заяві відсутні, як і у запереченнях на висновки акту перевірки, скарзі до ДПС України.

Таки чином, оскільки письмово позивач не визначає свої заперечення щодо цього порушення, то наявна конклюдентна (прихована) згода, про що свідчить процесуальна поведінка в суді та поведінка під час проведення перевірки (заперечення на висновки акту фактичної перевірки), та під час адміністративного (досудового) оскарження (скарга до ДПС України).

Оскарження податкового повідомлення-рішення форми «С» від 04.07.2025 №00092610705 у всій сумі штрафних санкцій в розмірі 827565,01 гривень без надання доказів суду відсутності порушення на суму 9652,80 грн. є підставою для відмови у позовних вимогах у цій частині.

Додатково, суд під час судового розгляду встановив, що порушення у цій частині встановлене контролюючим органом у визначеному законом порядку, підтверджується матеріалами справи, а відповідач під час судового розгляду виконав процесуальний обов`язок та довів правомірність оспорюваного рішення у цій частині.

У позовних вимогах в частині на суму штрафної (фінансової) санкції 9652,80 грн. суд відмовляє.

За загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Європейський суд з прав людини у пункті 36 рішення у справі “Суомінен проти Фінляндії” (Suominen v. Finland), від 01.07.2003 року №37801/97 вказав, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

Тож, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.

Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.

При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.

Прийняття рішення, вчинення (не вчинення) дії вимагає від суб`єкта владних повноважень діяти добросовісно, тобто з щирим наміром щодо реалізації владних повноважень та досягнення поставлених цілей і справедливих результатів, з відданістю визначеним законом меті та завданням діяльності, передбачувано, без корисливих прагнень досягти персональної вигоди, привілеїв або переваг через прийняття рішення та вчинення дії.

Таким чином, висновки та рішення суб`єкта владних повноважень можуть ґрунтуватися виключно на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону. Аналогічні висновки наведені у постановах Верховного Суду від 20.04.2023 року у справі №380/4746/22, від 31.05.2023 року у справі №280/1255/20.

Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.

Поведінка платника податку в частині виконання податкового обов`язку та контролюючого органу в межах податкового контролю повинні відповідати принципу добросовісності (правова доктрина «Venire contra factum proprium»), тобто дії не повинні бути за своїм змістом непослідовними чи суперечливими, що дозволяє встановлювати обставини справи на підставі поданих доказів поза розумним сумнівом.

Додатково дії контролюючого органу повинні відповідати «належному урядуванню», за яким процедура визначення грошових зобов`язань платнику податків відбувається із неухильним дотриманням закону та із превалюванням рішень та інтересів платника податку (доктрина - «in dubio pro tributario», дослівно з латини - «до платника з повагою»).

Одним із суттєвих елементів принципу верховенства права є принцип юридичної визначеності. Цей принцип має різні прояви.

Зокрема, він є одним з визначальних принципів "доброго врядування" і "належної адміністрації" (встановлення процедури і її дотримання), частково співпадає з принципом законності (чіткість і передбачуваність закону, вимоги до "якості" закону).

Добросовісність (пункт 6 статті 3 Цивільного кодексу України) - це певний стандарт поведінки, засада використання та захисту цивільних прав, якій корелює принцип добросовісності у пункт 5 частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України під час перевірки рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень. Цивільні права у публічно-правовому спорі захищаються в адміністративній юстиції.

Принципи адміністративної процедури є добросовісність і розсудливість (п. 5 ч. 1 ст. 4 Закону України “Про адміністративну процедуру” 17 лютого 2022 року № 2073-IX).

Стаття 10 Закону України “Про адміністративну процедуру” пояснює добросовісність і розсудливість в адміністративній процедурі. Адміністративний орган зобов`язаний діяти добросовісно для досягнення мети, визначеної законом. Адміністративний орган при здійсненні адміністративного провадження повинен діяти, керуючись здоровим глуздом, логікою та загальноприйнятими нормами моралі, з дотриманням вимог законодавства. Особа зобов`язана здійснювати надані їй права добросовісно та не зловживати ними.

Принципу добросовісності (“bona fides”) корелюють доктрина римського права “venire contra factum proprium” (заборони суперечливої поведінки, інша назва принцип “естопель”) ґрунтується ще на римських максимах - “non concedit venire contra factum proprium” (ніхто не може діяти всупереч своїй попередній поведінці), “nemo auditur propriam turpitudinem allegans” (ніхто не може посилатися на власну ганебність або провину, щоб отримати перевагу в суді або в правових питаннях – тобто заборони отримувати вигоду від власної неправомірної поведінки).

В основі зазначених доктрин знаходиться принцип добросовісності.

Принцип "належного урядування", як правило, не повинен перешкоджати державним органам виправляти випадкові помилки, навіть ті, причиною яких є їхня власна недбалість (див. зазначене вище рішення у справі "Москаль проти Польщі" (Moskal v. Poland),заява №10373/05, пункт 73). Будь-яка інша позиція була б рівнозначною, inter alia, санкціонуванню неналежного розподілу обмежених державних ресурсів, що саме по собі суперечило б загальним інтересам (там само). З іншого боку, потреба виправити минулу "помилку" не повинна непропорційним чином втручатися в нове право, набуте особою, яка покладалася на легітимність добросовісних дій державного органу (рішення у справі "Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки" (Pincova and Pine v. the Czech Republic), заява №36548/97, пункт 58). Іншими словами, державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків (див. зазначене вище рішення у справі "Лелас проти Хорватії" (Lelas v. Croatia), пункту 74). Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (рішення у справах "Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки" (Pincova and Pine v. the Czech Republic), пункт 58, "Ґаші проти Хорватії" (Gashi v. Croatia), заява № 32457/05, пункт 40, "Трґо проти Хорватії" (Trgo v. Croatia), заява № 35298/04, пункт 67). У контексті скасування помилково наданого права на майно принцип "належного урядування" може не лише покладати на державні органи обов`язок діяти невідкладно, виправляючи свою помилку (наприклад, рішення у справі "Москаль проти Польщі" (Moskal v. Poland), пункту 69), а й потребувати виплати відповідної компенсації чи іншого виду належного відшкодування колишньому добросовісному власникові (зазначені вище рішення у справах "Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки" (Pincova and Pine v. the Czech Republic), пункт 53 та "Тошкуце та інші проти Румунії" (Toscuta and Others v. Romania), пункт 38).